I SA/Wr 744/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędziowie Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Protokolant: Katarzyna Wilczek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 października 2013 r. sprawy ze skargi T. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o umorzenie zaległości płatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych : oddala skargę. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. utrzymujące w mocy orzeczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] grudnia 2012 r., nr [...], odmawiające T. K. wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pełnienia funkcji płatnika tego podatku. Jak wynikało z akt sprawy skarżąca pismem z dnia [...] grudnia 2013 r. wniosła do o umorzenie wszystkich zaległości związanych z działalnością gospodarczą od 2006 r. Analizując rozliczenia skarżącej z tytułu zobowiązań podatkowych w okresie wskazanym we wniosku organ podatkowy ustalił stan zaległości w poszczególnych kategoriach zobowiązań podatkowych. W odniesieniu do stwierdzonych zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pełnienia przez skarżącą funkcji płatnika (za poszczególne miesiące lat 2007, 2009, 2010 i 2011) Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. odmówił wszczęcia postępowania. W odniesieniu do pozostałych kategorii podatków wydane zostały odrębne orzeczenia. Uzasadniając rozstrzygnięcie podjęte w sprawie umorzenia zobowiązań strony jako płatnika zadłużonego w podatku dochodowym od osób fizycznych, organ podatkowy wskazał na treść art. 67a § 1 pkt 3 oraz art. 67c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: O.p.) i stwierdził, że umorzenie zaległości podatkowych możliwe jest jedynie w sprawach z wniosku podatnika, a nie płatnika. Pogląd ten podzielił Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu stwierdził, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. w związku z art. 67c O.p. o umorzenie zaległości podatkowych może wnioskować tylko podatnik. Natomiast zgodnie z art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361), przedsiębiorca (zakład pracy) obowiązany jest jako płatnik obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy. Prawidłowo zatem odmówiono wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 O.p., bowiem strona występująca w sprawie jako płatnik, a nie podatnik, nie miała legitymacji prawnej do złożenia przedmiotowego żądania. W skardze strona zarzuciła naruszenie jej interesu prywatnego i w związku z tym wniosła o uchylenie skarżonego postanowienia w całości. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i powtórzył argumentację przedstawioną w przedmiotowym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Zgodnie z przepisem art. 165a § 1 O.p. gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Niewątpliwie taka sytuacja zaistniała w rozpoznawanej sprawie, bowiem strona formułując bardzo ogólny wniosek o umorzenie wszelkich zaległości podatkowych jakie posiadała od 2006 r. objęła nimi także zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pełnienia funkcji płatnika. Z ustaleń organu podatkowego wynikało, że powstały one w poszczególnych miesiącach lat 2007, 2009, 2010 i 2011. Przepis art. 67a § 1 O.p. przewiduje możliwość zastosowania ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych. Stanowi on, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: 1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; 2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a; 3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Jednakże, jak wyraźnie wynika z jego treści przepis adresowany jest wyłącznie do podatników, czyli zgodnie z art. 7 § 1 O.p. osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, podlegających na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Płatnik jako odrębna kategoria podmiotów prawa podatkowego nie mieści się w tej grupie. Definicję płatnika zawiera art. 8 O.p. stanowiąc, że jest nim osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Na mocy przepisu art. 67c O.p. ustawodawca rozciągnął działanie art. 67a O.p. także w odniesieniu do innych podmiotów, w tym także do płatników, jednakże, co wprost wynika z treści art. 67c O.p. zakres zastosowania ulg w odniesieniu do płatników jest ograniczony i nie obejmuje możliwości umorzenia obciążających ich zaległości podatkowych. Odesłanie do regulacji art. 67a O.p. zawarte w treści art. 67c O.p. dotyczy jedynie § 1 pkt 1 i pkt 2 ww. przepisu, a zatem możliwości rozłożenia na raty zaległości podatkowych (podatku) i odroczenia terminu ich płatności. Nie dotyczy zaś ulgi przewidzianej w pkt 3 ww. przepisu tj. umorzenia zaległości podatkowej. Bezspornie w rozpoznawanej sprawie zaległości podatkowe skarżącej związane są z niewykonaniem przez nią obowiązków płatnika. Jak wyjaśniono ustawa Ordynacja podatkowa nie dopuszcza możliwości umorzenia zaległości podatkowych płatnikowi, uprawnienia takiego nie można także wyprowadzić z żadnego innego przepisu prawa podatkowego. Zgodnie z art. 7 Konstytucji RP z 2 kwietnia 1997 r. i zawartą w nim zasadą legalizmu organy władzy publicznej, w tym i organy podatkowe, działają na podstawie i w granicach prawa. Organy podatkowe nie mogą zatem działać dowolnie, uprawnione są jedynie podejmowania czynności w granicach prawa. W sferze podatkowej obowiązuje zatem konstytucyjna zasada, iż organy podatkowe mogą działać jedynie wtedy, gdy na to pozwala ustawa. W prawie podatkowym jako dziale prawa publicznego nie obowiązuje zasada prawa prywatnego, że jeżeli coś nie jest zakazane, to jest dozwolone. Dlatego też organy podatkowe obu instancji orzekające w niniejszej sprawie nie miały żadnych podstaw prawnych do orzekania o żądaniu strony jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie umorzenie ww. zaległości podatkowych. Trafnie zatem stwierdziły swoją niekompetencję do merytorycznego rozpoznania wniosku i orzekły o niedopuszczalności wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia wnioskowanej zaległości, co jak wskazano znajduje umocowanie w treści art. 165a O.p. Uznając, że zaskarżone zostało wydane z poszanowaniem przepisów tak prawa materialnego jak i procesowego, Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270), skargę strony oddalił.