I SA/Wr 776/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz – Rajchman, (sprawozdawca),, Sędziowie Sędzia WSA Dagmara Dominik – Ogińska,, Sędzia WSA Jarosław Horobiowski, po rozpoznaniu w dniu 22 stycznia 2026 r. w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi L. O. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 27 sierpnia 2024 r. nr SKO 4121/184/2024 w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania: 1/ uchyla zaskarżone postanowienie w całości; 2/ zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (słownie sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Wałbrzychu (dalej: organ odwoławczy, SKO) postanowieniem z dnia 27 sierpnia 2024 r., nr SKO 4121/184/2024, na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm., dalej: O.p.), po dokonaniu oceny odwołania L. O. (dalej: podatniczka, skarżąca, strona) od decyzji Burmistrza Miasta K. (dalej: organ pierwszej instancji, Burmistrz) z dnia 12 marca 2024 r. nr FB.3111.1.10.2023, odmawiającej umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości położonej przy ul. [...] w K. za okres od dnia 3 października 2020 r. do dnia 20 sierpnia 2022 r. w kwocie 69.325, 84 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 20.913,00 zł, stwierdziło uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od ww. decyzji. Powyższe postanowienie organu odwoławczego zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym. Organ pierwszej instancji decyzją z dnia 12 marca 2024 r. odmówił skarżącej umorzenia zaległości podatkowych za okresy wskazane powyżej a przedmiotowa decyzja została doręczona podatniczce w dniu 18 kwietnia 2024 r. w trybie art. 150 O.p. (doręczenie zastępcze), po jej dwukrotnym awizowaniu, tj. w dniach 4 kwietnia 2024 r. i 12 kwietnia 2024 r. Organ odwoławczy zauważył, że ostatni dzień terminu do wniesienia odwołania upłynął w dniu 2 maja 2024 r. Odwołanie zaś, sporządzone w dniu 13 maja 2024 r. nadane zostało listem poleconym w dniu 5 czerwca 2024 r. Tym samym odwołanie wniesione zostało po ustawowo określonym terminie do jego wniesienia a jednocześnie strona nie skorzystała z prawa do ubiegania się o przywrócenie uchybionego terminu, stosowanie do treści art. 162 O.p. Kolegium podkreśliło, że skarżąca nie zwracała się do organu o doręczanie jej pismo na adres w Niemczech. Poprzednią decyzję organu odwoławczego skutecznie doręczono na adres ul. [...], [...] K. a odebrana została przez pełnomocnika E. P. Dodano, że w postępowaniu wszystkie pisma wysyłane były na adres w K. i odbierane przez E. P. a strona w informacji o stanie majątkowym podała adres zamieszkania w K. Jednocześnie z uwagi na to, że w odwołaniu wskazano adres zamieszkania w Niemczech, SKO zaskarżone postanowienie doręczyło pod ten adres. W skardze na postanowienie organu odwoławczego, strona podkreśliła, że wielokrotnie zwracała się do organu zarówno pierwszej, jak i drugiej instancji o doręczanie korespondencji na adres w Niemczech, tj. adres jej stałego miejsca zamieszkania (do skargi dołączono pisma potwierdzające tę okoliczność). Zwróciła uwagę, iż odbierający pocztę opiekun posesji nie był uprawniony do jej otwarcia, stąd też po wysyłce korespondencji do Niemiec nierealnym było dochowanie przez skarżącą terminów. Dodała, że ani podatniczka ani pełnomocnik pocztowy nie odebrali decyzji Burmistrza z dnia 12 marca 2024 r. a o jej wydaniu strona dowiedziała się w urzędzie w dniu 27 maja 2024 r. Stąd też skarżąca wniosła o rozważenie skargi. W dalszej części skargi obszernie odniosła się do treści decyzji Burmistrza z dnia 12 marca 2024 r. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga okazała się uzasadniona. W pierwszej kolejności Sąd wyjaśnia, że niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia, na które służy zażalenie. Zgodnie bowiem z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.), dalej: p.p.s.a. w zw. z art. 120 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Przedmiotem oceny w niniejszej sprawie jest kwestia zachowania terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji z dnia 12 marca 2024 r. Następnie należy wskazać, że zgodnie z art. 233 § 1 O.p. odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję. Odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie (art. 223 § 2 pkt 1 O.p.). Podstawę do wydania zaskarżonego postanowienia stanowił przepis art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Zgodnie z jego treścią organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Przepis ten odnosi się do wstępnego stadium postępowania odwoławczego, które toczy się już przed organem odwoławczym, po przekazaniu mu odwołania wraz z aktami sprawy przez organ pierwszej instancji. W stadium wstępnym organ odwoławczy podejmuje czynności mające na celu ustalenie, czy złożone przez stronę odwołanie jest dopuszczalne, czy zostało wniesione w terminie oraz czy spełnia wymagania określone w art. 222 O.p. Sednem sprawy, w której organ odwoławczy stwierdza uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, jest więc ustalenie, w jakim dniu miało miejsce doręczenie decyzji oraz ustalenie, kiedy zostało wniesione odwołanie od tej decyzji oraz czy dokonując wskazanych czynności nie uchybiono wymogom proceduralnym. W rozpoznawanej sprawie organ odwoławczy przyjął, że decyzja organu pierwszej instancji została doręczona skarżącej w dniu 18 kwietnia 2024 r. w trybie art. 150 O.p., czyli tzw. fikcji prawnej doręczenia, po jej dwukrotnym awizowaniu. Bez wątpienia tryb ten ma charakter wyjątkowy i może być zastosowany wówczas, gdy nie ma możliwości doręczenia pisma w sposób określony w art. 148 § 1 lub art. 149 O.p. Przyjęcie fikcji prawnej doręczenia pisma w omawianym trybie wymaga również spełnienia pozostałych warunków wynikających z art. 150 O.p. Jednym z nich jest zawiadomienie adresata o pozostawaniu pisma w placówce pocztowej lub w urzędzie gminy wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej, albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia. Co przy tym istotne, ustawa wymaga, aby owe zawiadomienie (potocznie zwane jako "awizo"), zostało umieszczone w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (art. 150 § 2 O.p.). W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, wymagane jest pozostawienie powtórnego zawiadomienia o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (art. 150 § 3 O.p.). Doręczenie jest czynnością wysoce sformalizowaną, która z racji swego znaczenia dla strony, winna być dokonana zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie uregulowaniami, czego konsekwencją jest to, że za wszelkie popełnione w tym zakresie błędy odpowiada organ podatkowy i to bez względu na to, czy czynność tą realizował samodzielnie, czy też zlecał jej wykonanie innym prawem uprawnionym podmiotom. W konsekwencji wszelkie błędy popełnione w tym zakresie skutkują bezskutecznością omawianej tu czynności. Powyższe uwagi, a co za tym idzie wynikające z nich konsekwencje, i to ze szczególną mocą, odnoszą się także do przypadków doręczeń zastępczych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1134/11, publ. CBOSA). Przenosząc powyżej sformułowane uwagi ogólne na grunt kontrolowanej sprawy Sąd dopatrzył się w postępowaniu organów podatkowych szeregu uchybień, które skutkowały koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. Kwestią o zasadniczym znaczeniu dla sprawy jest, na obecnym jej etapie, ustalenie czy organ pierwszej instancji prawidłowo rozpoznał adres strony skarżącej pod który należało kierować pisma w trakcie postępowania podatkowego. W tym miejscu trzeba przypomnieć, że zgodnie z art. 148 O.p. pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju. Pisma osobom fizycznym mogą być także doręczane w siedzibie organu podatkowego lub w miejscu zatrudnienia lub prowadzenia działalności przez adresata - adresatowi lub osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji (§2). Zgodnie zaś w art. 148 § 3 O.p. w razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w innych uzasadnionych przypadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie. Należy zatem zwrócić uwagę na pierwsze pismo strony (wniosek) inicjujące sporne postępowanie, którego wpływ do organu datuje się na dzień 15 lutego 2023 r. (ze względu na brak numeracji akt administracyjnych sprawy Sąd nie odsyła do konkretnej karty tych akt). W nagłówku pisma skarżąca podała adres stałego zamieszkania w Niemczech oraz jako adres korespondencyjny wskazała na adres swojego pełnomocnika adw. M. K. W żadnym miejscu nie wskazała, iż adresem korespondencyjnym jest K., jak i nie podano, że jest to adres zamieszkania skarżącej. Następnie, w piśmie z dnia 1 marca 2023 r. pełnomocnik poinformował, iż wypowiedział skarżącej pełnomocnictwo, lecz wobec braku wskazania przez nią adresu do korespondencji, wnosi o doręczanie pism na adres pełnomocnika do końca marca 2023 r. Biorąc zatem pod uwagę powyższe, rolą Burmistrza było potwierdzenie adresu skarżącej poprzez skierowanie pisma w tej sprawie na adres jej dotychczasowego pełnomocnika. Tymczasem organ pierwszej instancji wezwanie z dnia 10 marca 2023 r. skierował na adres w K. Nie był to ani adres pełnomocnika ani też adres zamieszkania podatniczki, jednoznacznie wskazany we wniosku o wszczęcie postępowania. Czynność ta została dokonana arbitralnie, wbrew intencji podatniczki oraz wyraźnego wskazania trybu postępowania przez pełnomocnika strony. Zarówno to pismo, jak i kolejne z dnia 14 kwietnia 2023 r. nie zostały odebrane przez skarżącą co powinno stać się asumptem do refleksji nad prawidłowością doręczania pism przez Burmistrza. Tak się jednak nie stało, a organ pierwszej instancji konsekwentnie doręczał korespondencję w sprawie na adres w K. Począwszy od postanowienia z dnia 10 maja 2023 r. korespondencję kierowaną pod ten adres odbierał E. P. - jak wynika z lektury skargi i dołączonych do niej pism – osoba opiekująca się posesją oraz najprawdopodobniej pełnomocnik pocztowy skarżącej. Na okoliczność tę nie ma jednak w aktach administracyjnych sprawy jakiegokolwiek dowodu, nie ma również dowodu na to, że organ pierwszej instancji potwierdził, iż E. P. został skutecznie umocowany przez skarżącą do odbioru korespondencji. Z pismo dołączonych do skargi wynika ponadto, że strona występowała o doręczanie jej korespondencji na adres zamieszkania w Niemczech, lecz z nieznanych powodów spotkało się to z odmową (k. 23 akt sądowych). Co również istotne, zaskarżone postanowienie organ odwoławczy doręczył na adres w Niemczech, wyjaśniając, iż strona wyraźnie wskazała ten adres jako właściwy. Należy jednak odnotować, że prawie tożsama informacja została umieszczona we wniosku o wszczęcie postępowania, lecz oceniona przez organ pierwszej instancji w sposób zupełnie odmienny. W ocenie Sądu, akta sprawy – chociaż należy podkreślić, iż materiał aktowy nie jest zupełny – pozwalają na przyjęcie, iż wolą strony skarżącej było doręczanie jej pism na adres zamieszkania w Niemczech. Jeżeli jednak organ podatkowy pierwszej instancji miał w tym względzie jakiekolwiek wątpliwości, należało kwestię tę w sposób niewątpliwy wyjaśnić. Z akt wynika bowiem szereg okoliczności wskazujących na to, iż adres w K. nie jest miejscem zamieszkania skarżącej, ani nawet nie został wskazany jako adres korespondencyjny. Sąd odnosi wrażenie, iż ustanowienie przez skarżącą E. P. pełnomocnikiem do doręczeń było czynnością wymuszoną przez Burmistrza, który notorycznie kierował korespondencję pod adres w K. Trudno również nie zgodzić się ze stroną, iż ustanowienie takiego pełnomocnika bez upoważnienia go do otwierania korespondencji de facto wyklucza zachowanie terminów ustawowych w sprawie. Już tylko to spostrzeżenie winno skłonić organ do ustalenia rzeczywistej woli strony w tej kwestii. Odstępując od dokonania powyższych ustaleń organ pierwszej instancji naruszył zarówno art. 148 § 1 O.p. (regulujący kwestię miejsca doręczeń pism osobom fizycznym), jak i przepisy art. 121 oraz art. 122 O.p. Niezrozumiała dla Sądu jest wstrzemięźliwość Burmistrza w kwestii doręczania skarżącej korespondencji poza granice kraju. Podkreślić należy, iż organ podatkowy może doręczyć pismo za pośrednictwem polskiego operatora pocztowego osobie fizycznej, mającej miejsce zamieszkania za granicą, zgodnie z zasadami doręczeń przewidzianymi w Ordynacji podatkowej. Powyższe regulacje nie różnicują zasad doręczania pism podatnikom mieszkającym w kraju i za granicą (z zastrzeżeniem art. 154a O.p.). W przypadku osób mieszkających za granicą nie wyłączają dopuszczalności doręczania pism na ogólnych zasadach - osobom fizycznym w miejscu ich zamieszkania (art. 148 § 1 O.p.). To oznacza, że krajowy operator pocztowy (P. S.A.), który przyjął pismo, zobowiązany jest do jego doręczenia, a gdy doręczenie ma nastąpić poza granicami RP - w ramach UE - z uwzględnieniem w szczególności międzynarodowych procedur pocztowych. Skoro zatem Burmistrz doręczył skarżącej decyzję z dnia 12 marca 2024 r. na adres niebędący adresem zamieszkania strony ani nawet adresem korespondencyjnym podatniczki, to odwołanie od tej decyzji złożone w dniu 5 czerwca 2024 r. nie może zostać uznane, za wniesione po upływie terminu do jego złożenia, skoro z decyzją skarżąca zapoznała się dopiero w dniu 27 maja 2024 r. Reasumując, w okolicznościach niniejszej sprawy, słusznym i odzwierciedlającym zasadę zaufania do organów podatkowych będzie uznanie, iż odwołanie wniesiono w terminie otwartym do dokonania tej czynności, co skutkuje koniecznością uchylenia zaskarżonego postanowienia. W ponownym postępowaniu organy podatkowe – o ile stan faktyczny nie ulegnie zmianie – wszelką korespondencję kierować będą na adres zamieszkania skarżącej. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach postępowania Sąd rozstrzygnął na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 1 p.p.s.a.