I SA/Wr 810/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędziowie Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędzia WSA Kamila Paszowska-Wojnar (sprawozdawca), Protokolant starszy sekretarz sądowy Aleksandra Połaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 października 2017 r. sprawy ze skargi "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy dokonania zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2016 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. na rzecz "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we W. kwotę 778 zł (siedemset siedemdziesiąt osiem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Postępowanie przed organami podatkowymi. 1. Decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r. numer [...] Naczelnik D. Urzędu Skarbowego we W., odmówił A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we W. (dalej: Skarżący) dokonania zwrotu na rachunek bankowy podatku VAT za luty 2016 r. w wysokości 4.016 zł. W uzasadnieniu powyższej decyzji organ wskazał, że w dniu [...].04.2016 r. Skarżący złożył deklarację VAT-7 za luty 2016 z zadeklarowaną kwotą zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 4.016 zł, w terminie 60 dni od dnia złożenia deklaracji. Działając w oparciu o treść przepisu art. 272 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, w ramach czynności sprawdzających mających na celu ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności deklaracji z dokumentami posiadanymi przez Skarżącego, pismem z dnia 09.05.2016 r. wezwał go do stawienia się w siedzibie organu oraz do przedłożenia następujących dokumentów: ewidencji sprzedaży i ewidencji zakupu, które stanowiły podstawę do sporządzenia deklaracji VAT-7 za luty 2016 r., dokumentów źródłowych ujętych we wskazanych ewidencjach (faktur), jak również umów, zleceń, zamówień, dowodów zapłat należności i zobowiązań wynikających z faktur oraz wszelkich innych dokumentów potwierdzających, że transakcje udokumentowane przedmiotowymi fakturami faktycznie miały miejsce – celem weryfikacji zasadności zwrotu podatku wynikającego z rozliczenia VAT za luty 2016 r. W odpowiedzi na powyższe wezwanie, Skarżący złożył pismo z dnia [...].05.2016 r., w którym powołał się na brak uprawnień do przewożenia dokumentów księgowych oraz wskazał, że dokumenty te są dostępne dla organu w miejscu ich przechowywania, tj. w kancelarii podatkowej. Mając na względzie, że Skarżący nie stawił się w organie w wyznaczonym terminie oraz nie przedstawił dokumentów określonych w wezwaniu, jak również, że wykazany przez niego zwrot podatku VAT za luty 2016 r. był pierwszym zwrotem zadeklarowanym przez Skarżącego w tym organie, a wcześniejsze rozliczenia nie były weryfikowane przez ten organ, postanowieniem z dnia [...].06.2016 r. termin dokonania zwrotu podatku VAT został przedłużony do czasu zakończenia czynności sprawdzających. Postanowienie to zostało następnie uzupełnione postanowieniem z dnia [...].12.2016 r. poprzez dodanie słów "do dnia [...].12.2016 r." Następnie organ wskazał, że pismem z dnia [...].07.2016 r. ponownie wezwał Skarżącego do przedłożenia – w formie papierowej, w formie dokumentu elektronicznego lub na informatycznych nośnikach danych, zgodnie z art. 159 § 1 pkt 4a Ordynacji podatkowej, dokumentów jak w poprzednim wezwaniu z dnia [...].05.2016 r. W odpowiedzi na to wezwanie, Skarżący w piśmie z dnia [...].07.2016 r. podtrzymał swoje stanowisko zawarte w piśmie z dnia [...].05.2016 r., informując, że dokumenty zostaną przedstawione w miejscu ich przechowywania, a ponadto w piśmie z dnia [...].07.2016 r. stwierdził, że przepis art. 274c Ordynacji podatkowej nie upoważnia organu do żądania osobistego stawiennictwa w jego siedzibie oraz, że strona nie ma obowiązku przesłania dokumentów drogą elektroniczną. Dalej organ wskazał, że w kolejnym piśmie z dnia [...].08.2016 r. wezwał Skarżącego do przedłożenia w formie dokumentu elektronicznego lub na informatycznych nośnikach danych, dokumentów w postaci ewidencji sprzedaży i ewidencji zakupów, stanowiących podstawę do sporządzenia deklaracji VAT-7 za luty 2016 r. oraz dokumentów źródłowych ujętych we wskazanych ewidencjach – faktur VAT. W piśmie z dnia 30.08.2016 r. Skarżący stwierdził, że przepisy art. 272-280 Ordynacji podatkowej nie dają podstawy do gromadzenia materiałów dowodowych w ramach czynności sprawdzających, za wyjątkiem ulg podatkowych. Odnosząc się do tej argumentacji organ zwrócił uwagę, że nie gromadził dowodów, a jedynie dokonywał czynności sprawdzających w celu weryfikacji dokumentacji podatkowej, na podstawie której Skarżący sporządził deklarację VAT-7 za luty 2016 r. Następnie organ zaznaczył, że postanowieniem z dnia [...].09.2016 r. wszczął postępowanie podatkowe wobec Skarżącego w sprawie zwrotu podatku VAT za luty 2016 r. w kwocie 4.016 zł. W toku prowadzonego postępowania pismem z dnia [...].10.2016 r. organ wezwał Skarżącego do złożenia wyjaśnień oraz do przedstawienia dowodów w zakresie ewidencji sprzedaży i zakupu, dokumentów źródłowych ujętych w tychże ewidencjach – faktur VAT, dowodów zapłat należności wynikających z faktur VAT, umów zlecenia, zamówienia, dowodów zapłat należności i zobowiązań wynikających z faktur VAT oraz wszelkich innych dokumentów potwierdzających transakcje udokumentowane fakturami VAT. W wezwaniu tym organ wskazał, że powyższe dokumenty mogą być przedłożone w formie dokumentu elektronicznego lub na informatycznych nośnikach danych. W odpowiedzi na powyższe wezwanie Skarżący w piśmie z dnia [...].11.2016 r. przedstawił stanowisko jak w piśmie z dnia [...].08.2016 r. Organ stwierdził, że w ramach procedury postępowania podatkowego miał pełne prawo do żądania przedstawienia dowodów będących w posiadaniu Skarżącego, a Skarżący nie przedłożył, nie okazał ani nie przesłał żadnych dowodów, które pozwoliłyby potwierdzić zasadność zwrotu podatku VAT za luty 2016 r., czym uniemożliwił organowi rozwianie wątpliwości co do zasadności zadeklarowanego zwrotu podatku VAT, a tym samym podjęcie decyzji o jego akceptacji i realizacji. Jako podstawę prawną decyzji organ I instancji wskazał przepisy art. 207 Ordynacji podatkowej oraz art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. 1.2. W terminie do wniesienia odwołania od powyższej decyzji Skarżący wniósł pismo z dnia [...].01.2017 r. zatytułowane "Ponaglenie", w którego treści wskazał, że składa odwołanie od tejże decyzji i wniósł o jej uchylenie jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa, zarzucając jej naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, tj. "wszystkich przepisów kardynalnych dotyczących postępowania podatkowego oraz zasad prowadzenia czynności sprawdzających". W uzasadnieniu pisma Skarżący zauważył, że organ jego zdaniem wydał decyzję bez zbadania stanu faktycznego i bez przeprowadzenia postępowania. Zdaniem Skarżącego, organ nie odróżnia pojęć "przedłożenie" i okazanie", a z żadnego aktu prawnego nie wynika obowiązek dostarczenia dokumentów do siedziby organu i położenia ich przed urzędnikiem skarbowym. Skarżący zwrócił uwagę, że nie odmówił organowi okazania dokumentów i był przygotowany na przedstawienie dokumentów w miejscu ich przechowywania, jak również podkreślił, że obowiązują go przepisy ustawy o rachunkowości z zakresu przechowywania dokumentacji. 1.3. Po rozpatrzeniu odwołania, w dniu [...].05.2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. wydał decyzję numer [...], w której utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, jako podstawę prawną powołując m.in. przepisy art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu tej decyzji organ odwoławczy zwrócił uwagę, że obowiązek dążenia do wyjaśnienia stanu faktycznego z art. 122 Ordynacji podatkowej nie oznacza bezwzględnego obowiązku poszukiwania dowodów przez organy podatkowe i ustalenie niektórych faktów, co do których wiedzę posiada wyłącznie podatnik, pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego. W tym zakresie można mówić o obowiązku współdziałania organu podatkowego i podatnika. Zdaniem organu odwoławczego, samo zadeklarowanie zwrotu podatku VAT w deklaracji podatkowej nie nakłada na organ podatkowy obowiązku jego dokonania tylko dlatego, że został on wykazany z złożonym rozliczeniu. Strona winna była zatem w jakiejkolwiek formie dostarczyć na żądanie organu dokumentację dotyczącą zwrotu podatku VAT za luty 2016 r., gdyż dopiero po weryfikacji poprawności rozliczenia możliwy byłby zwrot podatku. Dalej organ odwoławczy stwierdził, że organ I instancji w sposób celowy i zgodny z treścią przepisu art. 272 pkt 3 Ordynacji podatkowej przeprowadził w sprawie czynności sprawdzające, mające na celu ustalenie zgodności złożonej deklaracji VAT-7 ze stanem faktycznym. Organ odwoławczy przywołał również treść przepisów art. 87 ust. 1 i 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podkreślając, że skoro Skarżący nie złożył żadnych wyjaśnień i nie przedłożył żadnych materiałów potwierdzających zasadność żądanego zwrotu, to słusznie organ I instancji wydał decyzję odmawiającą takiego zwrotu w oparciu o treść przepisu art. 87 ust. 2 omawianej ustawy. Ponadto organ II instancji zwrócił uwagę, że w przedmiotowej sprawie nie odmówiono Skarżącemu prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na podstawie art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ taka podstawa prawna nie znajduje się ani w sentencji decyzji organu I instancji ani w jej uzasadnieniu, a ponadto organ ten nie prowadził postępowania podatkowego mającego na celu ustalenie, czy podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem działanie strony nie pozwoliło na prowadzenie postępowania w takim zakresie, tak samo jak uniemożliwiało zweryfikowanie podatku należnego. Zdaniem organu odwoławczego nie można było orzec o kwotach rozliczenia, ponieważ brak było możliwości ich zweryfikowania, a samo złożenie deklaracji nie jest w tej mierze wystarczające. Zatem przedwczesnym byłoby wydawanie decyzji w trybie art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, a konieczność zanegowania deklaracji i wykazanego w niej zwrotu wynikła nie z merytorycznej oceny rozliczenia ale z powodu braku możliwości jej zweryfikowania. 2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji. 2.1. W skardze na powyższą decyzję Skarżący wniósł o jej uchylenie w całości oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych, zarzucając jej: 1. naruszenie przepisów postępowania, tj.: - art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie postępowania podatkowego i ograniczenie się jedynie do potwierdzenia błędnych wniosków organu I instancji; - art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę zwrotu podatku Vat i uzależnienie go od dokonania czynności, które nie wynikają z przepisów prawa; - art. 159 ust. 4a Ordynacji podatkowej poprzez wskazanie, że kontrolowany ma obowiązek dostarczenia żądanych dokumentów w formie elektronicznej; - art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez nie zebranie całego materiału dowodowego i wydanie rozstrzygnięcia bez udowodnienia okoliczności sprawy; 2. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez uznanie, że przepis ten daje podstawę do odmowy dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, podczas gdy przepis ten daje podstawę tylko do przedłużenia terminu zwrotu oraz normuje sankcję w postaci odsetek w sytuacji, kiedy ten zwrot okaże się zasadny; - art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez nieuznanie, że kwota zwrotu wynikająca ze złożonej deklaracji VAT-7, przy nieokreśleniu jej przez organ w innej wysokości potwierdza istnienie nadwyżki podatku VAT i tym samym zasadność jej zwrotu. W uzasadnieniu skargi Skarżący podtrzymał swoją dotychczasową argumentację, a ponadto podkreślił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego nie określił kwoty do zwrotu w innej wysokości niż wykazano w deklaracji VAT-7, zatem kwota wykazana w deklaracji, zgodnie z treścią art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest kwotą do zwrotu. Zdaniem Skarżącego organ nie ma podstaw do zakwestionowania zwrotu nadwyżki bez wcześniejszego zakwestionowania wysokości wykazanej nadwyżki w deklaracji VAT-7 jako niezasadnej. W sytuacji, kiedy wysokość zwrotu nie jest kwestionowana, art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowi podstawy do odmowy jej dokonania. Skarżący stwierdził, że nie można zgodzić się z argumentacją organ odwoławczego co do istnienia szczególnego obowiązku współdziałania z organem podatkowym w postępowaniu w zakresie zwrotu nadwyżki VAT, ponieważ prawo do zwrotu nadwyżki wynika wprost z treści ustawy, w tym z przepisu art. 87 ust. 1 tej ustawy. Organ podatkowy może jedynie przeprowadzić weryfikację tego prawa w przypadku wystąpienia wątpliwości co do zasadności zwrotu, jednakże to nie podatnik ma wykazać zasadność zwrotu tylko organ ma obowiązek wykazać brak jego zasadności. Zdaniem Skarżącego w błędzie jest organ podatkowy twierdząc, że to podatnik ma wykazać zasadność zwrotu nadwyżki podatku, która przysługuje mu wprost z ustawy i na podstawie niekwestionowanej przez organ deklaracji VAT-7. Skarżący stwierdził następnie, że organ podatkowy nie może zbierać dowodów w toku czynności sprawdzających, a uprawniony jest jedynie do ustalenia stanu faktycznego na podstawie dokumentów okazanych. Skarżący powołał się również na treść przepisu art. 75 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym jedynie za zgodą kierownika jednostki można udostępniać dokumenty księgowe osobie trzeciej poza siedzibą zarządu jednostki i wskazał, że wyjaśnił organowi dlaczego nie może przedłożyć dokumentów w siedzibie organu oraz wskazał miejsce, gdzie dokumenty zostaną okazane organowi, jednak organ nie był tym zainteresowany. Ponadto w ocenie Skarżącego przepis art. 159 § 1 pkt 4a Ordynacji podatkowej nie pozwala organowi żądać od podatnika dokumentów w formie elektronicznej, a jedynie nakłada obowiązek poinformowania podatnika, że jeśli ma on taką wolę, to określone dokumenty mogą być przedłożone w formie elektronicznej, zatem organ żądając dokumentu w tej formie wykroczył poza zakres tego przepisu. 2.2. W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, przedstawiając argumentację zbieżną z treścią zaskarżonej decyzji. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. zważył, co następuje. 3.1. W ocenie Sądu skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie jej argumenty należało podzielić. 3.2. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem przepisu art. 57a, nie mającego zastosowania w sprawie. 3.3. W pierwszej kolejności należy wskazać, że wbrew stanowisku Skarżącego, organ podatkowy I instancji w ramach prowadzonego postępowania podatkowego, wszczętego na mocy postanowienia z dnia [...].09.2016 r., był uprawniony do wezwania go do złożenia wyjaśnień oraz przedłożenia dowodów w postaci szeroko pojętej dokumentacji stanowiącej podstawę do sporządzenia deklaracji VAT-7 za luty 2016 r. (tj. ewidencji sprzedaży i zakupu, dokumentów źródłowych ujętych w tychże ewidencjach – faktur VAT, dowodów zapłat należności wynikających z faktur VAT, umów zlecenia, zamówienia, dowodów zapłat należności i zobowiązań wynikających z faktur VAT oraz wszelkich innych dokumentów potwierdzających transakcje udokumentowane fakturami VAT). Podstawę prawną takiego działania organu stanowi przepis art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań, przedłożenia dokumentów lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, w tym także w formie dokumentu elektronicznego, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. W sytuacji, w której Skarżący domagał się zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, organ podatkowy, w ramach dążenia do wyjaśnienia stanu faktycznego w postępowaniu podatkowym, był uprawniony do zweryfikowania zasadności żądanego zwrotu, zwłaszcza, że Skarżący w toku wcześniejszych czynności sprawdzających odmawiał przedstawienia organowi odpowiedniej dokumentacji w tym zakresie. Wobec wyraźnego brzmienia powyższego przepisu, nie można zdaniem Sądu zaakceptować stanowiska Skarżącego, iż miałaby nie istnieć po jego stronie podstawa prawna obowiązku złożenia wyjaśnień czy dostarczenia organowi żądanych dokumentów. Ponadto wobec użycia w tym przepisie określenia "przedłożenie dokumentów", Sąd uznał za niezasadną argumentację Skarżącego prezentowaną w sprawie, sprowadzającą się do kwestionowania możliwości żądania przez organ przedłożenia dokumentów przez podatnika i zarzucającą organowi nierozróżnianie pojęć "okazanie" i "przedłożenie". Skoro bowiem omawiany przepis stanowi wprost podstawę do wezwania podatnika do przedłożenia dokumentów w postępowaniu podatkowym (co oznacza fizyczne dostarczenie go do siedziby organu), to niewątpliwie organ mógł skutecznie takie wezwanie wystosować. Sąd dostrzega przy tym, że pierwotne wezwania Skarżącego do przedłożenia dokumentacji potwierdzającej zasadność zwrotu podatku VAT dokonywane były w ramach czynności sprawdzających oraz, że zakres żądanej wówczas przez organ dokumentacji mógł być uznany za zbyt szeroki z uwagi na wstępny i formalny charakter czynności sprawdzających, który nie pozwala organowi na szersze gromadzenie dowodów, ponieważ czynności te mogą się odbywać wyłącznie w sposób ograniczony przepisami art. 272-280 Ordynacji podatkowej. Należy jednak wziąć pod uwagę, że z dniem wszczęcia postępowania podatkowego organ uzyskał znacznie szersze możliwości prawne w zakresie prowadzenia postępowania dowodowego, z których w ocenie Sądu skutecznie skorzystał kierując do Skarżącego wezwanie do złożenia wyjaśnień i przedłożenia dokumentacji podatkowej. 3.4. W ocenie Sądu, przepis art. 75 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. 1994 Nr 121 poz. 591 ze zm., dalej jako: u.o.r.), na którego treść powoływał się Skarżący odmawiając przedłożenia dokumentów określonych w wezwaniu organu z dnia [...].10.2016 r., nie daje podstawy do uchylania się od wykonania powyższego wezwania. Jak stanowi ów przepis, udostępnienie osobie trzeciej zbiorów lub ich części do wglądu na terenie jednostki – wymaga zgody kierownika jednostki lub osoby przez niego upoważnionej, zaś poza siedzibą zarządu (oddziału) jednostki – wymaga pisemnej zgody kierownika jednostki oraz pozostawienia w jednostce potwierdzonego spisu przejętych dokumentów, chyba że odrębne przepisy stanowią inaczej. Z kolei w myśl przepisu art. 71 ust. 1 u.o.r., "zbiory" oznaczają dokumentację, o której mowa w art. 10 ust. 1, księgi rachunkowe, dowody księgowe, dokumenty inwentaryzacyjne i sprawozdania finansowe. W ocenie Sądu, wbrew stanowisku Skarżącego, w przepisie art. 75 u.o.r. nie został wyrażony zakaz udostępniania dokumentów księgowych osobie trzeciej poza siedzibą zarządu jednostki, a jedynie wymóg, aby takie udostępnienie odbyło się za pisemną zgodą kierownika jednostki. Niewątpliwie wykonanie wezwania organu podatkowego do przedstawienia dokumentów potwierdzających zasadność zwrotu podatku VAT leży w interesie podatnika domagającego się zwrotu tego podatku, stąd w tym przypadku trudno byłoby znaleźć racjonalne przyczyny odmowy wydania takiej zgody przez kierownika jednostki. Na marginesie Skarżący i tak nie przedstawił jakichkolwiek powodów, dla których taka zgoda nie mogłaby być wyrażona. 3.5. Nie znalazła również akceptacji Sądu argumentacja Skarżącego, zgodnie z którą organ, żądając dokumentu w formie elektronicznej, miałby wykroczyć poza zakres przepisu art. 159 § 1 pkt 4a Ordynacji podatkowej. W myśl tego przepisu, określającego elementy wezwania, o którym mowa w cytowanym już wyżej przepisie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, wezwanie to powinno zawierać wskazanie, czy dokumenty mogą być przedłożone w formie dokumentu elektronicznego lub na informatycznych nośnikach danych. Zatem w ramach wezwania do przedłożenia określonych dokumentów organ podatkowy ma z mocy tego przepisu obowiązek wskazania, czy może się to odbyć w powyższych formach. Analiza treści wezwania z dnia [...].10.2016 r. prowadzi do wniosku, że organ podatkowy I instancji w sposób prawidłowy zastosował omawiany przepis, wskazując wprost, że dokumenty opisane w tymże wezwaniu mogą być przedłożone w formie dokumentu elektronicznego lub na informatycznych nośnikach danych. Wbrew temu, co twierdzi Skarżący, organ nie zażądał zatem od niego przedłożenia przedmiotowych dokumentów w formach określonych w przepisie art. 159 § 1 pkt 4a Ordynacji podatkowej, a jedynie zaznaczył zgodnie z treścią tego przepisu, że przedłożenie owych dokumentów w tychże formach jest możliwe. 3.6. W ocenie Sądu słuszny okazał się natomiast zarzut naruszenia przez organy podatkowe przepisów art. 87 ust. 2 oraz art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej jako: ustawa o VAT), choć do naruszenia tego doszło z innych przyczyn niż wskazuje Skarżący. W myśl przepisu art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zgodnie z treścią art. 87 ust. 2 tejże ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika m.in. na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Z kolei jak stanowi przepis art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości. 3.7. Biorąc pod uwagę treść powołanych wyżej przepisów, Sąd stwierdził, że przepis art. 87 ust. 2 ustawy o VAT nie może stanowić podstawy prawnej do wydania decyzji o odmowie zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, tak jak to miało miejsce w niniejszej sprawie (przepis ten został powołany w osnowie decyzji obu organów podatkowych). Powyższy przepis stanowi bowiem wyłącznie o zwrocie różnicy VAT na rzecz podatnika jako czynności materialno-technicznej, a więc nie wymagającej wydania jakiejkolwiek decyzji oraz o możliwości przedłużenia zwrotu w przypadku gdy zasadność tego zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania przez organ podatkowy, jak również o terminie takiego przedłużenia. Zdaniem Sądu nie można natomiast w treści tego przepisu doszukać się podstawy do wydania decyzji "negatywnej" w tym zakresie (tzn. decyzji o odmowie zwrotu nadwyżki podatku VAT). Nie zmienia tego w żaden sposób fakt, iż organ podatkowy I instancji dodatkowo powołał się na treść przepisu art. 207 Ordynacji podatkowej. Przepis ów ustanawia bowiem ogólną zasadę, że organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, która rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji, nie dając samodzielnej podstawy prawnej do wydania przedmiotowego rozstrzygnięcia. 3.8. W ocenie Sądu nie jest zasadne stanowisko organu, zgodnie z którym skoro Skarżący nie złożył żadnych wyjaśnień i nie przedłożył żadnych materiałów potwierdzających zasadność żądanego zwrotu, to ów brak działania strony nie pozwalał organowi na prowadzenie postępowania i wydania decyzji w trybie art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, tak samo jak nie znajduje akceptacji Sądu pogląd wyrażony przez organ, że wydawanie decyzji w powołanym wyżej trybie miałoby być w takiej sytuacji przedwczesne. W ocenie Sądu, jeśli podatnik składa wniosek o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym w oparciu o złożoną przez siebie deklarację, a organ ów zwrot kwestionuje (również z takiej przyczyny, że podatnik sam uniemożliwił weryfikację żądanego zwrotu poprzez nieprzedłożenie odpowiedniej dokumentacji), organ winien wdrożyć postępowanie podatkowe w oparciu o treść przepisu art 99 ust. 12 ustawy o VAT, w ramach którego organ dysponuje szeregiem środków procesowych w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy i wydania merytorycznego rozstrzygnięcia w przedmiocie rozliczenia podatku VAT. Samo nieprzedłożenie dokumentacji przez podatnika nie może stanowić zdaniem Sądu skutecznego argumentu przeciwko przeprowadzeniu postępowania, w którym organ podatkowy może określić podatnikowi zobowiązanie podatkowe bądź kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, tak jak stanowi o tym treść przepisu art. 99 ust. 12 ustawy o VAT. 3.9. Z powyższych względów zaskarżona decyzja, jako naruszająca prawo materialne (wskazane przepisy art. 87 ust. 2 i art. 99 ust. 12 ustawy o VAT), podlegała uchyleniu na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. 3.10. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ podatkowy zobowiązany jest uwzględnić ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku i przeprowadzić to postępowanie w oparciu o prawidłową podstawę prawną (art. 99 ust. 12 ustawy o VAT) oraz – w konsekwencji – z uwzględnieniem przewidzianych w Ordynacji podatkowej środków prawnoprocesowych w celu wydania decyzji w przedmiocie rozliczenia Skarżącemu podatku VAT za wskazany okres.