I SA/Wr 814/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdawca), Sędzia WSA Katarzyna Radom, Protokolant Aleksandra Słomian, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 stycznia 2006r. sprawy ze skargi L. i P. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]. Nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-F. z dnia [...] Nr [...] II. orzeka, że decyzje wymienione w pkt I nie podlegają wykonaniu III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżących kwotę 100 (sto) złotych tytułem kosztów postępowania sądowego Skarżący małżonkowie L. i P. W. w dniu [...] złożyli zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2002r. korzystając ze wspólnego opodatkowania się małżonków. W zeznaniu tym wykazali dochód w kwocie [...] z czego skarżący wykazał dochód w kwocie [...] zaś skarżąca dochód w kwocie [...]. Od podatku obliczonego według skali w kwocie [...] podatnicy odliczyli uiszczone składki na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie [...] i ostatecznie wykazali należny podatek w wysokości [...]. W związku z tym, że pobrane w ciągu roku zaliczki na podatek wyniosły kwotę [...], podatnicy wykazali nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie [...]. Organ podatkowy I instancji w wyniku wszczętego postępowania podatkowego stwierdził, iż skarżący P. W. w złożonym zeznaniu podatkowym za 2002r. nie wykazał w pełnej wysokości uzyskanego dochodu zgodnie ze sporządzoną przez płatnika Komendę Miejską Policji we W. informacją PIT-11 za 2002 rok. Podatnik pomniejszył bowiem dochód o kwotę pomocy finansowanej na budownictwo mieszkaniowe w wysokości [...]. Zdaniem tego organu uzyskana przez podatnika pomoc finansowa na budownictwo mieszkaniowe udzielona przez pracodawcę jest w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem ze stosunku pracy lub stosunku służbowego w momencie jej umorzenia co nastąpiło w 2002r. i wówczas podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W. – F. określił skarżącym zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 rok w kwocie [...]. Od powyższej decyzji podatnik wniósł odwołanie podnosząc iż pomoc finansowa na budownictwo mieszkaniowe stała się przychodem ze stosunku służbowego w dacie jej wypłacenia tj. w miesiącu listopadzie 1995r. W związku z tym, że od wypłaconej kwoty pomocy na budownictwo mieszkaniowe płatnik nie pobrał zaliczki na podatek dochodowy zobowiązanie uległo przedawnieniu z dniem [...]. Zakwestionował stanowisko organu I instancji jakoby sporna wypłacona kwota w 1995r. stanowiła przychód w 2002 roku. Dyrektor Izby Skarbowej we W. po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Odwołując się do regulacji prawnej zawartej w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zdaniem organu odwoławczego nie sposób przyjąć, iż przyznana skarżącemu kwota pieniężna na budownictwo mieszkaniowe stanowiła przychód w roku podatkowym 1995. Uznał organ II instancji iż zaliczkowa pomoc finansowa na budownictwo mieszkaniowe udzielona podatnikowi w momencie jej wypłaty nie była bezzwrotna. Pomoc ta podlegała zwrotowi, jeżeli nie zostały spełnione warunki określone w § 13 zarządzenia Nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych z 1993r. tj. jeżeli nie upłynął 10 letni okres zatrudnienia w służbie stałej. Poza sporem jest, iż skarżący w momencie udzielenia zaliczkowej pomocy na budownictwo mieszkaniowe nie spełnił wymogu określonego w § 13 w/w zarządzenia zatem uzyskana zaliczkowa pomoc finansowa na budownictwo mieszkaniowego stanowiła dla podatnika w momencie jej przydziału zdaniem organu odwoławczego pewnego rodzaju pożyczkę. Zatem pomoc finansowa na budownictwo mieszkaniowe stanowiła dla podatnika przychód podlegający opodatkowaniu dopiero w momencie kiedy spełnił on określone w zarządzeniu warunki i nie był już zobowiązany do jej zwrotu czyli w roku w którym udzielona pomoc na budownictwo mieszkaniowe stała się bezzwrotna. Skoro dopiero w 2002r. podatnikowi jako funkcjonariuszowi upłynęło 10 lat w służbie stałej to dopiero w tymże roku pomoc finansowa stała się dla skarżącego bezzwrotna. Zasadnie zatem zdaniem organu II instancji płatnik Komenda Miejska Policji we W. doliczył ją do uzyskanego dochodu podatnika w 2002 roku. Decyzja organu odwoławczego została przez podatników zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego a to art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie ustalenia daty przychodu otrzymanej w 1995r. pomocy finansowej, błąd w ustaleniach faktycznych dotyczących charakteru otrzymanej w 1995r. pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe polegający na przyjęciu tej kwoty jako pożyczki i uznaniu doliczenia do dochodu podatnika w 2002 roku. Zdaniem odwołujących się pomoc finansowa na budownictwo mieszkaniowe udzielona i wypłacona stronie w 1995r. stanowiła przychód w miesiącu jej otrzymania. Podatnicy podkreślili, że udzielona pomoc była bezzwrotna i podlegała opodatkowaniu w 1995 roku tak jak wynagrodzenie ze stosunku służbowego. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, co następuje: W myśl treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269), sprawowana przez sądy administracyjne kontrola przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżonych decyzji z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej i tylko w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje podlegają uchyleniu (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2002r. Nr 153 poz. 1270 ze zm.). Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 1995r. (Dz. U. z 1993r. Nr 90 poz. 416 z późn. zm.) jak i w brzmieniu obowiązującym w 2002r. (Dz. U. z 2000r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych. Jeżeli zaś podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów. Przychodami są zaś w myśl regulacji art. 11 ust. 1 powołanej wyżej ustawy otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Stosownie zaś do zapisu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Poza sporem w sprawie pozostaje iż kwota uzyskanej przez podatnika pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe stanowi przychód ze stosunku pracy i w świetle przywołanej wyżej regulacji prawnej podlega opodatkowaniu. Spór sprowadza się jedynie do kwestii do którego roku podatkowego winna być ta pomoc finansowa doliczona do podstawy opodatkowania a to czy do 1995r. tak jak to twierdzą skarżący tj. do roku jej przyznania czy też do roku 2002 jak to wywodzą organy podatkowe. Podstawową kwestią wymagającą rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie jest zatem odpowiedź na pytanie jaki charakter miała przyznana skarżącemu w 1995r. pomoc finansowa na budownictwo mieszkaniowe. Pomoc ta została przyznana skarżącemu jako funkcjonariuszowi policji na zasadach przewidzianych w zarządzeniu nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 19 marca 1993r. w sprawie określenia wysokości pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe dla funkcjonariuszy Policji, Urzędu Ochrony Państwa, Straży Granicznej i Państwowej Straży Pożarnej oraz zasad jej przyznawania i zwracania (Dz. U. MSW z 26.04.1993r.). Z treści powyższego aktu wynika, że przyznana osobom uprawnionym pomoc finansowa co do zasady miała charakter bezzwrotny, bowiem jej zwrot w całości lub w części następował tylko przypadkach określonych w tych zarządzeniach (§ 13 pkt 1). W ocenie Sądu skoro podstawową zasadą wynikającą z przywołanego aktu prawnego była bezzwrotność przyznanej pomocy, to zasadne jest stanowisko, iż uzyskana z tego tytułu pomoc finansowa stanowiła źródło przychodu w roku podatkowym w którym ta pomoc została skarżącemu przyznana tj. w 1995 roku. Sąd podziela stanowisko prezentowane już w orzecznictwie sądowym, że określenie w przepisach dotyczących pomocy finansowej dla funkcjonariuszy policji obowiązku zwrotu w oznaczonych sytuacjach pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe przyznanej w formie decyzji nie oznacza, że pomoc ta nabiera przez to charakteru pożyczki w rozumieniu art. 720 k.c. (por. wyrok SA/Łd 740/95 z dnia 267.04.1996r.; III SA 3011/99 z dnia 19 stycznia 2001 i SA/Rz 447/00 z dnia 19 lutego 2002r.). Zasadą bowiem jest, iż udzielona pożyczka podlega zwrotowi, w przeciwieństwie do przedmiotowej pomocy finansowej, której zasadą była jej bezzwrotność. W szczególności okoliczność, że ewentualny i wyjątkowy zwrot pomocy był zabezpieczony wekslem gwarancyjnym nie może przesądzać "pożyczkowego" charakteru pomocy finansowej dla funkcjonariuszy na budownictwo mieszkaniowe przyznanej w oparciu o przywołaną wyżej regulację prawną. Weksel gwarancyjny jaki zobowiązana była złożyć osoba otrzymująca pomoc finansowa stanowił jedynie pewne zabezpieczenie ewentualnego zwrotu środków pieniężnych udzielonych w ramach pomocy, jeżeli otrzymująca ją osoba nie spełniła określonych warunków. Mając zatem powyższe na uwadze należało uchylić zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji w oparciu o przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Orzeczenie o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji oraz orzeczenie o kosztach postępowania uzasadniają odpowiednio art. 152 i 200 ustawy powołanej wyżej.