I SA/Wr 837/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Halina Betta Sędziowie: Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca) Sędzia WSA Ireneusz Dukiel Protokolant: Kamila Paszowska- Wojnar po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 sierpnia 2006 r. sprawy ze skargi R. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W., ośrodek zamiejscowy w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001 r oddala skargę R. K. w 2001 r. prowadził działalność gospodarczą polegająca usługowym wytwarzaniu szyldów i reklam, która - na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia [...], nr [...] -, opodatkowana była w formie karty podatkowej, w związku z czym korzystał ze zwolnienia w podatku od towarów i usług. Decyzją z dnia [...], nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. stwierdził wygaśnięcie decyzji w sprawie ustalenia dla podatnika wysokości stawki karty podatkowej na 2001r. z powodu wykonywania przez niego działalności powodującej utratą prawa do rozliczania się z podatku dochodowego w tej zryczałtowanej formie. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z [...] nr [...]. Wobec wygaśnięcia decyzji ustalającej podatek w formie karty podatkowej oraz przekroczenia przez Stronę w poprzednim roku podatkowym limitu obrotów określonego w art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy z 8 stycznia 1993 r o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym( Dz U nr 11 poz 50 z póżń. zm), Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. uznał, że brak jest przesłanek do podmiotowego zwolnienia Podatnika w 2001 roku z podatku VAT. Dlatego wydał decyzję nr [...] z dnia [...], którą określił Podatnikowi zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2001 r. na łączną kwotę [...]. W odwołaniu od tej decyzji Strona zakwestionowała zasadność wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji w sprawie ustalenia wysokości karty podatkowej na 2001 r. Za nieuzasadnione uważała pozbawienie Jej prawa do rozliczania podatku dochodowego w tej formie, a w konsekwencji, również pozbawienie Jej prawa do korzystania w tym okresie z podmiotowego zwolnienia od podatku VAT. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje organu I instancji wywodząc, że rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia [...], nr [...] dotyczyło wygaśnięcia, wcześniej wydanej decyzji, przyznającej Panu R. K. prawo do opłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 rok w formie zryczałtowanej, tj. w formie karty podatkowej. Podstawą podjęcia takiego rozstrzygnięcia był fakt, że w badanym okresie Podatnik wykonywał czynności wykraczające poza ustawowo określone ramy działalności gospodarczej, objętej prawem do rozliczania podatku dochodowego w formie karty podatkowej. Biorąc zatem pod uwagę okoliczność utraty przez Stronę prawa do rozliczania podatku dochodowego w formie karty podatkowej, nie ulega wątpliwości, że od dnia 1 stycznia 2001 r. przestała istnieć pozytywna przesłanka do zwolnienia z podatku VAT, o której mowa w art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Przepis ten stanowi bowiem, iż zwalnia się od podatku podatników opłacających podatek dochodowy w formie karty podatkowej, w zakresie działalności objętej tą formą opodatkowania. Stąd wniosek, że pozbawienie Strony prawa do opłacania podatku dochodowego w tej formie, niejako automatycznie spowodowało brak prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku VAT, sformułowanego w tym przepisie. Dyrektor Izby Skarbowej uznał także, że podatnik nie może korzystać z prawa do zwolnienia podmiotowego ze względu na wysokość osiągniętego obrotu ze sprzedaży. Aby jednak skorzystać z tego uprawnienia, Podatnik nie mógł w poprzednim roku przekroczyć limitu wartości sprzedaży, określonego w art. 14 ust. 1 pkt 1 cyt. wyżej ustawy, mianowicie kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej kwocie [...] (w 2001 : było to [...]). Z ustaleń poczynionych przez organ kontroli wynika natomiast, że Pan R.K. dokonał w 2000 r. sprzedaż usług o wartości [...], a zatem - ze względu na wysokość osiągniętego obrotu - od dnia 1 stycznia 2001 r. nie mógł korzystać z podmiotowego prawa do zwolnienia od podatku VAT. Z tym dniem stał się więc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, na którym spoczywają określone w ustawie obowiązki. Skoro - jak wykazało postępowanie kontrolne i podatkowe - z obowiązków tych się nie wywiązał, to zasadnie organ kontroli skarbowej, na podstawie uprawnienia wynikającego z art. 10 ust. 2 cyt. ustawy, określił w drodze decyzji wysokość zobowiązania podatkowego za poszczególne okresy rozliczeniowe 2001 roku. W skardze niesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnik zarzucał, że decyzje zostały wydane z naruszeniem: art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w związku z załącznikiem 4 do w/w ustawy; art. 121§1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej. Wywody i zarzuty zawarte w uzasadnieniu skargi koncentrują się na przerzutach wobec decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji w sprawie karty podatkowej Ponadto Skarżący podnosi, że skoro w 2003 r. organy podatkowe wydały decyzję przyznającą prawo do opodatkowania w 2001 r. w formie karty podatkowej - co pozwalało na zwolnienie za ten okres od podatku VAT, to brak jest faktycznych i prawnych podstaw do żądania obecnie zapłaty tego podatku za poszczególne miesiące 2001 roku. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Podkreślił, że zarzuty Strony związane z utratą prawa do karty podatkowej nie mogą być przedmiotem niniejszej odpowiedzi, gdyż dotyczą one kwestii rozstrzygniętych w już zakończonym, odrębnym postępowaniu podatkowym oraz wszczętego w tym zakresie postępowania skargowego. Wojewódzki sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Wbrew twierdzeniom skarżącego nie można przyjąć, że wydając zaskarżoną decyzję organy naruszyły prawo w zakresie, o jakim mowa w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. 153 poz. 270) Dlatego też nie zaistniały przesłanki do uchylenia zaskarżonej decyzji. Badając legalność zaskarżonej decyzji sąd nie dopatrzył się ani naruszenia prawa materialnego ani takiego naruszenia przepisów o postępowaniu, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Spór w niniejszej sprawie toczył się w istocie o prawo R. K. do korzystania ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług, w odniesieniu do roku 2001. Według art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), zwanej dalej "VATU" zwolnieni byli od podatku od towarów i usług podatnicy: u których wartość sprzedaży towarów w rozumieniu art. 2 ust. 1 i 3, a także wartość eksportu towarów lub usług nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym [...] (pkt 1), jak również podatnicy opłacający podatek dochodowy w formie karty podatkowej, w zakresie działalności objętej tą formą opodatkowania, z uwzględnieniem art. 18 ust. 3 (pkt 2). Z kolei na podstawie ust. 6 art. 14, zwolnienie od podatku mogli wybrać podatnicy rozpoczynający wykonywanie czynności podlegających opodatkowani (art. 2 VATU) w ciągu roku podatkowego, jeżeli przewidywana przez podatnika wartość sprzedaży towarów nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży, określonej w ust. 1 pkt 1 lub w ust. 4 kwoty. Widać stąd zatem, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 14 VATU, mogli korzystać jedynie podatnicy: 1) rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności opodatkowanych, jeżeli dokonali wyboru zwolnienia, 2) u których wartość sprzedaży towarów i usług nie przekroczyła w roku poprzednim [...], a także 3) opłacający podatek dochodowy w formie karty podatkowej, Z niespornych okoliczności faktycznych sprawy wynika, że R. K. nie był podatnikiem, który rozpoczynał w trakcie roku 2001 r. wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie jest także kwestionowane to, że wartość dokonanej przez niego sprzedaży usług w 2001 r. przekroczyła wskazaną w art. 14 ust. 1 pkt 1 kwotę. Wysokość obrotu ustalono na podstawie dokumentów źródłowych Wątpliwa natomiast według treści skargi była kwestia podstawy zwolnienia od podatku od towarów i usług, odnosząca się do podatników opłacających podatek dochodowy w formie karty podatkowej (art. 14 ust. 1 pkt 2 VATU). W tym zakresie pełnomocnik wskazał, że sprzecznie z prawem wyeliminowana została z obrotu prawnego decyzja o ustaleniu karty podatkowej na 2001 r. Zasady opodatkowania w formie karty podatkowej, uregulowane zostały w rozdziale 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. nr 144, poz. 930 ze zm.). Z art. 29 ust. 1 tej ustawy wynikało, że opodatkowanie w formie karty podatkowej następowało na wniosek, który powinien być złożony do dnia do dnia 31 grudnia roku poprzedzającego rok podatkowy, od którego ma być zastosowana karta, lub - jeżeli podatnik rozpoczynał działalność w trakcie roku podatkowego - przed rozpoczęciem tej działalności, natomiast art. 30 ust. 1 ustawy wskazywał, że uwzględniając wniosek urząd skarbowy wydaje decyzję ustalającą wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej. Z kolei w art. 40 ust. 1 wskazano przypadki powodujące stwierdzenie wygaśnięcia wymienionej decyzji. Na podstawie ust. 2 art. 40, w wymienionej sytuacji podatnicy obowiązani byli płacić podatek dochodowy na ogólnych zasadach za cały rok podatkowy, przy czym - co wynika z art. 41 - kwoty wpłacone z tytułu karty podatkowej podlegały zaliczeniu na podatek dochodowy określony na ogólnych zasadach za dany rok podatkowy. Z przytoczonych przepisów wynika, że opodatkowanie w formie karty podatkowej następuje na skutek wydania przez organ podatkowy decyzji, w której ustala on wysokość podatku dochodowego w tej formie, jak również, że decyzja ta może być wygaszona w razie stwierdzenia ku temu podstaw, i że w takim przypadku podatnik podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych za cały rok podatkowy. Należy przeto wskazać, że stwierdzenie wygaśnięcia decyzji w sprawie ustalenia wysokości karty podatkowej spowodowało, że skarżący nie mógł być uznany za podatnika opłacającego podatek dochodowy w formie karty podatkowej, skoro jak to wynikało z przywołanych przepisów, podlegał opodatkowaniu, nie w formie zryczałtowanej, lecz na zasadach ogólnych. Tak więc również w treści art. 14 ust. 1 pkt 2 VATU, R. K. nie miał podstawy do korzystania ze zwolnienia od obowiązku podatkowego. Odnosząc się do argumentów skargi należy stwierdzić, że nie były trafne, albowiem ewentualne nieprawidłowości decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji w sprawie karty podatkowej, nie mogły być zarzucane w sprawie administracyjnej dotyczącej podatku od towarów i usług, a przez to również nie mogły być przedmiotem ustosunkowania Sądu w niniejszym postępowaniu. Określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług nastąpiło bowiem w odrębnej sprawie, aniżeli ta, w której rozstrzygała się kwestia opodatkowania podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej, gdyż inny był przedmiot tych postępowań. Strona powinna w tym drugim (wcześniejszym) postępowaniu zwalczać ewentualne wady decyzji administracyjnej wygaszającej decyzję w sprawie karty podatkowej. Skoro jednak decyzja ta stała się ostateczna, to była wiążąca dla organu w postępowaniu dotyczącym określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług. Jeżeli organ na niej się oparł przy wydaniu obecnie zaskarżonej decyzji, to nie stanowiło to naruszenia prawa. Mając na uwadze przedstawione powyżej powody, skarga jako nieuzasadniona podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.