I SA/Wr 853/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Dukiel (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Protokolant Aleksandra Słomian, po rozpoznaniu w dniu 6 września 2011 r. we Wrocławiu na rozprawie sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2007 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Ośrodka Zamiejscowego w L. z dnia [...] nr [...]; II. określa, że powyższe decyzje nie mogą być wykonane w całości; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącej A Sp. z o.o. w L. kwotę 5.434,00 zł (pięć tysięcy czterysta trzydzieści cztery złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Sygn. akt I SA / Wr 853 / 11 UZASADNIENIE Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. decyzją z dnia [...], Nr [...], (wydaną po uchyleniu przez Dyrektora Izby Skarbowej we W. poprzedniej decyzji organu z dnia [...], Nr [...]) stwierdził, że rozliczając podatek od towarów i usług A Sp. z o.o. w L. (dalej jako spółka, skarżąca) zaniżyła podatek należny za poszczególne miesiące 2007 r. Zdaniem organu zaniżenie podatku należnego za poszczególne miesiące było następstwem wyłączenia przez spółkę z opodatkowania sprzedaży usług na rzecz podmiotów, mających siedziby w innych krajach Unii Europejskiej, a polegających na wykonywaniu szablonów spodni oraz stopniowaniu (uwzględnianiu stopnia wykurczu spodni dla zamówionych rozmiarów), w zakresie przerobu uszlachetniającego. Łączna wartość tych usług wyniosła 489.472,94 zł brutto. W odwołaniu od wskazanej decyzji, spółka zarzuciła temu rozstrzygnięciu naruszenie przepisów: a) prawa materialnego w postaci art. 27 ust. 4 pkt 3 w zw. z art. 27 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej w skrócie u.p.t.u.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r., poprzez wykładnię tych przepisów sprzeczną z art. 56 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1 ze zm.) oraz b) prawa procesowego w postaci art. 121, art. 191 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu dowołania spółka wskazała, że świadczone przez nią usługi, polegające na wykonywaniu szablonów oraz stopniowaniu, miały charakter usług inżynierskich w rozumieniu art. 56 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE, co implikowało uznanie, że miejscem ich świadczenia było miejsce siedziby usługobiorcy. Spółka podkreśliła, że wykonywane przez nią usługi należały do usług CAD (Computer Aided Design), czyli projektowania wspomaganego komputerowo. W trakcie ich świadczenia spółka wykorzystywała wiedzę w zakresie technologii produkcji odzieży w celu uniknięcia w rozkrawanym surowcu nadmiernych ubytków. Usługi te polegały również na stosowaniu teorii budowy ciała stałego (materiału), a w szczególności z zakresu kurczliwości termicznej i chemicznej materiałów, która to wiedza znajdowała zastosowanie w procesie produkcyjnym i była wykorzystywana do dobrania odpowiedniej minimalnej ilości materiału oraz zaprojektowania jego wykorzystywania. Zdaniem spółki opisane powyżej działania spełniały kryteria definicji inżynierii materiałowej. Ponadto spółka podkreśliła, że świadczone przez nią usługi mają charakter inżynierski z uwagi na przedmiot którego dotyczą, tj. materiałów tekstylnych, a włókiennictwo jest jedną z nauk technicznych. Ponadto znany jest zawód inżyniera włókiennika, którego możliwe specjalności kształcenia obejmują w szczególności włókienniczą inżynierię mechaniczną chemiczną, a także inżynierię projektowania tekstyliów. Dalej wskazała, że kluczowe znaczenie w sprawie ma brzmienie przepisu art. 56 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym, m. in. świadczenie usług inżynierów oraz podobnych usług, ma miejsce w państwie członkowskim, w którym siedzibę ma usługobiorca. Porównując treść tego przepisu prawa wspólnotowego z odpowiadającym jemu przepisem art. 27 ust. 4 pkt 3 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r., spółka podkreśliła, że przepis prawa krajowego, w przeciwieństwie do przepisu wspólnotowego, zawierał katalog zamknięty usług w nim wymienionych w takim sensie, że nie zawierał charakterystycznej dla katalogów otwartych klauzuli o usługach podobnych, a nadto odsyłał do klasyfikacji statystycznej (PKWiU), przez co jeszcze bardziej zawężał zakres objętych w nim usług względem zakresu usług wymienionych w art. 56 ust. 1 lit. c Dyrektywy. Powyższe, w ocenie spółki oznacza, że ów przepis wspólnotowy został nieprawidłowo zaimplementowany do polskiego porządku prawnego, gdyż nie odsyła on do żadnych klasyfikacji statystycznych. Spółka podniosła, że gdyby nawet nie uznać przedmiotowych usług wykonywania szablonów i stopniowania za usługi inżynierskie sensu stricto, to niewątpliwie są one usługami do nich podobnymi, o których mowa w art. 56 ust. 1 lit. c Dyrektywy. Spółka podkreśliła, że sam ustawodawca dokonał z dniem 1 grudnia 2008 r., zmiany brzmienia art. 27 ust. 4 pkt 3 u.p.t.u. w celu częściowego rozwiązania wątpliwości co do zgodności tego przepisu z prawem wspólnotowym. Odnośnie zarzutu naruszenia przepisów prawa procesowego, spółka wskazała na art. 121 Ordynacji podatkowej, ustanawiający zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych. Zdaniem spółki sprzeczne z tą zasadą jest wydawanie rozbieżnych merytorycznie rozstrzygnięć co do tożsamych stanów faktycznych występujących u tego samego podatnika, ponieważ tożsame usługi zostały w interpretacji indywidualnej uznane za usługi inżynierskie, a w zaskarżonej decyzji zanegowano tą kwalifikację. Rozstrzygnięciu organu pierwszej instancji spółka zarzuciła także naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, przez uznanie za udowodnione, jedynie na podstawie opinii organu statystycznego, że świadczone przez nią usługi nie mają charakteru usług inżynierskich, przy jednoczesnym pominięciu przedłożonych przez skarżącą dwóch odmiennych opinii, w ogóle się do nich nie odnosząc. Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z dnia [...], nr [...], utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że spór w sprawie sprowadza się do kwalifikacji usług polegających na wykonywaniu rysunków oraz stopniowaniu, świadczonych przez spółkę na podstawie umów z dnia 4 maja 2004 r. o współpracy w zakresie przerobu uszlachetniającego, zawartych z wymienionymi na wstępie podmiotami z krajów Wspólnoty Europejskiej i określenia konsekwencji podatkowych wynikających z tej kwalifikacji. Organ następnie stwierdził, że bez wątpienia świadczone przez skarżącą spółkę usługi wykonywania rysunków spodni oraz stopniowania stanowią element procesu produkcyjnego szycia spodni. Istotą zaś usługi jest sporządzenie szablonów w różnych rozmiarach w stosunku do projektu wyjściowego oraz rozmieszczeniu ich w taki sposób na tkaninie, by najkorzystniej wykorzystać surowiec. Z czynności tych opracowywana jest następnie dokumentacja, która jest wykorzystywana zarówno przez spółkę jak i odbiorców zewnętrznych. Dalej organ podkreślił, że użycie przez spółkę przy wykonywaniu usług sprzętu komputerowego jest skutkiem prowadzenia działalności na skalę przemysłową, sama usługa jednak nie różni się swoim charakterem od tego, co świadczą zakłady krawieckie dla indywidualnych klientów. Organ wskazał również, że istotnym pozostaje również fakt, że świadczone przez spółkę usługi były wykonywane przez jej pracowników działu projektowego, którzy uzyskali kwalifikacje do wykonywania tych czynności jedynie poprzez odpowiednie przeszkolenie. Znaczącą cechą omawianej usługi jest również niewątpliwie współdziałanie (spółki i podmiotu zlecającego usługę) w procesie produkcji odzieży nie tworzące bezpośrednio nowych dóbr (tejże odzieży). Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy wskazał, że w celu należytej kwalifikacji spornej usługi pomocne będzie odwołanie się do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (w dalszej części PKWiU), zachowującej aktualność dla celu opodatkowania podatkiem od towarów i usług w sprawie w oparciu o treść § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293). Zdaniem organu odwoławczego, usługi świadczone przez skarżącą mieszczą się w grupowaniu 18.2 PKWiU - "Odzież i dodatki odzieżowe, z wyjątkiem odzieży skórzanej", bowiem zgodnie z podpunktem 5.3.6 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, uszlachetnianie wyrobu, w razie braku odpowiedniej podkategorii usługi współdziałania w procesie produkcji świadczonej na zlecenie producenta, zalicza się do grupowania, w którym sklasyfikowany jest uszlachetniany wyrób. Wobec powyższego w sprawie znajdzie zastosowanie ogólna zasada przy ustalaniu miejsca świadczenia usług, wyrażona w przepisie art. 27 ust. 1 u.p.t.u., co oznacza, że miejscem świadczenia usług przez skarżącą spółkę była Polska. Odnosząc się do zarzutów odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że nawet gdyby się zgodzić ze spółką, że przepisy wspólnotowe, regulujące zasadę przeniesienia miejsca świadczenia usług inżynierów oraz usług o podobnym charakterze z kraju usługodawcy do kraju usługobiorcy, zostały implementowane do polskiego porządku prawnego w nieprawidłowy sposób, to jednak należałoby wykazać najpierw, że usługi świadczone przez spółkę miały charakter usług inżynierskich lub usług o podobnym charakterze, co w sprawie nie nastąpiło. Organ odwoławczy nie zgodził się ze spółką, że świadczyła ona usługi z zakresu inżynierii materiałowej, gdyż w jego przekonaniu przedmiotem świadczonych usług nie były techniczne badania naukowe z zakresu włókiennictwa, zaś do ich świadczenia nie byli niezbędni inżynierowie włókiennicy o specjalnościach włókienniczej inżynierii mechanicznej, chemicznej, czy inżynierii projektowania tekstyliów, gdyż w istocie były to usługi polegające na wykonywaniu rysunków oraz stopniowaniu przy użyciu sprzętu komputerowego i odpowiedniego oprogramowania, do wykonania których zatrudnieni byli pracownicy przeszkoleni w zakresie obsługi komputera, konkretnej aplikacji i urządzenia peryferyjnego w postaci plotera, umożliwiającego wytworzenie papierowej wersji dokumentacji wytworzonej w wersji elektronicznej. Odnosząc się do prywatnych opinii przedstawionych przez spółkę, organ odwoławczy wskazał, że nie zostały one uwzględnione z uwagi na to, że autorzy tych opinii wyszli z założenia, że sporne usługi należą do grupy inżynierskich lub im podobnych z tego tylko powodu, że wykonywane są przy wykorzystaniu nowoczesnej techniki (komputer wraz z odpowiednim oprogramowaniem, zamiast typowych narzędzi krawieckich stosowanych w małych zakładach świadczących usługi krawieckie na stosunkowo małą skalę). Poza tym organ zakwestionował kompetencje tych autorów w zakresie kwalifikowania usług w ramach obowiązujących przepisów, czy też w zakresie klasyfikowania statystycznego sprzedawanych towarów bądź świadczonych usług przez podatników. Ponadto, w ocenie organu, autorzy opinii nie przeanalizowali również czynności składających się na wykonanie spornej usługi, jak też nie uzasadnili tezy o potrzebie posiadania przez pracowników spółki wiedzy inżynierskiej w zakresie produkcji odzieży. W odniesieniu natomiast do zarzutów naruszenia przez organ kontroli skarbowej prawa procesowego w postaci art. 121, art. 191 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez dowolne ich zastosowanie, Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej dokonał rozstrzygnięcia w sprawie w oparciu o cały zebrany materiał dowodowy i podjął działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Ocenie poddał zarówno dokumenty księgowe, wyjaśnienia spółki wnoszone na etapie czynności kontrolnych oraz w ramach wyjaśnień i zastrzeżeń do protokołu kontroli. Ponadto, celem wyjaśnienia powstałych wątpliwości zwrócił się do Urzędu Statystycznego Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych. Natomiast w kwestii interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia [...], nr [...] i postawionego w związku z tą interpretacją zarzutu naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że we wniosku interpretacyjnym spółka stanęła na stanowisku, iż opisana przez nią usługa ma charakter usługi inżynieryjnej i według stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r., czyli w okresie, którego zaskarżona decyzja nie dotyczy, tj. późniejszym, jest usługą niepodlegającą podatkowi od towarów i usług z uwagi na miejsce jej świadczenia poza terytorium Polski. Wskazał organ odwoławczy, że w postępowaniu o wydanie interpretacji organ podatkowy nie ma kompetencji do ustalania stanu faktycznego sprawy i opiera się na informacjach przedstawionych przez wnioskodawcę. Podkreślił przy tym, że interpretacja podatkowa ma charakter wiążący tylko w zakresie przedstawionego stanu faktycznego, przy czym zaakcentował również, iż przedstawiona przez spółkę we wniosku interpretacyjnym z dnia 5 października 2009 r. kwalifikacja nie była prawidłowa. W skardze spółka zaskarżyła w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej i zarzuciła temu rozstrzygnięciu naruszenie: a) prawa materialnego w postaci art. 27 ust. 4 pkt 3 w zw. z art. 27 ust. 3 u.p.t.u., poprzez wykładnię tych przepisów sprzeczną z art. 56 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, skutkujące niezakwalifikowaniem usług świadczonych przez skarżącą do usług inżynierskich, b) prawa procesowego w postaci art. 121, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi spółka zarzuciła organowi odwoławczemu wydanie decyzji wyłącznie w oparciu o przepis krajowy z pominięciem regulacji zawartych w Dyrektywie 112. Podkreśliła błędną implementację art. 56 ust. 1 lit. c Dyrektywy w prawie krajowym - art. 27 ust. 4 pkt 3 w zw. z art. 27 ust. 3 u.p.t.u. zwłaszcza w zakresie przesłanki "innych podobnych usług". Zdaniem skarżącej wadliwość ta może prowadzić nawet do podwójnego opodatkowania tej samej transakcji. Spółka stwierdziła także, że art. 27 ust. 4 pkt 3 w zw. z art. 27 ust. 3 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. jest znacznie węższy pojęciowo z uwagi na pominięcie klauzuli "innych podobnych usług", jak też odwołanie się do klasyfikacji PKWiU. Zdaniem spółki z tych to powodów bezpośrednie zastosowanie powinny znaleźć przepisy Dyrektywy. Dalej skarżąca przedstawiła argumentację dotyczącą rozumienia pojęcia inżynierii materiałowej, dowodząc, że wiedzę z zakresu technologii produkcji odzieży wykorzystuje do świadczenia swoich usług. Odnośnie zarzutów natury procesowej, skarżąca spółka podniosła, że Dyrektor Izby Skarbowej nie dokonał wszystkich czynności, mających na celu dokonanie obiektywnej oceny charakteru świadczonych przez nią usług, gdyż organy nie powinny opierać się wyłącznie na klasyfikacji Głównego Urzędu Statystycznego. Ponadto spółka zarzuciła organowi odwoławczemu pominięcie w swojej decyzji kwestii prawidłowości implementacji prawa wspólnotowego w prawie krajowym. W przekonaniu skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej miał również naruszyć zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych, poprzez wydanie rozstrzygnięcia sprzecznego z udzieloną spółce interpretacją indywidualną. Dyrektor Izby Skarbowej we W. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Organ podkreślił, że nie było potrzeby ustosunkowywać się do argumentacji strony skarżącej odnośnie wadliwej implementacji przepisu art. 56 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 112 skoro usługi spółki nie miały charakteru usług inżynierskich. Zdaniem organu nie wiąże się z wykorzystywaniem wiedzy inżynierskiej ani stopniowanie szablonu spodni, ani też rozplanowanie szablonów odzieży na określonej szerokości i długości tkaniny. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądy administracyjne, zgodnie z art. 1 § 2 Prawa o ustroju sądów administracyjnych, sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i czy nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Konsekwencją takiego unormowania jest konstatacja, iż uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy co wynika jednoznacznie z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., w skrócie p.p.s.a.). W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] narusza prawa. W skardze wywiedzionej w niniejszej sprawie zarzucono naruszenie prawa materialnego i naruszenie przepisów proceduralnych, zatem w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegał zarzut naruszenia przepisów postępowania, ponieważ dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy, można przejść do skontrolowania procesu subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez organ przepis prawa materialnego. Na początku rozważań wskazać trzeba, iż wbrew stanowisko prezentowanemu przez organ odwoławczy nie budzi wątpliwości w orzecznictwie sądowoadministracyjnym brak prawidłowej implementacji do polskiego porządku prawnego w okresie do dnia 30 listopada 2008 r. przepisu art. 9 ust. 2 lit. e) tiret (iii) VI Dyrektywy. Dla przykładu warto wskazać wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 maja 2007 r., sygn. akt I FSK 829/06, a zwłaszcza z dnia 15 grudnia 2010 r., sygn. akt I FSK 1503/10, w którego uzasadnieniu słusznie wywiedziono odnośnie przepisu art. 27 ust. 4 pkt 3 u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym przed 1 grudnia 2008 r., iż "ustawodawca polski wprowadzając zamknięty katalog usług w nim wymienionych i dodatkowo jeszcze ograniczając go poprzez odesłanie do odpowiednich grupowań klasyfikacji statystycznej uchybił nałożonemu na niego z mocy art. 249 ust. 3 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską obowiązkowi osiągnięcia rezultatu VI Dyrektywy. Wskazany powyżej przepis art. 9 ust. 2 lit. e) tiret (iii) VI Dyrektywy nie pozostawił bowiem Państwom Członkowskim swobody w wyborze usług w nim wskazanych i ograniczania ich katalogu.(...) Tym samym z uwagi na jednoznaczne, bezwarunkowe i precyzyjne przepisy VI Dyrektywy jednostki (podatnicy) w sporze z Państwem Członkowskim (...) mogą powoływać się bezpośrednio na przepisy Dyrektyw, które nieprawidłowo zostały wprowadzone do ustawodawstwa krajowego. Dostrzegł to zresztą krajowy ustawodawca nowelizując od 1 grudnia 2008 r. art. 27 ust. 4 pkt 3 u.p.t.u., w którym ustanowiono otwarty katalog usług, a dokonane po tej dacie wyliczenie miało jedynie charakter przykładowy." Konkludując powyższe stwierdzić można, iż w istocie osią sporu pomiędzy stronami winna pozostać jedynie wykładnia art. 56 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE w aspekcie znaczenia pojęcia "usługi inżynierów oraz inne podobne usługi". W przedmiotowym postępowaniu w ocenie Sądu organy podatkowe nie przeprowadziły pełnej i wnikliwej analizy pojęcia "usługi inżynierów", pomijając w zupełności rozważania co do kryteriów wydzielenia i samego charakteru "innych podobnych usług". W tym kontekście istotnym naruszeniem przepisów proceduralnych, a zwłaszcza art. 187 § 1, art. 197 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, było gołosłowne zdyskredytowanie prywatnych opinii przedstawionych przez skarżącą spółkę bez skonfrontowania ich z opinią biegłego posiadającego wiedzę specjalną umożliwiającą prawidłowe sklasyfikowanie świadczonych przez tę spółkę usług na rzecz jej zagranicznych kontrahentów. Tylko gwoli przybliżenia zakresu przedmiotowego pojęcia "usługi inżynierów oraz inne podobne usługi" warto przypomnieć, iż Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej dokonując wykładni prawa wspólnotowego w wyroku z dnia 7 października 2010 r. w sprawie C- 222/09 podniósł, iż będący odpowiednikiem obecnego art. art. 56 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE "art. 9 ust. 2 lit. e) tiret trzecie VI Dyrektywy nie dotyczy zawodów, takich jak zawód adwokata, doradcy, księgowego lub inżyniera, lecz usług. Prawodawca wspólnotowy używa wymienionych w tym przepisie zawodów jako środka służącego zdefiniowaniu usług będących jego przedmiotem", a także wskazał, że "wykonywanie zawodu inżyniera obejmuje świadczenie usług, które charakteryzują się tym, iż nie podlegają tylko na stosowaniu istniejącej wiedzy i istniejących metod do konkretnych problemów, lecz również na nabywaniu nowej wiedzy i opracowywaniu nowych metod w celu rozwiązania tych samych lub nowych problemów". Na uwzględnienie nie zasługuje natomiast zarzut co do naruszenia wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych poprzez wydanie rozstrzygnięcia sprzecznego z udzieloną spółce interpretacją indywidualną, skoro odnosiła się ona do innego stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r. Ponownie rozpoznając zatem sprawę organ pierwszej instancji winien zasięgnąć opinii biegłego co do tego czy świadczone przez spółkę usługi wykonywania szablonów spodni oraz stopniowania opierają się na wykorzystywaniu wiedzy, w szczególności w zakresie nauk ścisłych, w tym technologii oraz praktycznych doświadczeń w zakresie projektowania, kontroli i analizowania tych procesów. Dopiero uzupełniony w ten sposób materiał dowodowy pozwoli na jego rozpatrzenie i swobodną ocenę odpowiadającą normom art. 191 Ordynacji podatkowej, co stanowić winno prawidłową podstawę rozstrzygnięcia w oparciu o przepisy materialnoprawne. Z tych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Orzeczenie dotyczące wstrzymania wykonania uchylonych decyzji uzasadnione jest treścią art. 152 p.p.s.a., natomiast o kosztach postępowania rozstrzygnięto w myśl art. 200 p.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi, skarżącemu przysługuje od organu, który wydał zaskarżony akt, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia swoich praw.