I SA/Wr 914/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Borońska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędzia WSA Marek Olejnik, Protokolant Katarzyna Wilczek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 października 2011 r. sprawy ze skargi J. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2007-2010 oddala skargę. Jak wynika z akt sprawy skarżący J. P. wnioskiem z dnia 6 września 2010 r., sprecyzowanym pismem z dnia 22 listopada 2010 r., zwrócił się do Burmistrza D. z prośbą umorzenie nie zapłaconego w terminie podatku od nieruchomości za 7 miesięcy 2007 r. oraz za lata 2008-2010 w łącznej kwocie 6.315,00 zł. Uzasadniając wniosek podatnik podniósł, że znajduje się w trudnej sytuacji materialnej, mieszka u matki, posiada na utrzymaniu pięcioro dzieci, a wraz z żoną pozostają bez pracy. Utrzymują się z zasiłku rodzinnego i pracy dorywczej. Wraz z wnioskiem przedłożył decyzję Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w D. z dnia 16 czerwca 2009r. nakazującą Panu J. P. wykonanie rozbiórki budynku przemysłowego położonego w D. przy ul. B. C. [...]. W toku postępowania podatnik przedłożył również faktury dokumentująxce bieżące wydatki jego rodziny: płatności za gaz – 343,69 zł (zaległe opłaty -279,19 zł), za wodę i kanalizację – 147,73 zł (zaległości – 683,98 zł), za energię elektryczną (faktura wystawiona na matkę podatnika ) – 1.147,94 zł. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Burmistrz D. decyzją z dnia [...]odmówił stronie udzielenia wnioskowanej ulgi. Organ podatkowy I instancji uzasadniając podjętą decyzję wskazał, że ustalone w toku postępowania podatkowego okoliczności, tj. trudna sytuacja rodzinna i finansowa podatnika oraz zły stan techniczny obiektów znajdujących się w D. przy ul. B. C. [...], nie stanowią wystarczającej przesłanki do udzielenia stronie wnioskowanej ulgi. W szczególności organ wskazał, że nieruchomość, w związku z którą powstały należności podatkowe, podatnik nabył za kwotę 123.280,- zł oraz pokrył koszty notarialne i sądowe w kwocie 4.438,72 zł. Decydując się na zakup nieruchomości podatnik winien mieć zatem na uwadze konieczność regulowania związanych z nią zobowiązań, w tym podatkowych. Ponadto posiadany majątek może być dla niego źródłem potencjalnych korzyści, jako że nieruchomość ta nie jest przez podatnika wykorzystywana. Od powyższej decyzji podatnik wniósł odwołanie, żądając jej uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, bądź zmiany decyzji w ten sposób aby Burmistrz D. wyraził zgodę na umorzenie zaległości podatkowej za okres od 2007 r. do 2010 r. Uzasadniając odwołanie ponownie powołał się na trudności finansowe spowodowane wzrostem bezrobocia i kryzysem finansowym, który w szczególności dotknął rodziny wielodzietne. Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze, ostateczną decyzją z dnia [...] nr [...], utrzymało w mocy rozstrzygnięcie Burmistrza D. Organ odwoławczy wskazał na treść art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) stanowiący, że umorzenie (w całości lub w części) zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej, może nastąpić wyłącznie na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych jego ważnym interesem lub interesem publicznym. Podkreślił, że decyzja, czy w konkretnym przypadku należy udzielić podatnikowi ulgi w spłacie zaległości podatkowych, czy też takiej ulgi odmówić należy do organu podatkowego, jako że przepis powyższy jest oparty na konstrukcji tzw. uznania administracyjnego, które ograniczone jest kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści wyżej cytowanego przepisu zwroty: ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Wskazał, że w orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalił się pogląd, że o istnieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają: zdrowie i życie, a także możliwość zarobkowania w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i dla rodziny, a także zagrożenie egzystencji lub też działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika. Za ważny interes podatnika należy uznać sytuacje, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków (utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku np. powódź, kradzież, pożar itp.) podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowej. Z ważnym interesem podatnika mamy również do czynienia gdy podatnik znalazł się w trudnej sytuacji życiowej, której nie mógł przewidzieć lub której nie mógł zapobiec. Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego przedsiębiorstwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów państwa, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. Podkreślił, że umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę jest instytucją nadzwyczajną, wyjątkiem od zasady powszechności, równości i terminowości opodatkowania, i nie można z niej czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia od zapłaty podatku. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji co do tego, że w rozpoznawanej sprawie, mimo trudnej sytuacji materialnej skarżącego, zapłata zaległości podatkowej nie jest niemożliwa, biorąc pod uwagę wartość posiadanej przez podatnika nieruchomości. W skardze na powyższą decyzję podatnik wniósł o jej uchylenie w całości. Zarzucił, że zaskarżona decyzja jaskrawo narusza zasadę współżycia społecznego, ważny interes podatnika i interes społeczny. Organy I i II instancji podniosły wiele elementów, które to w zasadzie nie mają odzwierciedlenia w rzeczywistości, są zbyt lakoniczne i niezrozumiałe dla zwykłego człowieka. Zarzucił, że rozstrzygając jego sprawę nie wzięto pod uwagę wszystkich okoliczności faktycznych. W dalszej części strona ponownie powołała się na trudności finansowe spowodowane kryzysem finansowym i wzrostem bezrobocia. Podniósł podatnik, że światowy kryzys, spadek produkcji, załamanie się rynku kredytów hipotecznych są przypadkami losowymi. Podniósł, że nie prowadził działalności gospodarczej i dopiero w 2008 r. nosił się z zamiarem jej uruchomienia, jednak na skutek działania sił natury, takich jak powódź, budynek usytuowany na nieruchomości został podtopiony, a złodzieje doprowadzili nieruchomość do ruiny. Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Na podstawie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002, nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002, nr 153, poz. 1270 ze zm.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W rozpatrywanej sprawie decyzje organu pierwszej i drugiej instancji zostały wydane w oparciu o przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 ze zm.) – dalej jako: o.p. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Jak wynika z powyższego, i na co trafnie zwracał uwagę organ w zaskarżonej decyzji, umorzenia zaległości podatkowej w trybie decyzji organu podatkowego w indywidualnej sprawie, dokonuje się przy zastosowaniu uznania administracyjnego. Uznanie administracyjne jest natomiast konstrukcją prawną, pozwalającą organowi na wybór konsekwencji prawnych zaistniałej sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. Zatem w razie spełnienia warunków określonych przepisem prawa – w tym przypadku art. 67 a o.p., organ podatkowy może, ale nie musi umorzyć zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę. Uznanie to jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści przepisu zwroty "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". Powyższe pojęcia są nieostre, tym niemniej próbę ich zdefiniowania - jako właśnie pewnych dyrektyw wyboru - podjęła zarówno doktryna, jak i orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zwraca się więc uwagę, że treść powyższych pojęć musi być ustalona w konkretnej sprawie. Dla organu podatkowego oznacza to, iż w każdej rozpatrywanej sprawie indywidualnie musi on ustalić i ocenić na czym polega ważny interes podatnika oraz interes publiczny. I tak, w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych oraz komentarzach podkreśla się, że o istnieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika. Oceny takiej należy bowiem dokonywać w oparciu o kryteria zobiektywizowane , zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości. Jak trafnie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wysoką rangę należy przypisać takim wartościom jak zdrowie i życie, możliwość zarobkowania w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i dla rodziny, uniknięcie zagrożenia egzystencji lub t likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika.. Często wskazuje się wręcz, że umorzenie z uwagi na tę przesłankę uzasadnione będzie jedynie w takich przypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników - zdarzeń losowych, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania (por. wyrok NSA z dnia 3 lutego 2000 r. sygn. akt I SA/Kr 983/98, LEX 40722). W przypadku, gdy trudności finansowe podatnika nie są rezultatem zaistnienia niezależnych od niego okoliczności, to nie ma podstaw do odstąpienia przez wierzyciela podatkowego od dochodzenia świadczenia podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2000 r. sygn. akt I SA/Lu 375/99, LEX 47514). Pojęcie "interes publiczny" należy z kolei rozumieć jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego itp.) zob. K. Dworniak "Komentarz do Ordynacji podatkowej", Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2003). Należy podkreślić jednak, że uznanie administracyjne nie oznacza całkowitej dowolności decydowania przez organ podatkowy. Jak bowiem podkreśla się w doktrynie i orzecznictwie, uznanie administracyjne wyraża się nie w swobodzie oceny istnienia w stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających kierunkowym dyrektywom wyboru, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia, nawet w sytuacji istnienia ważnego interesu podatnika, pod warunkiem należytego uzasadnienia decyzji. Zatem w przypadkach, o których mowa w art. 67a § 1pkt 3 OP, tj. uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy może, ale nie musi, umorzyć zaległości podatkowe oraz odsetki za zwłokę. Wybór określonego rozstrzygnięcia zawsze należy do właściwego organu podatkowego i w tym zakresie decyzje o charakterze uznaniowym uchylają się spod kontroli Sądu, jeżeli w postępowaniu, które zmierza do rozstrzygnięcia w sprawie umorzenia, nie było naruszenia przepisów proceduralnych, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Trzeba także mieć na uwadze, że podstawową zasadą polskiego prawa podatkowego jest powszechność i równość opodatkowania. Przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej jest przepisem o charakterze wyjątkowym, dlatego też umorzenie zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę stosuje się w wyjątkowych i szczególnie uzasadnionych wypadkach. Ponadto po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 22 października 1999r. sygn. akt III SA 7580/98, LEX 40537). Powyższe ma ten skutek, że w sprawach dotyczących umorzenia zaległości podatkowych, rozstrzyganych na zasadzie uznania administracyjnego, kontrola Sądu Administracyjnego jest ograniczona do zbadania, czy organ należycie rozważył kwestię ewentualnego występowania ustawowych przesłanek umorzenia zaległości, o których mowa w art. 67 § 1 OP, a także czy wnioski wyciągnięte przez organy z zebranego materiału dowodowego zostały ocenione zgodnie z zasadami logiki. Jeżeli Sąd stwierdzi, że okoliczności te zostały rozważone, a także organ wyczerpująco swoje stanowisko uzasadnił - nie ma podstawy prawnej do ingerowania w treść rozstrzygnięcia, a tym samym w wypracowane przez organy reguły udzielania tego rodzaju ulg. W rozpoznawanej sprawie Sąd nie dopatrzył się uchybień ze strony organów podatkowych w zakresie należytego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Podobnie jak brak jest podstaw do przyjęcia, że organy podatkowe nie poddały pod rozwagę wynikających z art. 67a o.p. przesłanek umorzenia zaległości podatkowej w kontekście poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych. Przeciwnie, z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego, jak również decyzji organu I instancji wynika, że stan majątkowy oraz sytuacja rodzinna i osobista skarżącego były przedmiotem dociekania i analizy ze strony organów. Zebrane w sprawie materiały dowodowe świadczą o tym, że w postępowaniu zebrano wszelkie możliwe dowody, dotyczące okoliczności, na które powoływał się we wniosku oraz w toku postępowania podatnik, zaś argumentacja decyzji dowodzi że okoliczności te i dowody poddano wszechstronnej i rozważnej ocenie. Organy podatkowe nie kwestionowały, że sytuacja finansowa strony jest trudna – skarżący oraz jego żona są osobami bezrobotnymi i mają na utrzymaniu pięcioro dzieci, mieszkają u matki skarżącego i korzystają z jej pomocy. Tym niemniej, na co słusznie zwrócono uwagę w zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, skarżący jest właścicielem nieruchomości, którą nabył w 2007 r. za kwotę 123.280 zł. Wartość ta wielokrotnie przewyższa wysokość zaległości podatkowych, o umorzenie których zwracał się skarżący. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że na przedmiotowej nieruchomości skarżący nie prowadzi działalności gospodarczej, a zatem trudno przyjąć, że jej ewentualna sprzedaż czy np. wydzierżawienie pozbawiałaby podatnika źródła dochodu, podczas gdy jednocześnie mogłoby być sposobem uzyskania niezbędnych środków na spłatę należności podatkowych. Niezależnie przy tym od powoływanego przez podatnika ewentualnego wpływu czynników takich jak siły natury (podtopienie) na pogorszenie stanu nieruchomości, z akt sprawy bezspornie wynika, że zły stan techniczny znajdujących się na nieruchomości budynków spowodowany był przede wszystkim długim okresem nieużytkowania obiektu oraz brakiem bieżącej konserwacji (opinie techniczna z 23 lutego 2008 r.). Tak więc uzasadnione było twierdzenie organu, że w momencie nabycia nieruchomości i ustalenia ceny, jej stan techniczny musiał być skarżącemu znany. Z kolei spadek jej wartości, wynikający z braku konserwacji bieżących budynków i ich nieużytkowania jest okolicznością, która obciąża podatnika, a nie świadczy o zaistnieniu szczególnych, nadzwyczajnych okoliczności uzasadniających przyznanie ulgi przez umorzenie zaległości podatkowej. Również takie okoliczności, jak światowy kryzys, wzrost bezrobocia, załamanie rynku kredytów hipotecznych, nie mogły stanowić podstawy uznania, że po stronie podatnika wystąpił ważny interes, uzasadniający przyznanie mu ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych. Przytoczone okoliczności dotyczyły ogółu społeczeństwa, a skarżący w żaden sposób nie wykazał, ze na jego osobistą sytuację wpłynęły w jakiś szczególny sposób, czyniąc jego położenie wyjątkowym. Podatnik nie wskazuje w istocie żadnych konkretnych skutków po stronie swojej sytuacji majątkowej i zdolności płatniczej, jakie należałoby bezpośrednio wiązać z wystąpieniem powołanych przez niego zdarzeń. W tej sytuacji, w szczególności wobec niewskazania przez skarżącego na żadne okoliczności, które świadczyłby o trudnościach ze sprzedażą czy innym wykorzystaniem opisanej nieruchomości, organy podatkowe miały podstawy do twierdzenia, że podatnik posiada majątek pozwalający na spłatę zaległości podatkowej. Zarazem nie stwierdziły organy, by zaistniały po stronie podatnika okoliczności świadczące o jego ważnym interesie ani o interesie publicznym. W ocenie Sądu poczynione przez organy skarbowe ustalenia i wyciągnięte z nich wnioski nie przekraczają granic uznania administracyjnego. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę, jako bezzasadną.