I SA/Wr 925/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Tadeusz Haberka, sędzia WSA Piotr Kieres, po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 27 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. z/s w J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 7 lipca 2021r. nr 201-IEE1.711.149.2021.5.KM w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną oddala skargę w całości. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kłodzku (dalej NUS, organ egzekucyjny) z 17 maja 2021 r. nr 0209-SEE.711.33.2021.KRI o oddaleniu skargi A sp. z o.o. (dalej Strona, Skarżąca) na czynność egzekucyjną w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego. NUS prowadził wobec Strony egzekucję na podstawie tytułu wykonawczego z 24 listopada 2020 r. nr [...] obejmującego podatek dochodowy od osób prawnych za 2014 r. Zawiadomieniami z 25 listopada 2020 r. organ egzekucyjny zajął wierzytelności z rachunków bankowych w B w K. (brak rachunku), C SA (brak rachunku), D SA oraz w E SA (dalej E SA). E SA 1 grudnia 2020 r. zrealizował zajęcie w całości, przekazując na konto organu egzekucyjnego kwotę 117.139,33 zł. Naczelnik Urzędu po rozdysponowaniu środków, 3 grudnia 2020 r. uchylił zajęcie w D SA. Odpis tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniami o zajęciu doręczono Stronie 26 listopada 2020 r. Strona wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego oraz skargę na czynności egzekucyjne, z uwagi na: zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, niedopuszczalność egzekucji brak doręczenia odpisu tytułu wykonawczego, brak uprzedniego doręczenia upomnienia. W odrębnym postępowaniu Naczelnik Urzędu postanowieniem z 16 lutego 2021 r. nr 0209- SEW.720.1130.2020.4 oddalił zarzut braku doręczenia upomnienia. Postanowieniem z tego samego dnia nr 0209-SEE.711.10.2021.KRI NUS oddalił skargę na czynność zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w E SA oraz odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Postanowienie doręczono pełnomocnikowi 22 lutego 2021 r. DIAS postanowieniem z 13 kwietnia 2021 r. nr 0201-IEE1.711.80.2021.2.KM uchylił postanowienie organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, ponieważ organ egzekucyjny rozstrzygnął w jednym postanowieniu dwie odrębne kwestie (oddalenie skargi na czynność i odmowa umorzenia postępowania). Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, NUS postanowieniem z 17 maja 2021 r. nr 0209-SEE.711.33.2021.KRI oddalił skargę na czynność egzekucyjną w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w E SA. Tego samego dnia wydano również postanowienie o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego, na które nie wniesiono zażalenia. W zażaleniu na to postanowienie Strona podniosła, że dokonane zajęcie rachunku bankowego jest zbyt uciążliwym środkiem egzekucyjnym. Zdaniem Strony skuteczność egzekucji można zapewnić przez zastosowanie mniej uciążliwego środka egzekucyjnego niż zajęcie rachunku bankowego, które paraliżuje działalność Spółki. Środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym są niezbędne w prowadzeniu działalności gospodarczej m.in. ze względu na przepisy nakazujące dokonywać płatności za pośrednictwem rachunku pod groźbą sankcji, konieczność zapłaty dostawcom, wypłaty wynagrodzeń, opłat składek ZUS itp. Dokonane zajęcie znacznie utrudnia, uniemożliwia efektywne powadzenie działalności gospodarczej oraz podważa zaufanie w dobrych relacjach handlowych z kontrahentami. Swobodne dysponowanie środkami pieniężnymi pozwoliłoby osiągnąć przychody i zapewnić, że źródło przychodów będzie nadal istnieć, co zwiększa prawdopodobieństwo uregulowania należności pieniężnej. Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wywodził, że organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru. W przedmiotowej sprawie obie te przesłanki zostały spełnione. Na podstawie ww. tytułu wykonawczego organ egzekucyjny podjął działania zmierzające do wyegzekwowania należności nim objętej. Organ egzekucyjny zastosował jeden ze środków egzekucyjnych wymienionych w art. 1 a pkt 12 lit. a ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 r., poz. 1427 ze zm. - dalej u.p.e.a.), tj. egzekucję z rachunków bankowych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podkreślił, że co do zasady, zastosowanie jakiegokolwiek środka egzekucyjnego może być dla zobowiązanego dokuczliwe. Same przepisy ustawy nie określają, które to ze środków egzekucyjnych są mniej lub bardziej uciążliwe. Ustawa wylicza środki egzekucyjne i są one uszeregowane od najłagodniejszego do najbardziej dolegliwego. Organ egzekucyjny przy wyborze odpowiedniego środka egzekucyjnego powinien kierować się nie tylko jego jak najmniejszą dolegliwością, lecz także efektywnością. Jednak gdy cel egzekucji tego wymaga, organ egzekucyjny może stosować nawet wszelkie dostępne środki egzekucyjne. Jak wskazała Strona zajęta kwota na rachunku bankowym w E SA jest stosunkowo niewielka w stosunku do obrotów spółki. Tak sformułowanie twierdzenie w ocenie DIAS nie wskazuje na to, by zajęcie rachunku bankowego spowodowało dla Strony trudności w prowadzeniu działalności. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podkreślił, jeżeli zajęcie rachunku bankowego było zbyt uciążliwe, to należało wskazać inny składnik majątku, czego Strona nie uczyniła. W ocenie Organu egzekucja z rachunku bankowego jest jednym z łagodniejszych i najczęściej stosowanych środków egzekucyjnych. W sprawie, w wyniku realizacji zajęcia rachunku bankowego w E SA uzyskano kwotę, która jednorazowo w całości pokryła dochodzone należności. Zatem działalność Strony została ograniczona jedynie do wysokości należności podlegającej egzekucji a rachunek bankowy pozostał nadal otwarty i Strona mogła dysponować swobodnie nadwyżką ponad zajętą kwotę. Dalej DIAS wskazał, że ustawa reguluje uprawnienia Strony, by nie zaszkodzić całkowicie działalności gospodarczej. Przysługuje Stronie prawo wypłat z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego na bieżące wynagrodzenia za pracę, które mogą być dokonane po złożeniu bankowi odpisu listy płac lub innego wiarygodnego dowodu, a także na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenie społeczne należne od wypłat dokonywanych na bieżące wynagrodzenia. Powyższe wykazuje, że dokonane przez organ egzekucyjny zajęcie rachunku bankowego w E SA nie utrudnia Stronie prowadzenia działalności. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżąca zarzuciła: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy w postaci naruszenia art. 7 § 2 u.p.e.a przez jego niezastosowanie i posłużenie się środkiem egzekucyjnym nadmiernie dotkliwym dla zobowiązanego; b) naruszenie prawa procesowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r., poz. 735) przez ich zastosowanie utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji, podczas gdy winna ona ulec uchyleniu. W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że czynność egzekucyjna polegająca na zajęciu rachunku bankowego stanowi jeden z najbardziej dolegliwych środków egzekucyjnych. Po pierwsze ogranicza możliwość prowadzenia operacji finansowych, co wpływa nie tylko na dalszą rentowność prowadzenia przedsiębiorstwa. W przypadku dotarcia takiej informacji do dostawców i innych kontrahentów spółki, podważa to jej wiarygodność i grozi w przyszłości ograniczeniem możliwości zarobkowych spółki. W świetle powyższego trudno jest uznać, że przy stosowaniu tego środka organ podatkowy kierował się zasadą jak najmniejszej dolegliwości dla zobowiązanego, co było obowiązkiem organu. Środki zgromadzone na rachunku bankowym są jednym z kluczowych elementów prowadzenia przedsiębiorstwa. Służą nie tylko zabezpieczeniu bieżącego funkcjonowania przez pokrywanie kluczowych transakcji, lecz również są zabezpieczeniem na wypadek wystąpienia sytuacji losowych jak awaria sprzętu czy inne nieprzewidziane wydatki. Zatem zajecie i egzekucja z tych środków w sposób niezwykle dolegliwy godzi funkcjonowanie przedsiębiorstwa. W tej sytuacji dla oceny prawidłowości działania organu egzekucyjnego należy ustalić, czy w rzeczywistości zastosowanie w środka egzekucyjnego w postaci zajęcia konta bankowego nie stanowiło środka zbyt uciążliwego dla Zobowiązanego. Ocena ta powinna uwzględniać czy zastosowany środek koresponduje z obowiązkiem organu podatkowego w postaci zapewnienia jak najmniejszej uciążliwości, jak również wskazanie przez organ przesłanek zastosowania danego środka w związku z przyznaniem temu organowi głosu decydującego w kwestii wyboru środka. Wskazana przez DIAS argumentacja nie tylko nie wskazuje konkretnie w jaki sposób mogłoby dojść do wyboru zastosowania środka w postaci zajęcia konta bankowego, lecz wręcz udowadnia, że dywagacje w tym kierunku nie zostały poczynione. Powyższe sprowadza się więc do zastosowania niezwykle dolegliwego środka egzekucyjnego wobec prawdopodobnie prostoty jego dokonania, bez uwzględnienia skutków jakie będzie miało to dla Zobowiązanego. Powyższy stan rzeczy Spółka uważa za niedopuszczalny. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 137) stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).– w skrócie upsa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) upsa. Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów, Sąd stwierdził, że skarga jest niezasadna, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Kontroli Sądu poddano postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ egzekucyjny właściwie zastosował uregulowania zawarte w art. 54 § 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem, zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy lub zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej. Przez czynność egzekucyjną rozumie się wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego (art. 1a pkt 2 u.p.e.a.). Jednym z takich środków egzekucyjnych jest w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnych egzekucja z rachunków bankowych (art. 1a pkt 12 lit. a) tiret 4 u.p.e.a.). Zgodnie z treścią art. 80 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Organ egzekucyjny jednocześnie wzywa bank, aby bez zgody organu egzekucyjnego nie dokonywał wypłat z rachunku bankowego do wysokości zajętej wierzytelności, lecz niezwłocznie: 1) po upływie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o zajęciu przekazał zajętą kwotę organowi egzekucyjnemu na pokrycie egzekwowanej należności pieniężnej, odsetek z tytułu niezapłacenia jej w terminie, kosztów upomnienia i kosztów egzekucyjnych; 2) nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o zajęciu zawiadomił organ egzekucyjny o przeszkodzie w dokonaniu wpłaty, w tym również o nieprowadzeniu rachunku bankowego zobowiązanego; 3) po powstaniu wierzytelności, jeżeli jej wysokość przekracza kwotę wolną od egzekucji, a zajęta kwota nie wystarcza na zaspokojenie egzekwowanych należności pieniężnych, zawiadomił o zbiegu egzekucji. Stosownie do art. 80 § 2 u.p.e.a. zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1, i obejmuje również środki pieniężne: 1) których nie było na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia; 2) które zostały wpłacone na inny rachunek, otwarty po dokonaniu zajęcia. Z kolei w myśl art. 80 § 3 u.p.e.a. jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, i odpis zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego. Należy zgodzić się z organami orzekającymi w sprawie, że czynność zajęcia rachunków bankowych została dokonana zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Organ egzekucyjny doręczył skutecznie zawiadomienia o zajęciu dłużnikom zajętej wierzytelności oraz zobowiązanemu. Zawiadomienia te sporządzono na obowiązującym wzorze, zawierają również elementy określone w art. 67 § 2 u.p.e.a. Z treści zawiadomień wynika, że organ egzekucyjny prawidłowo wpisał kwotę należności głównej, zgodną z obowiązkiem wskazanym w tytule wykonawczym, do której to kwoty zostały doliczone - zgodnie z art. 80 § 1 u.p.e.a. - koszty upomnienia i koszty egzekucyjne. W ocenie Sądu, w analizowanej sprawie nie doszło, zatem do naruszenia art. 80 u.p.e.a. Zajęcie rachunku bankowego jest środkiem dopuszczonym do egzekucji administracyjnej, jak już wyżej wskazano, na podstawie art. 1a pkt 12 lit. a) tiret 4 u.p.e.a., natomiast naczelnik urzędu skarbowego jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych (art. 19 § 1 u.p.e.a.). Sąd nie podzielił zarzutów skargi w kwestii zastosowania względem skarżącego zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Zgodnie z art. 7 § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Odwołując się do argumentacji przedstawionej w wyroku NSA z 13 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 1069/14, wskazać należy, że zastosowany w niniejszej sprawie środek egzekucyjny stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych w świetle przepisów u.p.e.a. W przypadku prowadzenia takiej egzekucji zobowiązany zostaje ograniczony w prawie udzielania zleceń, rozliczeń pieniężnych i to jedynie do wysokości należności, która podlega egzekucji. Rachunek bankowy pozostaje więc otwarty, a zobowiązany może dysponować swobodnie nadwyżką ponad zajętą kwotą. Ponadto z mocy art. 81 § 4 i 5 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje prawo wypłat z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego na bieżące wynagrodzenia za pracę, które mogą być dokonane po złożeniu bankowi odpisu listy płac lub innego wiarygodnego dowodu, a także na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenie społeczne należne od wypłat dokonywanych na bieżące wynagrodzenia. Jak trafnie wskazuje się w doktrynie prawniczej (W. Cisowska-Sakrajda, Komentarz do art. 1(a) ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Lex 2010) kolejność, w jakiej ustawa wylicza środki egzekucji, ma znaczenie w przypadku egzekucji należności pieniężnych, są one bowiem uszeregowane od najłagodniejszego do najbardziej dolegliwego. Tym samym powinny być stosowane w takiej kolejności, zgodnie z zasadą stosowania najłagodniejszego środka prowadzącego bezpośrednio do wykonania obowiązku. W świetle systematyki u.p.e.a. przyjąć należy, że egzekucja z rachunku bankowego (art. 1a pkt 12 lit. a) tiret 4 u.p.e.a.) jest środkiem mniej dolegliwym niż np. egzekucja z nieruchomości (art. 1a pkt 12 lit. a) tiret 14 u.p.e.a.) lub egzekucja z ruchomości (art. 1a pkt 12 lit. a) tiret 13 u.p.e.a.). Sąd nie zgodził się przy tym z argumentacją skargi o bardzo lakonicznym uzasadnieniu przez organ zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunków bankowych. Wbrew twierdzeniom skargi, organ w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia przeanalizował szczegółowo, czy zajęcie rachunków bankowych spowoduje utrudnienia lub ograniczenia w codziennym funkcjonowaniu strony, uwzględniając w szczególności okoliczność, że środki zgromadzane na rachynku przekraczały egzekwowaną kwotę a nadwyżka pozostawała do dyspozycji strony. Ponadto, uzasadniając stanowisko, że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych, wskazał na instrumenty prawne, które łagodzą dolegliwości związane z zajęciem egzekucyjnym wierzytelności z rachunku bankowego i umożliwiają stronie ochronę jej praw (art. 80 § 1 i art. 81 § 4 i 5 u.p.e.a. oraz art. 54 ust. 1 i ust. 2 ustawy - Prawo bankowe). Co istotne, strona nie zaoferowała innego środka egzekucyjnego, który prowadziłby bezpośrednio do wykonania obowiązku, a który – w jej ocenie – byłby mniej dolegliwy. Nie sposób w takiej sytuacji stawiać skutecznego zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Reasumując, nie zasługiwały na uwzględnienie zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów art. 7 § 2 u.p.e.a. i 138 § 1 pkt 1 k.p.a. W ocenie Sądu, rozstrzygnięcie oparto na właściwej podstawie prawnej. Stan faktyczny ustalono prawidłowo, a uzasadnienie zaskarżonego postanowienia spełnia wymogi z art. 107 § 3 k.p.a. W związku z powyższym Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.