III SA/Wr 173/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Józef Kremis (sprawozdawca) Sędziowie WSA Jerzy Strzebińczyk Asesor WSA Anetta Chołuj Protokolant Halina Rosłan po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2006 r. sprawy ze skargi A S.A., z siedzibą w J. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia 16 grudnia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie zarachowania wpłaty na poczet opłaty eksploatacyjnej i odsetek za zwłokę oddala skargę. Przedmiotem skargi jest wymienione we wstępie postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. utrzymujące w mocy postanowienie Burmistrza Miasta S. z dnia 24 listopada 2003 r. w sprawie zarachowania wpłaty dokonanej przez A S.A., z siedzibą w J., z tytułu opłaty eksploatacyjnej. Organ pierwszej instancji zarachował wpłatę w kwocie 158.388,99 zł z tytułu opłaty eksploatacyjnej w ten sposób, że zaliczył 21.016 zł na I kwartał 2001 r., 75.277,30 zł na III kwartał 2001 r., 17.726,19 zł na IV kwartał 2001 r., natomiast kwotę 44.369,50 zł zaliczył na poczet odsetek za okres od dnia wymagalności do dnia zapłaty. W zażaleniu na to postanowienie podatnik podniósł, że nie można traktować jako zwłoki (i naliczać odsetek) okresu między wydaniem decyzji restrukturyzacyjnej z dnia 30 grudnia 2002 r. (obejmującej opłatą eksploatacyjną), która stała się ostateczna, a dniem 13 października 2003 r. kiedy ostateczna decyzja Burmistrza Miasta S. nr [...] z dnia 30 grudnia 2002 r. o warunkach restrukturyzacji A S.A. w J. została skasowana przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. poprzez stwierdzenie jej nieważności w części dotyczącej objęcia restrukturyzacją zaległości w opłacie eksploatacyjnej. Według Samorządowego Kolegium Odwoławczego, przypadki, w których nie nalicza się odsetek, wylicza taksatywnie art. 54 Ordynacji podatkowej. Wśród nich nie wymieniono przypadku występującego w tej sprawie, a mianowicie uchylenie decyzji ostatecznej poprzez stwierdzenie jej nieważności. Wprawdzie wskutek objęcia opłaty eksploatacyjnej decyzją restrukturyzacyjną z dnia 30 grudnia 2002 r. zobowiązanie w opłacie eksploatacyjnej wygasło na podstawie art. 6 ustawy o restrukturyzacji poprzez jej umorzenie, jednakże stwierdzenie nieważności decyzji restrukturyzacyjnej spowodowało, że decyzja ta została wyeliminowana z obrotu prawnego "ex tunc", tj. od dnia wydania. Podatnik nie może zatem – zdaniem Kolegium – powoływać się na skutki prawne wywołane tą decyzją. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona wniosła o stwierdzenie niezgodności z prawem wspomnianego postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według obowiązujących uregulowań. Zasadnicze zarzuty skierowała jednakże nie przeciwko postanowieniu Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W., lecz wobec prawomocnej i ostatecznej decyzji tegoż organu, stwierdzającej nieważność decyzji Burmistrza Miasta S. z dnia 30 grudnia 2002 r. w części dotyczącej objęcia restrukturyzacją zaległości w opłacie eksploatacyjnej. Po przedstawieniu dotychczasowego postępowania w sprawie strona skarżąca wywiodła, że decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia 13 października 2003 r., stwierdzająca nieważność decyzji Burmistrza Gminy S. z dnia 30 grudnia 2002 r., w części obejmującej restrukturyzacją także opłatę eksploatacyjną, była bezpodstawna. Według strony, nie było w ogóle podstaw do przyjęcia, że decyzja Burmistrza była dotknięta wadą z art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a., a więc, że została wydana bez podstawy prawnej lub z rażącym naruszeniem prawa. Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych zobowiązań publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 z późn. zm.) nie zawiera odrębnej definicji podatków, wskutek czego ma zastosowanie definicja zawarta w art. 3 pkt 3 lit. c) Ordynacji podatkowej, według której ilekroć mowa jest o podatkach rozumie się przez to również opłaty oraz inne niepodatkowe należności budżetowe. Zdaniem strony, decyzja Burmistrza o objęciu restrukturyzacją opłaty eksploatacyjnej nie stanowiło rażącego naruszenia prawa, a decyzja Kolegium nie wykazała tego w żaden przekonujący sposób. Nawet samo Kolegium w zaskarżonym postanowieniu z dnia 16 grudnia 2003 r. operuje pojęciem "zobowiązanie podatku w opłacie eksploatacyjnej", traktując oba pojęcia jako tożsame. Wadliwa decyzja Kolegium nie została wprawdzie zaskarżona do NSA, to jednak skarżący uważa, iż jej obecne skutki, polegające na dodatkowym obciążeniu skarżącego odsetkami za okres obowiązywania decyzji restrukturyzacyjnej godzi w podstawowe zasady praworządności i pogłębiania zaufania do organów Państwa (art. 7 i 8 k.p.a.). Obydwa organy – Burmistrz i SKO – wykazały rażącą niekonsekwencję w stosunku do ustawy o restrukturyzacji, obciążają jej skutkami Spółkę, której restrukturyzacja miała służyć. Jeżeli skarżący ściśle dostosował się do decyzji i postanowień wspomnianych organów, realizując w pełni swoje zobowiązanie zawarte w postanowieniu o restrukturyzacji, to przerzucanie na niego dalszych, dokuczliwych skutków wadliwości postanowienia Burmistrza z dnia 30 grudnia 2002 r. pozostaje w sprzeczności z prawem. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). Zakres kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm., zwanej dalej w skrócie "u.p.s.a."), w tym także na postanowienia wydane na podstawie norm podatkowo-prawnych. Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno postanowienia uchybiającemu prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy [art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)], jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. b), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Odnosząc się do stanowiska strony, należy przede wszystkim zauważyć, że skarga i mające ją wesprzeć argumenty nakierowane są w istocie na decyzję Kolegium z dnia 13 października 2003 r. stwierdzającą nieważność decyzji Burmistrza Miasta S. z dnia 30 grudnia 2002 r. w części dotyczącej objęcia restrukturyzacją zaległości w opłacie eksploatacyjnej, która nie jest przedmiotem zaskarżenia w niniejszym postępowaniu. Zaskarżeniu tymczasem podlega w niniejszej sprawie postanowienie o zarachowaniu dokonanej przez stronę skarżącą zapłaty kwoty 158.388,99 zł na poczet obciążającej Spółkę opłaty eksploatacyjnej wraz z odsetkami za nieterminową wpłatę, i legalność tego właśnie aktu jest przedmiotem kontroli Sądu. Mając te okoliczności na uwadze, trzeba więc odpowiedzieć na pytanie, czy Burmistrz Gminy S. – wydając postanowienie o zarachowaniu dokonanej przez skarżącą Spółkę wpłaty – nie naruszył prawa. Według art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. Prawo geologiczne i górnicze (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 228, poz. 1947 z późn. zm.), do opłat eksploatacyjnych, o których mowa w dziale IV rozdziału 5 tej ustawy, stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej o zobowiązaniach podatkowych, z tym że określone w nich uprawnienia organów podatkowych przysługują wierzycielom. Wierzycielem jest zaś odpowiednio gmina, na terenie której jest prowadzona działalność, lub Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (art. 87 ust. 2 tej ustawy). Jeśli zaś chodzi o organ właściwy do podejmowania decyzji w sprawach opłat w części dotyczącej gminy, to jest nim organ wykonawczy gminy (odpowiednio wójt, burmistrz lub prezydent miasta – art. 26 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym – tekst jednolity Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z póżn. zm.). W rozpoznawanej sprawie nie stanowi przedmiotu sporu kompetencja Burmistrza Gminy S. do wydania kwestionowanego postanowienia o zarachowaniu wpłaty z tytułu opłaty eksploatacyjnej w części przysługującej Gminie S. Niewadliwie również organ ten powołał w podstawie prawnej swego postanowienia przepisy art. 216 i art. 217 w związku z art. 55 § 2, art. 62 § 4 i art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej, skoro i do tych unormowań odsyła wspomniany wcześniej art. 87 ust. 1 Prawa geologicznego i górniczego. Zarachowanie, o którym mowa w niniejszej sprawie, związane jest z istnieniem po stronie skarżącej Spółki zobowiązania do wniesienia opłaty eksploatacyjnej. Należy podkreślić, że w wyniku stwierdzenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. nieważności decyzji restrukturyzacyjnej Burmistrza S. w części dotyczącej opłaty eksploatacyjnej, przywrócony został ciążący na Spółce obowiązek świadczenia tejże opłaty wraz ze skutkami prawnymi nieterminowego jej wykonania. Nie można bowiem tracić z pola widzenia faktu, że decyzja o stwierdzeniu nieważności eliminuje z obrotu prawnego ostateczną decyzję, wywołując przy tym skutek prawny ex tunc. Innymi słowy, decyzja taka stwierdza, że kontrolowana decyzja jest dotknięta wadą nieważności wymienioną w art. 156 § 1 k.p.a., a co za tym idzie – jest nieważna z mocy samego prawa od początku, czyli od daty jej wydania (zob. np. wyrok NSA z 14 sierpnia 2001 r., I SA 109/00, LEX nr 55753). Skoro więc restrukturyzacja długu Spółki w zakresie opłaty eksploatacyjnej okazała się nieskuteczna, przeto zobowiązanie to nadal istnieje i jeżeli nie zostało spełnione w wiążącym dłużnika terminie, wywołuje skutki prawne przewidziane dla zwłoki zobowiązanego. Ponieważ – jak już wcześniej wspomniano – do opłat eksploatacyjnych stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej o zobowiązaniach podatkowych, konieczna stała się ocena tychże opłat z punktu widzenia wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej, włącznie z regulacjami o zarachowaniu wpłat na poczet istniejących zaległości. Odpowiednie zastosowanie art. 51 ust. 1 Ordynacji podatkowej do opłaty eksploatacyjnej pozwala twierdzić, że zaległość w tej opłacie powstaje wskutek nieuiszczenia jej w terminach przewidzianych w Prawie geologiczny i górniczym. W odróżnieniu od skutków opóźnienia lub zwłoki w prawie cywilnym, powstanie zaległości w opłacie eksploatacyjnej (analogicznie do zaległości podatkowej) powodowane jest jedynie przez samo niedotrzymanie terminu realizacji tego zobowiązania, a więc niezależnie od przyczyn tego stanu rzeczy, co powoduje, że odpowiedzialność dłużnika za terminowe wykonanie zobowiązania, obciążająca dłużnika z tytułu opłaty eksploatacyjnej, jest znacznie surowsza aniżeli odpowiedzialność dłużnika w cywilnoprawnych stosunkach zobowiązaniowych (zob. J. Zubrzycki, [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004, Oficyna Wydawnicza "UNIMEX", Wrocław 2004, s. 229-230). Z istoty omawianej zaległości wynika, że – podobnie jak zaległość podatkowa – ma ona charakter obiektywny, a więc jest niezależna od przyczyn jej powstania, w tym winy lub braku winy w terminowej zapłacie opłaty eksploatacyjnej przez dłużnika. Nawet zastosowanie się zobowiązanego do sugestii czy też wyjaśnień organu nie powoduje, że nie powstaje po stronie dłużnika zaległość w takim zobowiązaniu, co jednakże nie wyłącza odpowiedzialności takiego organu za szkody wyrządzone dłużnikowi takim działaniem. Z kolei, w przypadku niewykonania w terminie zobowiązania z tytułu opłaty eksploatacyjnej po stronie dłużnika powstaje obowiązek zapłaty odsetek (art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej), przy czym – inaczej niż w cywilnoprawnym stosunku zobowiązaniowym – nie ma tu znaczenia przyczyna nieterminowego wykonania zobowiązania, gdyż – jak wywiódł NSA w wyroku z dnia 23 stycznia 1985 r. (SA/Lu 282/85, POP 1992, nr 1, poz. 27) – każda sytuacja faktyczna istnienia zaległości podatkowej (a więc i odpowiednio opłaty eksploatacyjnej) rodzi następstwa w postaci powinności świadczenia od niej odsetek. Można zatem przyjąć, iż konstrukcja prawna odsetek od nieterminowej realizacji tych zobowiązań przesądza w pewnym stopniu o tym, że odpowiedzialność dłużnika za wykonanie tych zobowiązań przybiera charakter odpowiedzialności zbliżonej do cywilnoprawnej odpowiedzialności o charakterze gwarancyjnym (zob. J. Zubrzycki, op. cit., s. 239-240). Odnosząc poczynione uwagi do zaskarżonego postanowienia o zarachowaniu (zaliczeniu) dokonanej przez Spółkę wpłaty na rzecz zaległości z tytułu opłaty eksploatacyjnej, należy zauważyć, że orzekające w tej sprawie organy niewadliwie przyjęły, iż nie ma podstaw prawnych do nienaliczania odsetek od powstałej zaległości w reaktywowanej opłacie eksploatacyjnej także za okres od wydania – wadliwej, nieważnej, jak to stwierdziło Kolegium – decyzji Burmistrza o restrukturyzacji do stwierdzenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze nieważności tej decyzji, gdyż art. 54 Ordynacji podatkowej nie obejmuje swym zakresem szczególnej sytuacji zaistniałej w rozpoznawanej sprawie. Z tych też względów nie można zgodzić się z zarzutem skarżącej Spółki o niezgodności z prawem postanowienia o zarachowaniu. Ponieważ przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie nie jest – funkcjonująca w obrocie prawnym jako ostateczna i prawomocna – decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. o stwierdzeniu nieważności decyzji restrukturyzacyjnej w części dotyczącej opłaty eksploatacyjnej, przeto zarzuty strony skarżącej skierowane przeciwko temu organowi pozostać muszą poza zakresem rozważań Sądu. Rozpoznawanej sprawy nie można jednak pozostawić bez zwrócenia uwagi na skutki prawne wiążące się ze stwierdzeniem nieważności decyzji restrukturyzacyjnej i wynikających z tego dodatkowych obciążeń strony skarżącej. Jeżeli bowiem Spółka uważa, że wskutek stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza, a więc niezgodnego z prawem działania tego organu, poniosła dodatkowe obciążenia w postaci odsetek za zwłokę w spełnieniu świadczenia z tytułu opłaty eksploatacyjnej, to powinna rozważyć możliwość uruchomienia odpowiedzialności odszkodowawczej za takie funkcjonowanie organu władzy publicznej. Od dnia 1 września 2004 r. obowiązują nowe regulacje dotyczące odpowiedzialności odszkodowawczej za funkcjonowanie władzy publicznej, wprowadzone ustawą z 17 czerwca 2004 r. o zmianie ustawy – Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 162, poz. 1692). W tym zakresie przewidziano także odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną niezgodną z prawem ostateczną decyzją administracyjną, po uprzednim stwierdzeniu we właściwym postępowaniu, że została ona wydana niezgodnie z prawem. W poprzednim stanie prawnym obowiązek naprawienia szkody wyrządzonej decyzją dotkniętą sankcją nieważności regulował art. 160 k.p.a. Przepis ten został uchylony przez art. 2 wspomnianej noweli. Jeżeli jednak niezgodna z prawem decyzja będąca źródłem szkody wydana została przed datą wejścia w życie nowych regulacji, to – według intertemporalnych postanowień art. 5 ustawy z 17 czerwca 2004 r. – do zdarzeń takich stosuje się art. 160 k.p.a. w brzmieniu obowiązującym przez jego uchyleniem. Tym samym nie jest również wykluczona kompensacja uszczerbku wskazanego przez skarżącą Spółkę. Ponieważ wszczęte skargą Spółki postępowanie sądowe nie dostarczyło podstaw do postawienia organom zarzutu naruszenia prawa według art. 145 § 1 u.p.s.a., przeto – stosownie do dyspozycji art. 151 tej ustawy – należało orzec, jak w sentencji wyroku.