III SA/Wr 22/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marcin Miemiec, , Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Malinowska-Grakowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA Jerzy Strzebinczyk, , Protokolant Monika Tarasiewicz, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 27 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi Gminy J. S. na uchwałę Regionalnej Izby Obrachunkowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zaciągnięcia zobowiązania związanego z realizacją zadania "Budowa i modernizacja dróg lokalnych – powiatowych i gminnych", I. uchyla zaskarżoną uchwałę; II. zasądza od Regionalnej Izby Obrachunkowej we W. na rzecz strony skarżącej [...] ([...]) złotych kosztów postępowania; III. orzeka, że zaskarżona uchwała nie podlega wykonaniu do dnia prawomocności wyroku. Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej we W. uchwałą z dnia [...] r. nr [...] stwierdziło nieważność uchwały nr [...] Rady Miejskiej w J. S. z dnia [...] r. w sprawie zaciągnięcia zobowiązania związanego z realizacją zadania inwestycyjnego "Budowa i modernizacja dróg lokalnych - powiatowych i gminnych". Kolegium RIO powołało jako podstawę ustrojowoprawną art.18 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (tj. Dz.U. z 2001 r., Nr 55, poz. 577 ze zm., dalej także u.r.i.o.), art. 91 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. z 2001 r., Nr 142, poz.1591 ze zm., dalej także u.s.g.). Według Kolegium RIO uchwała istotnie narusza art. 170 ust. 1-2 oraz art. 169 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 249, poz. 2104 ze zm., dalej także u.f.p.) w związku z punktami 5.69, 5.70, 5.83, 5.124, 5.125 załącznika A do Rozporządzenia Rady (WE) Nr 2223/96 z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie europejskiego systemu rachunków narodowych i regionalnych we Wspólnocie (Dz. U. UE L310 z 30 listopada 1996 r.). W uzasadnieniu rozstrzygnięcia nadzorczego stwierdzono, że uchwałą nr [...] Rada Miejska w J. S. postanowiła zaciągnąć zobowiązanie w kwocie [...] zł na realizację zadania "Budowa i modernizacja dróg lokalnych - powiatowych i gminnych". Rada ustaliła zapłatę za wykonanie tego zadania w systemie wykupu wierzytelności na lata [...] wraz z odsetkami określonymi na bazie WIBOR plus marża. Jako podstawę prawną uchwały wskazano art. 18 pkt. 9 lit. e) u.s.g. Rada Miejska wskazała w uchwale, że zadanie będzie realizowane na podstawie porozumienia z: powiatem j., powiatem k., powiatem s., powiatem w., powiatem s., gminą J. S., gminą S., miastem S., gminą wiejską S., gminą S. oraz gminą Z. Według Kolegium RIO z uzasadnienia projektu uchwały wynika, że wyboru takiej formuły finansowania zadania dokonano w celu uniknięcia ustawowych ograniczeń w zakresie zaciągania długu przez jednostki samorządu terytorialnego. Według gminy, realizacja zadania "Budowa i modernizacja dróg lokalnych-powiatowych i gminnych" z pomocą forfaitingu, czyli odroczonego wykupu wierzytelności, nie ma bowiem wpływu na limit zadłużenia określony przepisami ustawy o finansach publicznych. Zaciągnięcie kredytu w kwocie [...] zł stanowiłoby bowiem naruszenie art. 169 oraz 170 tej ustawy. W toku postępowania nadzorczego Kolegium RIO uzyskało informacje od Powiatu S. będącego podmiotem wiodącym w realizacji planowanego zadania. Z dokumentu dostarczonego przez Skarbnika Powiatu S. wynika, że: "W analizowanym przypadku w wyniku zawarcia umowy forfaitingu pomiędzy bankiem a wykonawcą, wykonawca otrzymuje od banku 100% zapłaty za fakturę, przed datą jej wymagalności (..). W wyniku umowy forfaitingu jednostka samorządu terytorialnego stanie się tzw. dłużnikiem forfaitingowym banku". Przedmiotem postępowania wyłaniającego wykonawcę prac w ramach zadania "Budowa i modernizacja dróg lokalnych-powiatowych i gminnych" ma być wyłonienie przez jednostkę samorządu terytorialnego wykonawcy oraz podmiotu finansującego. Kryterium oceny ofert miała być wartość prac wraz oprocentowaniem długu. Według wymogów SIWZ oraz umowy o roboty budowlane wykonawca będzie musiał zapewnić, że bank nie zażąda zapłaty faktur w terminie ich wymagalności, lecz zmieni termin wymagalności zgodnie z umową o roboty budowlane. "Rozterminowanie" ma być dokonane w ramach stosunku zobowiązaniowego: forfaiter (bank) - dłużnik forfaitingowy. Umowa o roboty budowlane ma przewidywać, że procedura ta musi być przeprowadzona przed rozpoczęciem robót budowlanych. W przeciwnym przypadku j.s.t. może odstąpić od umowy. Wykonawca będzie upoważniony do wystawienia faktur dopiero po odebraniu robót przez osoby upoważnione przez j.s.t. Według organu nadzoru, j.s.t. od początku działa zatem w zamiarze stania się dłużnikiem banku w zakresie wynikającym z umowy zawartej z wykonawcą robót objętych zadaniem "Budowa i modernizacja dróg lokalnych-powiatowych i gminnych". Kolegium RIO powołało się następnie na art. 10 ust. 1 u.f.p., według którego przez państwowy dług publiczny rozumie się wartość nominalną zadłużenia jednostek sektora finansów publicznych ustaloną po wyeliminowaniu wzajemnych zobowiązań pomiędzy jednostkami tego sektora. W podobny sposób kategorię te określono w art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240, dalej jako u.f.p. 2009) wchodzącym w życie 1 stycznia 2010 r.: "Państwowy dług publiczny oblicza się jako wartość nominalną zobowiązań jednostek sektora finansów po wyeliminowaniu wzajemnych zobowiązań między jednostkami tego sektora". Organ podkreślił, że zadłużenie jednostek samorządu terytorialnego stanowi element państwowego długu publicznego. Kolegium RIO powołało się na art. 11 ust. 1 u.f.p., według którego państwowy dług publiczny obejmuje zobowiązania sektora finansów publicznych z tytułu: 1) wyemitowanych papierów wartościowych opiewających na wierzytelności pieniężne; 2) zaciągniętych kredytów i pożyczek; 3) przyjętych depozytów; 4) wymagalnych zobowiązań: a) wynikających z odrębnych ustaw oraz prawomocnych orzeczeń sądów lub ostatecznych decyzji administracyjnych, b) uznanych za bezsporne przez właściwą jednostkę sektora finansów publicznych, będącą dłużnikiem. Według Kolegium RIO, tytuły dłużne wymienione w art. 11 ust. 1 pkt 1-3 u.f.p. są zgodne z regulacjami wspólnotowymi. Ich katalog rozszerzono jedynie o kategorię "wymagalnych zobowiązań" z różnych tytułów (pkt 4) ze względu na konieczność dostosowania kasowego ujęcia wydatków w polskiej gospodarce budżetowej do metody memoriałowej przyjętej w rozwiązaniach wspólnotowych. Tak samo problematykę tę uregulowano w art. 72 ust. 1 u.f.p. z 2009r., wchodzącym w życie 1 stycznia 2010 r. Kolegium RIO podkreśliło, że poziom długu publicznego podlega ograniczeniom ustawowym. Wobec jednostek samorządu terytorialnego ograniczenia te wynikają z przepisów art. 169 -170 u.f.p. Zgodnie z art. 85 pkt 3) ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1241), art. 169-171 u.f.p. tracą moc z dniem 31 grudnia 2013 r. Nowy mechanizm ograniczający dopuszczalne rozmiary zadłużenia jednostek samorządu terytorialnego, określony art. 267-271 u.f.p. z 2009 r., zgodnie z art. 121 ust. 2 Przepisów wprowadzających ustawę o finansach publicznych, będzie miał zastosowanie po raz pierwszy do uchwał budżetowych jednostek samorządu terytorialnego na 2014 r. Organ nadzoru stwierdził, że celem ograniczenia dopuszczalnych rozmiarów zadłużenia j.s.t. jest ochrona zdolności wykonywania zadań publicznych przez te jednostki. Utrata wypłacalności przez j.s.t. mogłaby bowiem skutkować dezorganizacją systemu świadczenia usług publicznych należnych obywatelom. Mogłaby też prowadzić do prób przerzucania konsekwencji finansowych decyzji podejmowanych na szczeblu lokalnym na władze państwowe oraz na obywateli przyczyniających się do tworzenia dochodów publicznych zasilających budżet państwa (A. Babczuk, Miękkie ograniczenia budżetowe jako przesłanka niewypłacalności jednostek samorządu terytorialnego. Cz. I. Zagadnienia teoretyczne, "Finanse Komunalne" 2008, nr 3, s. 5-15). Organ wskazał na kontekst europejski tych ograniczeń. Wprowadzenie do polskiego porządku prawnego regulacji ograniczających rozmiary dopuszczalnego zadłużenia publicznego umożliwia bowiem wywiązywanie się Polski z obowiązków wynikających z art. 104 TWE (art. 126 wersji skonsolidowanej Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej w brzmieniu nadanym Traktatem z Lizbony) oraz Protokołu (nr 20) w sprawie procedury dotyczącej nadmiernego deficytu stanowiącego załącznik do Traktatu oraz Rozporządzenia Rady nr 1466/97/WE z dnia 7 lipca 1997 r. w sprawie wzmocnienia nadzoru pozycji budżetowych oraz nadzoru i koordynacji polityk gospodarczych (Dz.U. L 209 z 2.8.1997), a także Rozporządzenia Rady (WE) nr 1467/97 z dnia 7 lipca 1997 r. w sprawie przyspieszenia i wyjaśnienia procedury nadmiernego deficytu (Dz.U. L 209 z 2.8.1997). Stosowanie norm prawa krajowego powinno więc uwzględniać unijną regulację prawną. Przemawia za tym również art. 249 TWE (art. 288 wersji skonsolidowanej Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej w brzmieniu nadanym Traktatem z Lizbony), według którego: "Rozporządzenie ma zasięg ogólny. Wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich Państwach Członkowskich". Zdaniem Kolegium RIO nie jest konieczna dodatkowa implementacja tych przepisów do krajowego porządku prawnego. Zgodnie z art. 91 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r., jeżeli wynika to z ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską umowy konstytuującej organizację międzynarodową, prawo przez nią stanowione jest stosowane bezpośrednio, a w przypadku kolizji z obowiązującymi w RP ustawami ma przed tymi ustawami pierwszeństwo. Kolegium RIO podkreśliło, że w procesie stosowania prawa krajowego nie można pomijać istniejącego dorobku prawnego wspólnot europejskich. Wskazuje na to także orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zasada prymatu prawa wspólnotowego została w nim sformułowana już w latach 60-tych ubiegłego wieku w orzeczeniu ETS w sprawie Cos ta v. ENEL. W kolejnych wyrokach ETS precyzował istotę i prawne następstwa zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego. Początkowo dotyczyła ona prawa pierwotnego wspólnot. Zakres jej stosowania ulegał jednak stopniowemu rozszerzaniu. W orzeczeniu Variola ETS rozciągnął pierwszeństwo na rozporządzenia oraz pozostałe wiążące akty prawa wtórnego. Znalazło to rozwinięcie w wyroku Solange I z 1970 r. w którym ETS potwierdził prymat prawa wspólnotowego wobec każdej normy prawa krajowego. Zasadę pierwszeństwa prawa wspólnotowego potwierdzono w art. 249 TWE. Organ podkreślił, że ETS odnosi stosowanie zasady prymatu prawa wspólnotowego też do orzecznictwa administracyjnego. Wskazano to w orzeczeniu Factortame I (A. Kalisz, Wykładnia i stosowanie prawa wspólnotowego, Wolters Kluwer, Warszawa 2007, s. 106). Od organów stosujących prawo w państwach Unii Europejskiej oczekuje się interpretacji prawa wewnętrznego zgodnej z prawem europejskim. Zatem nawet normy wspólnotowe nienadające się do bezpośredniego stosowania, są punktem odniesienia, obowiązkowym kryterium do osiągnięcia zgodnej interpretacji (ETS, Van Colson and Kamann, 14/83, 10.4.1984, Zb. Orz. 1891). Uznaje się ponadto powinność korzystania z prawa europejskiego jako wzorca przy interpretacji prawa wewnętrznego (ETS Marleasing, C-106/89, 13.11.1991, Zb. Orz. s. 1-4135). Kolegium RIO powołało się na stanowisko Ministerstwa Finansów (pismo z dnia [...] r. znak [...]). Na prośbę Ministra Finansów regionalne izby obrachunkowe zostały zobowiązane przez MSWiA do zwracania uwagi na prawidłowość klasyfikacji dokonywanej przez jednostki samorządu terytorialnego zobowiązań wynikających z przesunięcia w czasie terminu płatności za usługi, roboty lub dostawy. Minister Finansów podkreślił, iż zobowiązania finansowe wynikające z przesunięcia terminu płatności w czasie za usługi, roboty lub dostawy wykazują w pewnych sytuacjach cechy analogiczne jak pożyczki. Powinny być więc klasyfikowane jako pożyczki i zaliczane do długu. Zaliczenia zobowiązań o odroczonym terminie płatności do długu powinny dokonać właściwe regionalne izby obrachunkowe w oparciu o konkretny stan faktyczny (pismo MSWiA z [...] r. [...]). Kolegium RIO stwierdziło, że nie ma znaczenia, że zobowiązania z tytułu wykupu wierzytelności spłacane są w formie wydatków, a nie rozchodów (art. 6 u.f.p.). Według Kolegium RIO, zakres przedmiotowy pojęć użytych w art. 11 ust. 1 u.f.p., a od 1 stycznia 2010 r. w art. 72 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. u.f.p. 2009, powinien być zatem ustalany z uwzględnieniem Rozporządzenia Rady (WE) Nr 2223/96 z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie europejskiego systemu rachunków narodowych i regionalnych we Wspólnocie (Dz. U. UE L310 z 30 listopada 1996 r., także dalej ESA 1995). W świetle przepisów punktu 5.69 załącznika A (Europejski System Rachunków ESA 1995) do tego Rozporządzenia Rady: "Kategoria pożyczek (F.4) obejmuje wszystkie transakcje w pożyczkach (AF.4), to jest aktywach finansowych tworzonych w momencie, gdy wierzyciele pożyczają fundusze dłużnikom bezpośrednio lub przez brokerów, które są udokumentowane poprzez niezbywalne dokumenty albo w ogóle nie są udokumentowane w dokumentach." W punkcie 5.70 tego aktu wskazano, że "Pożyczki posiadają następujące ogólne cechy charakterystyczne: a) warunki pożyczki są albo ustalone przez spółkę finansową udzielającą pożyczkę, albo negocjowane przez pożyczkodawcę i pożyczkobiorcę; b) inicjatywa pożyczki leży na ogół po stronie pożyczkobiorcy; c) pożyczka stanowi bezwarunkowy dług wobec wierzyciela, który musi być spłacony w ustalonym terminie spłaty i który jest oprocentowany". W świetle przepisów punktu 5.83 oraz 5.125 załącznika A (Europejski System Rachunków ESA 1995) do Rozporządzenia Rady (WE) Nr 2223/96, do pożyczek nie są zaliczane "kredyty kupieckie uznane przez przedsiębiorstwa handlujące długami (factoringowe), z wyjątkiem uznanych za pożyczki" (punkt 5.125 lit. e). Zatem o tym, czy konstrukcje prawne przewidujące odroczenie terminu płatności są kredytami kupieckimi, faktoringiem (a także forfaitingiem), czy pożyczką, nie decyduje nazwa, lecz ich treść. O tym, czy zaciągnięte zobowiązanie jest "pożyczką" (w rozumieniu Rozporządzenia Rady (WE) Nr 2223/96) decydują względy ekonomiczne. Stanowisko takie podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 8 lipca 2009 r. (sygn. akt III SA/Wr 108/09). Przyjęcie odmiennej interpretacji przepisów art. 11 ust. 1 ustawy u.f.p., ograniczające zakres przedmiotowy pojęć użytych w nim przez ustawodawcę do zakresu wynikającego wyłącznie z aktów prawa krajowego, prowadziłoby do wykładni sprzecznej z zasadą domniemania racjonalności ustawodawcy. Należałoby bowiem przyjąć, że tworzy on ograniczenia rozmiarów dopuszczalnego długu publicznego, a także regulacje ostrożnościowe mające przeciwdziałać przekroczeniu poziomu długu publicznego uznanego za bezpieczny oraz dopuszczalny w świetle zobowiązań Polski wobec Wspólnoty, a jednocześnie umożliwia niekontrolowane narastanie zadłużenia z tytułu umów nienazwanych na gruncie prawa polskiego, np. forfaitingu, czyli zobowiązania z tytułu których nie byłyby uwzględniane przy obliczaniu wielkości długu publicznego będącego przedmiotem ustawowych ograniczeń. Kolegium RIO wskazało, że na niebezpieczeństwa związane z zawieraniem przez jednostki samorządu terytorialnego umów z odroczoną płatnością za usługi, roboty lub dostawy (kredyt kupiecki, forfaiting) zwraca też uwagę piśmiennictwo (np. L. Dudek, Finansowanie wydatków jednostki samorządu terytorialnego kredytem kupieckim oraz poprzez wykup wierzytelności (Biuletyn Informacyjny RIO w Bydgoszczy 2009, nr 2-3, s. 5-8; S. Huczek, Odraczanie spłaty zobowiązań przez jednostki samorządu terytorialnego (Finanse Komunalne 2006, nr 3, s. 28-35). W zamierzonym sposobie finansowania przedsięwzięcia inwestycyjnego "Budowa i modernizacja dróg lokalnych - powiatowych i gminnych", badanym w postępowaniu nadzorczym, realizacja programu ma być finansowana poprzez wykup wierzytelności. Skorzystano z instytucji forfaitingu, który jest umową nienazwaną na gruncie prawa polskiego, z cechami zbliżonymi do pożyczki. Biorąc powyższe pod uwagę, według organu nadzoru, zobowiązania j.s.t. z tytułu wykupu wierzytelności powinny być zaliczane do kategorii "pożyczek" w rozumieniu Rozporządzenia Rady (WE) Nr 2223/96. W badaniu nadzorczym, na podstawie analizy prognozy kwoty długu Gminy J. S., Kolegium RIO ustaliło, że zaciągnięcie zobowiązania będącego przedmiotem badanej uchwały spowoduje przekroczenie dopuszczalnego limitu zadłużenia jednostek samorządu terytorialnego określonego w art. 170 ust. 1-2 u.f.p. Według organu nadzoru na koniec poszczególnych lat relacja długu do dochodów gminy wyniesie odpowiednio: [...]-[...]%,[...]-[...]%,[...]-[...]%,[...] [...]%,[...] [...]%. Biorąc to pod uwagę Kolegium RIO postanowiło jak w sentencji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na uchwałę nr [...] Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej we W. z dnia [...] r. Gmina J. S. zarzuciła rażące naruszenie przepisów prawa polegające na przyjęciu przez Kolegium RIO, że art. 11 ust. 1 ustawy o finansach publicznych swym zakresem obejmuje również "forfaiting", a ponadto, że Rozporządzenie Rady (WE) nr 2223/96 z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie europejskiego systemu rachunków narodowych i regionalnych we Wspólnocie ma na gruncie prawa polskiego bezwzględnie wiążący charakter. Skarżąca wniosła zatem o uchylenie zaskarżonej uchwały. W uzasadnieniu skargi przedstawiono dotychczasowy tok postępowania nadzorczego. skarżąca podniosła, że organ nadzoru w sposób istotny naruszył art. 170 ust. 1 i 2 u.f.p. w związku z punktami 5.69, 5.70, 5.83, 5.124, 5.125 załącznika A do Rozporządzenia Rady (WE) Nr 2223/96 z dnia 25 czerwca 1996 r. Organ nadzoru uznał bowiem nietrafnie, że przyjęty w uchwale Rady Miejskiej sposób finansowania inwestycji - wykup wierzytelności - jest pożyczką, zawarcie której doprowadzi do przekroczenia dopuszczalnego poziomu zadłużenia. W konsekwencji tego poglądu, zdaniem organu nadzoru, znajdzie zastosowanie art. 11 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, w związku z art. 170 ust. 1 i 2 tej ustawy. Zdaniem strony skarżącej, Rozporządzenie Rady (WE) Nr 2223/96 ustala w art. 1 ust. 1: "Celem niniejszego rozporządzenia jest ustanowienie Europejskiego Systemu Rachunków 1995 r., zwanego dalej "ESA 95", który przewiduje: a) metodologię wspólnych standardów, definicji, klasyfikacji i zasad księgowości, które należy stosować przy sporządzaniu rachunków i tabel na porównywalnych podstawach dla celów Wspólnoty łącznie z wynikami wymaganymi na podstawie warunków art. 3; b) program przekazywania do celów Wspólnoty dokładnych danych o rachunkach i tabelach sporządzonych zgodnie z ESA 95". W ustępie 3 stwierdza jednak: " Niniejsze rozporządzenie nie zobowiązuje żadnego Państwa Członkowskiego do stosowania ESA przy sporządzaniu rachunków do jego własnych celów." Zdaniem strony skarżacej, przepisów tych wynika cel rozporządzenia oraz zasada niestosowania tego aktu do wewnętrznych celów danego państwa. Zagadnienie długu państwowego oraz jego składników pozostawione jest więc polskiemu prawu krajowemu, zawartemu w ustawie o finansach publicznych. Argumentacja Kolegium RIO w tym zakresie jest więc całkowicie chybiona. Strona skarżąca powołała się na art. 11 ust. 1 u.f.p., według którego państwowy dług publiczny obejmuje zobowiązania sektora finansów publicznych z następujących tytułów: 1) wyemitowanych papierów wartościowych opiewających na wierzytelności pieniężne; 2) zaciągniętych kredytów i pożyczek; 3) przyjętych depozytów; 4) wymagalnych zobowiązań: a) wynikających z odrębnych ustaw oraz prawomocnych orzeczeń sądów lub ostatecznych decyzji administracyjnych, b) uznanych za bezsporne przez właściwą jednostkę sektora finansów publicznych, będącą dłużnikiem. Według ust. 2 Minister Finansów określa, w drodze rozporządzenia, szczegółowy sposób klasyfikacji tytułów dłużnych zaliczanych do państwowego długu publicznego, w tym do długu Skarbu Państwa, uwzględniając w szczególności podstawowe kategorie przedmiotowe i podmiotowe zadłużenia oraz okresy zapadalności. Skarżąca podkreśliła, że ustawa oraz wydane na jej podstawie rozporządzenie, o którym mowa w ust. 2, nie ujmuje niewymagalnego jeszcze wynagrodzenia należnego wykonawcy z tytułu wykonania zadania inwestycyjnego oraz niewymagalnych jeszcze odsetek ustalonych kwoty od tego wynagrodzenia, do których zapłaty zobowiązana jest j.s.t., w przypadku finansowania inwestycji przy wykorzystaniu wykupu wierzytelności -"forfaitingu". Zobowiązania zaliczane przez ustawodawcę do długu publicznego są ujęte w zamkniętym katalogu. Nie podlega on interpretacjom, w szczególności rozszerzającym. Potwierdzeniem tego poglądu jest utrwalona linia orzecznictwa. Zatem organ nadzoru, poszerzając katalog zobowiązań zaliczanych do długu publicznego, działał bez ustawowego upoważnienia. Naruszył przy tym bezwzględnie obowiązujące normy kompetencyjne. Powołane w uzasadnieniu uchwały Kolegium RIO, pismo Ministerstwa Finansów z [...] r. nie stanowi natomiast źródła prawa i nie może w sprawie objętej sporem być punktem odniesienia. Skarżąca powołała się na orzecznictwo regionalnych izb obrachunkowych oraz ich opinie, wyraźnie wskazujące na zgodność z obowiązującymi przepisami uchwały podjętej przez Radę Miejską w J. S. Biorąc to pod uwagę skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej uchwały Kolegium RIO. Strona przeciwna – Regionalna Izba Obrachunkowa wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowoadministracyjna sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres sądowej kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków (art. 3 § 2 pkt 7 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.) w zw. z art. 86 i 98 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm., zwanej dalej u.s.g.). Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz ustawa o samorządzie gminnym nie wprowadzają innych kryteriów oceny przez sąd administracyjny zaskarżonych aktów niż zgodność z przepisami prawa. W literaturze przyjmuje się, że przesłanką stwierdzenia nieważności aktów organów jednostek samorządu terytorialnego czy organów ich związków powinno być każde istotne naruszenie prawa. Akty te są natomiast zgodne z prawem, jeżeli są zgodne z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej oraz z ustawami. Podstawy nieważności aktu organu gminy określa art. 91 ust. 1 u.s.g., według którego uchwała Rady Miejskiej sprzeczna z prawem jest nieważna. Zgodnie z art. 91 ust. 4 u.s.g., w przypadku nieistotnego naruszenia prawa organ nadzoru nie stwierdza nieważności uchwały. Ogranicza się do wskazania, że uchwałę wydano z naruszeniem prawa. Przepisy art. 91 ust. 1 oraz ust. 4 u.s.g. wyróżniają zatem dwie kategorie wad uchwał organów: istotne naruszenie prawa i nieistotne naruszenie prawa. Podstawą rozstrzygnięcia nadzorczego stwierdzającego nieważność uchwały organu może być tylko istotne naruszenie prawa. Zgodnie ze stanowiskiem nauki prawa oraz z ustalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, do istotnego naruszenia prawa należy zaliczyć naruszenie przez organ podejmujący uchwałę przepisów o właściwości, podjęcie uchwały bez podstawy prawnej czy wadliwe zastosowanie normy prawnej będącej podstawą prawną podjęcia aktu. W badanej uchwale nie występują wady i uchybienia stwierdzone w zaskarżonym rozstrzygnięciu nadzorczym. Skarga zatem zasługiwała na uwzględnienie. Stronami rozpatrywanej przez Sąd sprawy są organy publiczne, czyli Rada M iejska jako nadzorowana j.s.t. oraz Regionalna Izba Obrachunkowa jako organ nadzoru. Sprawa ma podstawy publicznoprawne zawarte w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. z 2001 r., nr 142, poz. 1591 ze zm., dalej także u.s.g.) oraz w ustawie z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 249, poz. 2104 ze zm., dalej także u.f.p.). W stosunkach między tymi organami obowiązuje zasada praworządności, zawarta w art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, że organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Wynika z tego, że podmiot publiczny może czynić jedynie to, na co mu prawo zezwala. Sąd podkreśla, że przepisy prawa publicznego należy interpretować ściśle, w sposób niedopuszczający analogii czy wykładni rozszerzającej. Zasada ta odniesiona do stosunku nadzoru wyrażona jest w art. 87 u.s.g., według którego organy nadzoru mogą wkraczać w działalność gminy tylko w przypadkach określonych ustawami. Sporne między stronami jest to, czy uchwała Nr [...] Rady Miejskiej w J. S. z dnia [...] r. w sprawie zaciągnięcia zobowiązania związanego z realizacją zadania "Budowa i modernizacja dróg lokalnych - powiatowych i gminnych", upoważniająca Zarząd Gminy do zawarcia umowy forfaitingu, czyli umowy odroczonego wykupu wierzytelności, stanowi naruszenie przepisów wyznaczających granicę dopuszczalnego zadłużenia gminy jako jednostki samorządu terytorialnego. Z uwagi na to, że w zaskarżonym akcie nadzoru powoływane są różne podstawy prawne, a mianowicie ustawa o finansach publicznych z 2005 r., ustawa o finansach publicznych z 2009 r. oraz akty wykonawcze do tych ustaw, a ponadto Rozporządzenie Rady (WE) nr 2223/96 z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie europejskiego systemu rachunków narodowych i regionalnych we Wspólnocie (Dz. U. UE L310 z 30 listopada 1996 r., rzeczą Sądu na wstępie było ustalić, które z tych aktów stanowią podstawę prawną rozpatrywanej sprawy. Należy wziąć pod uwagę, że uchwała Rady Miejskiej Nr [...], zakwestionowana zaskarżonym rozstrzygnięciem nadzorczym, została podjęta dnia [...] r. pod rządami ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych. Niesporne między stronami jest to, że poziom długu publicznego jednostek samorządu terytorialnego podlega ograniczeniom ustawowym zawartym w przepisach art. 169 -170 u.f.p. Zgodnie z art. 85 pkt 3) ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1241), art. 169-171 u.f.p. tracą moc z dniem 31 grudnia 2013 r. Nowy mechanizm ograniczający dopuszczalne rozmiary zadłużenia jednostek samorządu terytorialnego, określony art. 267-271 u.f.p. z 2009 r., zgodnie z art. 121 ust. 2 Przepisów wprowadzających ustawę o finansach publicznych, będzie miał zastosowanie po raz pierwszy do uchwał budżetowych jednostek samorządu terytorialnego na 2014 r. Wskazało na to również Kolegium RIO w uzasadnieniu rozstrzygnięcia nadzorczego. Biorąc to pod uwagę, Sąd rozpoznał skargę na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych. Nie została zatem uwzględniona argumentacja organu nadzoru, oparta o przepisy ustawy o finansach publicznych z 2009 r. oraz o akty wykonawcze wydane na podstawie tej ustawy. Nie zostaną również uwzględnione pisma Ministra Finansów, na które powołuje się organ nadzoru. Nie mają one bowiem charakteru normatywnego w relacjach między organem nadzoru a nadzorowaną działalnością j.s.t. Wreszcie przy ocenie obowiązywania Rozporządzenia Rady (WE) nr 2223/96 z dnia 25 czerwca 1996 r. Sąd wziął pod uwagę jego art. 1 ust. 3, według którego Rozporządzenie nie zobowiązuje żadnego Państwa Członkowskiego do stosowania ESA przy sporządzaniu rachunków do jego własnych celów. Wbrew argumentacji organu nadzoru, rozporządzenie to nie stało się zatem automatycznie elementem porządku prawnego obowiązującego w Rzeczypospolitej Polskiej w całym jego zakresie regulacji, tak jak inne rozporządzenia Rady (WE). Obowiązywanie tego rozporządzenia jako podstawy realizacji celów wewnętrznych wymagałoby bowiem zastosowania odpowiedniej normatywnej formy, przesądzającej o swoistej jego implementacji "do sporządzania rachunków do własnych celów" Rzeczypospolitej Polskiej. Z uwagi na to, że w czasie podjęcia przez Radę Powiatu uchwały Nr [...] takiej normy w polskim prawie nie było, rozporządzenie to nie może stanowić podstawy prawnej rozstrzygnięcia rozpatrywanej sprawy. Według art. 169 u.f.p., łączna kwota przypadających w danym roku budżetowym spłat rat kredytów i pożyczek, o których mowa w art. 82 ust. 1 pkt 2 i 3 u.f.p., wraz z należnymi w danym roku odsetkami od kredytów i pożyczek, o których mowa w art. 82 ust. 1, nie może przekroczyć 15 % planowanych na dany rok budżetowy dochodów jednostki samorządu terytorialnego (ust. 1 pkt 1). Artykuł 170 u.f.p. stanowi natomiast, że łączna kwota długu j.s.t. na koniec roku budżetowego nie może przekroczyć 60 % wykonanych dochodów ogółem tej jednostki w tym roku budżetowym (ust. 1). W trakcie roku budżetowego łączna kwota długu j.s.t. na koniec kwartału nie może przekraczać 60 % planowanych w danym roku budżetowym dochodów tej jednostki (ust. 2). Według art. 11 ust. 1 u.f.p. państwowy dług publiczny obejmuje wartość nominalną zadłużenia jednostek sektora finansów publicznych (j.s.f.p.) bez wzajemnych zobowiązań pomiędzy jednostkami tego sektora. Według art. 4 u.f.p. państwowy dług publiczny obejmuje wszystkie jednostki zaliczane do tego sektora, czyli dług rządowy (jednostek reprezentujących Skarb Państwa), dług jednostek samorządu terytorialnego oraz dług pozostałych podmiotów sektora finansów publicznych. Prawne pojęcie długu publicznego nie obejmuje pełnej wartości wszystkich zobowiązań jednostek sektora finansów publicznych. Wyłączone są wzajemne zadłużenia j.s.f.p. (np. zobowiązania z tytułu niezapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne) oraz wszystkie dodatkowe wartości zobowiązań zwiększających ich wartość nominalną (np. odsetki z tytułu nieterminowej realizacji zobowiązań przez j.s.f.p.). Prawne ujęcie długu publicznego jest zatem węższe niż ujęcie ekonomiczne. Według art. 11 ust.1 u.f.p. państwowy dług publiczny obejmuje zobowiązania jednostek sektora finansów publicznych z następujących tytułów: -wyemitowanych papierów wartościowych opiewających na wierzytelności pieniężne, -zaciągniętych kredytów i pożyczek, -przyjętych depozytów, wymagalnych zobowiązań uznanych za bezsporne przez będącą dłużnikiem jednostkę sektora finansów publicznych, -wymagalnych zobowiązań wynikających z odrębnych ustaw oraz prawomocnych orzeczeń sądów i trybunałów lub ostatecznych decyzji administracyjnych. Ustawowa formuła: "... dług obejmuje zobowiązania z następujących tytułów ..." przesądza o tym, że katalogiem tytułów dłużnych składających się na normatywne pojęcie państwowego długu publicznego ma charakter zamknięty. Obok emisji papierów wartościowych, zaciągniętych kredytów i pożyczek, przyjętych depozytów (jak to wyżej ustalono), ustawa wymienia też zobowiązania jednostek sektora finansów publicznych. Tym ostatnim tytułem są objęte jednak wyłącznie bezsporne i wymagalne zobowiązania jednostek sektora finansów publicznych będących dłużnikami. Są to więc zobowiązania, co do których upływa termin płatności. W powołanych przepisach ustawy o finansach publicznych brak jest definicji pojęć wskazanych jako źródła tytułów dłużnych państwowego długu publicznego. Ich znaczenie ustalone jest w przepisach prawa bankowego, które określa pojęcie kredytu oraz w przepisach prawa cywilnego, które określa pojęcie pożyczki czy depozytu. Różnice między pożyczką a kredytem występują na gruncie prawnym, gdzie ustalone są istotne cechy tych umów za pomocą ich essentialia negotii. W ujęciu ekonomicznym w obydwu umowach występuje identyczny skutek. Jest to możliwość skorzystania z cudzych środków pieniężnych. Z tego punktu widzenia kredyt i pożyczka są utożsamiane. Podział tytułów dłużnych określony jest w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2006 r. w sprawie szczegółowego sposobu klasyfikacji tytułów dłużnych zaliczanych do państwowego długu publicznego, w tym do długu Skarbu Państwa (Dz.U. Nr 112, poz.758). W akcie tym dokonano jednak jedynie klasyfikacji ustawowo ustalonych tytułów dłużnych, nie ustalając sposobu rozumienia poszczególnych źródeł tworzenia długu publicznego. Biorąc pod uwagę te regulacje można więc przyjąć, że do długu jednostki samorządu terytorialnego należy w ramach tytułów dłużnych zaliczyć obok wyemitowanych papierów wartościowych, zaciągniętych kredytów i pożyczek, przyjętych depozytów, tylko inne zobowiązania, które zostały uznane przez j.s.t. za bezsporne lub zobowiązania wynikające z odrębnych ustaw, z prawomocnych orzeczeń sądów i trybunałów lub z ostatecznych decyzji administracyjnych, w odniesieniu do których upłynął termin płatności. Należy podkreślić, że obowiązujące przepisy prawne w stosunku do długu j.s.t. ustalają wymogi formalne i materialne, które muszą być spełnione przy zaciągnięciu długu oraz wymogi dotyczące jego dopuszczalnych rozmiarów. Zgodnie z art. 84 ust.1 i art. 85 ust. 1 u.f.p., j.s.t. mogą zaciągać zobowiązania finansowe jedynie na cele określone w art. 82 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.f.p. (finansowanie planowanego deficytu budżetu j.s.t., spłatę wcześniej zaciągniętych zobowiązań z tytułu emisji papierów wartościowych oraz zaciągniętych pożyczek i kredytów), których: - koszty obsługi są ponoszone co najmniej raz do roku, przy czym dyskonto od emitowanych przez j.s.t. papierów wartościowych nie może przekraczać 5% wartości nominalnej, a kapitalizacja odsetek jest niedopuszczalna - wartość nominalna należna do zapłaty w dniu wymagalności zobowiązania, wyrażona w złotych, została ustalona w dniu zawierania transakcji. Jednostki samorządu terytorialnego zaciągając zobowiązania muszą także przestrzegać ustawowych limitów zadłużenia, o których mowa w art. 169 i art.170 u.f.p. Nie jest to zatem bezwarunkowe zwolnienie przedmiotowe. Jest ono zależne od niezaliczenia forfaitingu za pożyczkę. Należy więc ustalić, co to jest forfaiting. Umowa forfaitingu zaliczana jest do handlowych umów nienazwanych, nieuregulowanych w przepisach kodeksu cywilnego. Co najmniej jeden z jej podmiotów musi być bowiem przedsiębiorcą. W teorii prawa handlowego przyjmuje się, że umowa ta łączy elementy różnych umów, np. cesji wierzytelności czy umowy zlecenia. Nie można jej jednak utożsamiać z żadną z tych umów. Przyjmuje się, że do cech prawnych tej umowy zalicza się: konsensualność, wzajemność i odpłatność. Przyjęła się definicja, według której forfaiting jest umową, w której jedna strona zobowiązuje się do dostarczenia wierzytelności, zaś druga zobowiązuje się do zapłaty ceny już wcześniej (z góry, ryczałtowo a forfait) uzgodnionej. W oparciu o praktykę, stosowaną przez niektóre polskie banki w zakresie świadczenia usług forfaitingowych, forfaiting może być zdefiniowany jako jeden ze sposobów finansowania np. inwestycji polegający na bezregresowej sprzedaży odroczonych wierzytelności. Forfaiting polega na nabyciu przez instytucję forfaitingową (podmiot zawodowo trudniący się świadczeniem takich usług - bank, instytucja finansowa, towarzystwo ubezpieczeniowe) oznaczonej wierzytelności pieniężnej przysługującej przedsiębiorcy z tytułu sprzedaży, dostawy lub usługi świadczonej nabywcy (dłużnikowi) w zamian za określoną kwotę odpowiadającą wierzytelności pomniejszoną o prowizję instytucji forfaitingowej, a w relacji dłużnik - instytucja forfaitngowa powiększoną o umownie ustalone oprocentowanie. Umowę forfaitingu, podobnie jak umowę factoringu czy franchisingu, należy zaliczyć do umów nienazwanych, tzn. tych, które nie są regulowane przepisami ustawowymi. Forfaiting umożliwia zbywcy wierzytelności osiągnięcie celu gospodarczego poprzez umożliwienie uzyskania w szybkim czasie odpowiedniego kapitału. Umowa forfaitingu umożliwia obrót wierzytelnościami pieniężnymi z tytułu umowy sprzedaży, dostawy, o wykonanie różnego rodzaju usług, wierzytelnościami wekslowymi, wierzytelnościami objętymi akredytywami oraz wierzytelnościami z umów leasingowych. Rozróżniany jest forfaiting właściwy (podstawowy, prawidłowy), w którym wraz ze sprzedażą wierzytelności pieniężnej zbywca wierzytelności zostaje zwolniony od wszelkiej odpowiedzialności dotyczącej sprzedanej wierzytelności. Charakterystyczne dla tej postaci forfaitingu jest to, że ciężar odpowiedzialności dotyczący między innymi wypłacalności dłużnika, obciąża instytucję zajmującą się forfaitingiem. Wraz z przejściem na tę instytucję wierzytelności ponosi ona ryzyko wypłacalności dłużnika (ściągalności należności). Do momentu zawarcia takiej umowy ryzyko to obciąża zbywcę wierzytelności. W przypadku forfaitingu właściwego dochodzi do definitywnego przejścia wierzytelności przedsiębiorcy na rzecz instytucji zajmującej się forfaitingiem. Taka wierzytelność nie może zatem "powrócić" do zbywcy. Forfaiting właściwy nie łączy ze sobą prawa "regresu". Oznacza to, iż nawet w przypadku np. późniejszej niewypłacalności dłużnika instytucja zajmująca się forfaitingiem nie może żądać od przedsiębiorcy równowartości nieściągalnej wierzytelności. W forfaitingu prawidłowym z chwilą zawarcia umowy wszelkie ryzyko charakterystyczne dla danego stosunku prawnego przechodzi zatem na instytucję zajmującą się forfaitingiem. Do tej kategorii ryzyk, poza ryzykiem wypłacalności dłużnika można zaliczyć: ryzyko zmian oprocentowania kapitału, ryzyko walutowe czy nawet ryzyko zmian gospodarczych. W forfaitingu niewłaściwym (nieprawidłowym) brak jest natomiast obciążenia instytucji zajmującej się forfaitingiem wszelkim ryzykiem związanym z przejmowaną wierzytelnością. Pomimo zawarcia umowy forfaitingu ryzyko to jest nadal związane z osobą zbywcy wierzytelności. Nie można zatem mówić o definitywnym przejściu wierzytelności na rzecz instytucji forfaitingowej. W sytuacji np. niewypłacalności dłużnika wierzytelność powraca do zbywcy wierzytelności. Znaczenie ekonomiczne takiej umowy polega na możliwości uzyskania przez przedsiębiorcę dostępu do środków finansowych z tytułu zbycia wierzytelności. Pozwala to przedsiębiorcy będącemu zbywcą wierzytelności na prowadzenie działalności gospodarczej bez zaciągania kredytu bankowego. Jest to korzyść przedsiębiorstwa zbywającego wierzytelności. Korzyść forfaitera (banku nabywającego wierzytelność) polega natomiast na nabyciu wierzytelności od przedsiębiorstwa z dyskontem, a więc za cenę niższą od jej wartości nominalnej. W rozpatrywanej sprawie w wyniku zawarcia umowy forfaitingu pomiędzy bankiem a wykonawcą, wykonawca otrzymuje od banku pełną zapłatę za fakturę przed datą jej wymagalności. Gmina stanie się dłużnikiem forfaitingowym banku. W toku postępowania wyłaniającego wykonawcę prac w ramach zadania "Budowa i modernizacja dróg lokalnych-powiatowych i gminnych" gmina ma wyłonić wykonawcę oraz podmiot finansujący, biorąc pod uwagę wartość prac oraz oprocentowania długu. Według wymogów SIWZ oraz umowy o roboty budowlane wykonawca jest obowiązany do zapewnienia, że bank nie zażąda zapłaty faktur w terminie ich wymagalności. Zmieni termin wymagalności zgodnie z postanowieniami umowy o roboty budowlane. Ustalenie terminów płatności ma natomiast być dokonane w ramach stosunku zobowiązaniowego: forfaiter (bank) - dłużnik forfaitingowy, jeszcze przed rozpoczęciem robót budowlanych. W przeciwnym przypadku powiat ma prawo odstąpienia od umowy. Wykonawca będzie mógł wystawiać faktury dopiero po odebraniu robót przez osoby upoważnione przez powiat. Po wyjaśnieniu pojęcia, istoty i prawnego charakteru transakcji forfaitingu, należy rozważyć, z jakim charakter umowy mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie. O charakterze prawnym przesądza bowiem nie sama nazwa umowy, lecz przede wszystkim jej treść. Oceniając zatem mechanizm finansowania zamierzonych inwestycji drogowych należy podkreślić, że forfaiting (wykup wierzytelności) jest połączony z tzw. rozterminowaniem wymagalnych zobowiązań. Z uzasadnienia badanej uchwały wynika, że okres wykupu wierzytelności ustalono na lata [...] z uwzględnieniem dwuletniego okresu karencji. Zatem to zobowiązanie, mimo wywierania skutków podobnych do zobowiązań wynikających z umowy kredytu czy pożyczki (ze względu na uzgodnienie odsetek od kwoty, której spłatę rozłożono w czasie), nie stanowi żadnego z tytułów dłużnych wymienionych taksatywnie w art. 11 uf.p. przed nadejściem terminu wymagalności. Charakter prawny odroczonego terminu płatności wyklucza zatem zaliczenie tej umowy w szczególności do kategorii pożyczki. Biorąc pod uwagę katalog składników państwowego długu publicznego ujęty w art. 11 ust. 1 u.f.p., obejmujący zobowiązania sektora finansów publicznych, Sąd uznał, że zamierzona umowa forfaitingu mieści się w dyspozycji art. 11 ust. 1 pkt 4a u.f.p., czyli w zakresie wymagalnych zobowiązań uznanych za bezsporne przez właściwą jednostkę sektora finansów publicznych, będącą dłużnikiem. Powołany przepis nie zalicza jednak do długu publicznego niewymagalnego wynagrodzenia należnego wykonawcy z tytułu wykonania zadania inwestycyjnego oraz z tytułu niewymagalnych odsetek od kwoty tego wynagrodzenia, do których zapłaty zobowiązana jest j.s.t., w przypadku finansowania inwestycji przy wykorzystaniu wykupu wierzytelności w formie umowy forfaitingu. Sąd stwierdza, że katalog zobowiązań zaliczanych przez ustawę do długu publicznego w art. 11 ust. 1 u.f.p. ma charakter zamknięty. Katalogu tego nie można rozszerzać w drodze interpretacji. Zatem Kolegium RIO rozszerzając katalog zobowiązań zaliczanych do długu publicznego bez wymaganego upoważnienia ustawowego wykroczyło poza swe ustawowe kompetencje nadzorcze. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 148 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie nadzorcze. Orzeczenie o wstrzymaniu wykonania rozstrzygnięcia nadzorczego do czasu uprawomocnienia się wyroku wydano na podstawie art. 152, zaś rozstrzygnięcie o kosztach postępowania sądowego na podstawie art. 200 tej ustawy.