III SA/Wr 252/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz (sprawozdawca), , Sędziowie Sędzia WSA Sędzia WSA Anetta Chołuj, Marcin Miemiec, , Protokolant Monika Tarasiewicz, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 25 sierpnia 2010 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie oddalenia zarzutów na postępowanie egzekucyjne oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r., nr [...], w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. W stanie sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wszczął w dniu [...] r., na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] r., od nr [...] do nr [...], egzekucję administracyjną do majątku "A" Spółka z o.o. w G. (dalej: skarżąca), poprzez dokonanie zajęcia samochodu ciężarowego marki [...]. Skarżąca pismami z dnia [...] r. wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, zarzucając: - bezzasadność egzekucji, z powodu braku doręczenia upomnienia, - niespełnienie wymogów określonych w art. 27 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (j.t. z 2005 r. Dz.U. Nr 229, poz.1954 ze zm. – dalej: u.p.e.a.), z powodu błędnego określenia wierzyciela, nieokreślenia terminu powstania zastawu skarbowego oraz braku wskazania podstawy prawnej i faktycznej zastawu, - zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, a także - przedawnienie zobowiązania. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. postanowieniem z dnia [...] r. oddalił zarzutu skarżącej. Dyrektora Izby Skarbowej we W. rozpoznając zażalenie podtrzymał stanowisko organu egzekucyjnego. Pełnomocnik skarżącej w skardze z dnia 26 marca 2010 r. zarzucił: - naruszenie art. 27 §§ 1 – 3, w związku z art. 33 pkt 10 u.p.e.a., poprzez jego błędne zastosowanie i przyjęcie, że zaskarżone tytuły wykonawcze spełniają wymogi formalne, - naruszenie art. 33 pkt 1 – 2, pkt 6 – 8 i pkt 10 u.p.e.a., poprzez ich pominięcie i nie uwzględnienie, że wszczęcie egzekucji w sprawie było niedopuszczalne z powodu wygaśnięcia zobowiązania wskutek jego przedawnienia, a także z powodu braku doręczenia upomnienia oraz zastosowania uciążliwych środków egzekucyjnych, - pominięcie art. 70 §§ 1 – 3 i błędne zastosowanie art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: Ord. pod.), w związku z faktem, iż zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu przed wszczęciem egzekucji, a zatem nie mogło dojść również do przerwania biegu terminu przedawnienia, - bezzasadne zastosowanie art. 138 Kodeksu postępowania egzekucyjnego (w skrócie: K.p.a), w związku z art. 144 K.p.a. i art. 18 u.p.e.a., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia oddalającego zarzuty skarżącej, - pominięcie art. 59 § 1 § i 3 u.p.e.a. i brak umorzenia postępowania egzekucyjnego z powodu wygaśnięcia zobowiązania, względnie pominięcie art. 34 § 4 u.p.e.a. i brak umorzenia na tej podstawie postępowania z powodu zasadności zarzutów, - pominięcie art. 56 u.p.e.a. oraz art. 97 § 1 pkt 4 K.p.a., w związku z art. 18 u.p.e.a. i brak zawieszenia postępowania egzekucyjnego do czasu wydania ostatecznej decyzji merytorycznej w sprawie odpowiedzialności podatnika, jako płatnika za niepobrane zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od stycznia do grudnia 2004 r., - błędną interpretację i pominięcie art. 15 § 1 u.p.e.a., oraz bezzasadne zastosowanie art. 15 § 1 zd. drugie u.p.e.a., w związku z § 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz. 1541 ze zm. – dalej: rozporządzenie) i przyjęcie na tej podstawie, że organ egzekucyjny nie miał obowiązku doręczenia skarżącej upomnienia, ewentualnie pominięcie art. 8 Ord. pod., w związku z § 13 powołanego rozporządzenia, skutkujące w tym wypadku obowiązkiem doręczenia upomnienia, - naruszenie art. 8 K.p.a., wyrażającego zasadę zaufania obywatela do władzy publicznej oraz art. 7 K.p.a., wyrażającego zasadę praworządności. W związku z powyższym pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego je postanowienia organu egzekucyjnego oraz o umorzenie postępowania egzekucyjnego, ewentualnie skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania. Ponadto pełnomocnik skarżącej wniósł o ewentualne zawieszenie niniejszego postępowania i skierowanie wniosku do Trybunału Konstytucyjnego o zbadaniu zgodności z Konstytucją RP przepisów rozporządzenia, w tym § 13, w związku z określeniem w akcie podstawowym przypadków wyłączających obligatoryjne doręczanie upomnienia przed wszczęciem egzekucji oraz dopuszczalność takiej delegacji w art. 6 § 2 i art. 15 § 5 u.p.e.a. W związku z powyższym pełnomocnik skarżącej wniósł o zasądzenie od organu kosztów postępowania, w tym kosztów reprezentacji, według norm przepisanych. W uzasadnieniu pełnomocnik skarżącej podniósł, że tytuły wykonawcze są obarczone licznymi wadami formalnymi - nie podają terminu powstania zastawu, jako prawnego zabezpieczenia na zajętej ruchomości, nie podają podstawy prawnej i faktycznej tego zastawu; nie wskazują rodzaju odsetek (ustawowe czy podatkowe) oraz nie podają stawek odsetek za cały okres ich powstawania. Organ nie doręczył też upoważnień, z których wynikałoby umocowanie urzędnika podpisującego tytuły wykonawcze do działania w jego imieniu. Pełnomocnik skarżącej podniósł także, iż organ błędnie uznał, że brak jest podstaw do doręczenia skarżącej, przed wszczęciem egzekucji, upomnienia, skoro w sprawie nie ma zastosowania § 13 rozporządzenia, co wynika z treści art. 3 i art. 4 u.p.e.a., a także z § 13 ust. 2 rozporządzenia. Pełnomocnik skarżącej zarzucił również zastosowanie przez organ egzekucyjny zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, ponieważ zajęcie samochodu ciężarowego wykorzystywanego w działalności gospodarczej może wpłynąć niekorzystnie na wizerunek wśród kontrahentów. Ponadto pełnomocnik skarżącej zarzucił przedawnienie zobowiązania. Wskazał, iż jedynie decyzja ostateczna przesądza o istnieniu takich zobowiązań, a w przypadku jej braku konieczne jest wstrzymanie i zawieszenie egzekucji, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Niezależnie od powyższego pełnomocnik skarżącej poddał pod wątpliwość konstytucyjność delegacji zawartej w art. 15 § 5 u.p.e.a. Uznał bowiem, że skoro obowiązek określonego działania został określony w ustawie, to wyjątki od takiego obowiązku powinny wynikać również z ustawy, tym bardziej, iż uprawnienie wynikające z art. 15 u.p.e.a. stanowi swoistą realizację konstytucyjnego prawa do informacji obywatela o działaniach organów władzy publicznej w ich sprawach (art. 61 Konstytucji RP, art. 31 ust. 3, w związku z art. 92 Konstytucji RP). Dyrektor Izby Skarbowej we W. w odpowiedzi na skargę z dnia [...] r. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. Odnosząc się do zarzutu nieprawidłowego wystawienia tytułów wykonawczych, organ podniósł, iż zostały one wystawione według obowiązujących wzorów. W tytułach tych została wskazana, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie wymogami prawnymi, stawka odsetek, według której nalicza się dalsze odsetki, bez wyszczególnienia stawek odsetek za cały okres ich naliczania. Organ podniósł też, iż nie został ustanowiony zastaw skarbowy na ruchomości, a wobec tego nie było podstaw prawnych do jego wykazywania. Poza tym wierzyciel wystawiając tytuł wykonawczy nie mógł wskazać rodzaju środka egzekucyjny, którego wybór i zastosowanie następuje dopiero po wszczęciu postępowania egzekucyjnego. W ocenie organu wierzyciel nie jest także zobowiązany do doręczania zobowiązanemu kopii upoważnienia, z której wynika umocowanie dla danej osoby do działania w imieniu organu. Wskazał też, iż z treści pieczęci odciśniętej na polu 82 i 52 tytułów wykonawczych wynika, że osoba je podpisująca była upoważniona do występowania w imieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. Odnosząc się do zarzutu braku doręczenia skarżącej upomnienia przed wszczęciem egzekucji, organ podniósł, iż w niniejszej sprawie podstawą wystawienia tytułów wykonawczych była decyzja, a w związku z tym, zgodnie z § 13 u.p.e.a., brak było podstaw do jego doręczenia. Odnosząc się do zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, organ podniósł, iż skarżąca została poinformowana o możliwości wystąpienia z wnioskiem o zwolnienie przez organ egzekucyjny określonych składników majątkowych. Natomiast o zastosowaniu środka egzekucyjnego w postaci zajęcia ruchomości zadecydowało to, że skarżąca poprosiła organ egzekucyjny, aby odstąpił od zajęcia jej wierzytelności wynikającej z zawartej umowy. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia zobowiązania, organ podniósł, iż ustawowy termin przedawnienia upływał z dniem 31 grudnia 2009 r. dla zaliczek za okres od stycznia do listopada 2004 r. i z dniem 31 grudnia 2010 r. dla zaliczek za grudzień 2004 r., a więc po dacie wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 56 u.p.e.a., organ podniósł, iż w sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek pozwalająca na zawieszenie postępowania. Podstawą dochodzenia należności była decyzja z dnia [...] r., nr [...], której postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r., nr [...] (doręczonego w dniu [...] r.) nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Odnosząc się do zarzutu niekonstytucyjności delegacji zawartej w art. 15 § 5 u.p.e.a., upoważniającej Ministra Finansów do określenia w drodze rozporządzenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia, organ podniósł, iż nie jest uprawniony do podejmowania jakichkolwiek działań w tym zakresie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Tak więc, uchylenie postanowienia może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy w wyniku jego wydania doszło do naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi; Dz.U nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.). W zakresie tak określonej kognicji, Sąd stwierdza, iż w wyniku wydania zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu egzekucyjnego nie doszło do naruszenia prawa. Przystępując do rozpoznania skargi w pierwszej kolejności wypada odnieść się do zarzutu najdalej idącego w skutkach, poruszającego kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zdaniem skarżącej dochodzone przez organ podatkowy należności za okres od stycznia do grudnia 2004 r. uległy przedawnieniu przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Stanowisko to należy uznać jednak za błędne. Podstawą wystawienia przedmiotowych tytułów wykonawczych była decyzja z dnia [...] r., nr [...], orzekająca o odpowiedzialności podatkowej skarżącej jako płatnika za niepobrane zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od stycznia do grudnia 2004 r., w łącznej kwocie [...] zł. Stosownie do art. 30 § 4 Ord. pod., jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, iż płatnik nie wykonał obowiązków, o których mowa w art. 8 Ord. pod., a mianowicie nie pobrał podatku lub go pobrał, ale nie wpłacił na rachunek właściwego urzędu skarbowego, organ ten wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, w której określa wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku. Decyzję tę organ podatkowy może wydać również po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego (§ 6), do upływu terminu przedawnienia zobowiązania. W myśl art. 70 § 1 Ord. pod. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Terminem płatności dla płatników jest ostatni dzień, w którym, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, powinna nastąpić wpłata należności z tytułu podatku (art. 47 § 4 Ord. pod.). Regulacja ta, na mocy art. 3 pkt 3a) Ord. pod., odnosi się również do zaliczek na podatek. W stanie sprawy skarżąca jako płatnik była zobowiązana do obliczenia i pobrania w ciągu 2004 r. zaliczek na podatek dochodowy (art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; j.t. z 2010 r. Dz.U. Nr 51, poz. 307), a także do przekazania kwot pobranych zaliczek na podatek, w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek właściwego urzędu skarbowego (art. 38 ust. 1 powołanej ustawy). Zatem jak słusznie zauważył organ, zaliczki za okres od stycznia do listopada 2004 r. przedawniały się z dniem 31 grudnia 2009 r., natomiast zaliczka za grudzień 2004 r. z dniem 31 grudnia 2010 r. Powyższe oznacza więc, że w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego, a mianowicie w dniu [...] r., dochodzone należności nie były jeszcze przedawnione, a więc nie istniała przeszkoda do wystawienia przedmiotowych tytułów wykonawczych i wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Nadto, wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia (art. 70 § 4 zd. pierwsze Ord. pod.). Podsumowując, za nietrafny należy więc uznać zarzut naruszenia art. 33 pkt 1-2 u.p.e.a. oraz art. 70 §§ 1 – 4 Ord. pod. Za niezasadny należy także uznać zarzut dotyczący braku doręczenia skarżącej upomnienia. W myśl art. 15 § 1 zd. pierwsze u.p.e.a. egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. Minister Finansów na mocy danego mu upoważnienia (§ 5 powołanego przepisu) wydał rozporządzenie, w którym określił należności pieniężne, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia. I tak stosownie do treści § 13 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia postępowanie egzekucyjne może być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy: - należność pieniężna została określona w orzeczeniu, - zobowiązany ma ustawowy obowiązek obliczenia lub uiszczenia należności pieniężnej bez wezwania, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 3a ustawy. Jak już wcześniej zostało stwierdzone egzekwowany obowiązek wynika z decyzji (a nie z deklaracji), a więc z orzeczenia, w znaczeniu, o jakim mowa w § 13 pkt 1 rozporządzenia. Nie zasadny jest bowiem wywód pełnomocnika skarżącej, iż decyzja orzekająca o odpowiedzialności płatnika jest czymś innym, co miałaby potwierdzać treść art. 3a § 1 i § 2 pkt 2 u.p.e.a. Za orzeczenie należy bowiem uznać rozstrzygnięcie konkretnej sprawy przez sąd i inne organy rozstrzygające, wydane w postaci wyroku, postanowienia lub decyzji. Dlatego też nie można przyjąć, iż w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, która zobowiązywałaby organ do doręczenia skarżącej upomnienia przed wszczęciem egzekucji. Prezentowany przez skarżącą pogląd nie znajduje również uzasadnienia w treści art. 4 u.p.e.a. Analiza wskazanego przepisu prowadzi do wniosku, że zamiarem ustawodawcy było stworzenie podstaw prawnych do prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie innych orzeczeń przewidzianych w odrębnych ustawach, a nie ich skatalogowanie. Poza tym gdyby ściśle trzymać się terminologii, to wskazane przez ustawodawcę, w art. 3a u.p.e.a., dokumenty nie są orzeczeniami sensu stricte. Z kolei rozpoznając przedmiotowy zarzut w aspekcie niekonstytucyjności art. 15 § 5 u.p.e.a. (czy też art. 6 § 2 u.p.e.a.) oraz § 13 rozporządzenia, w związku art. 31 ust. 3 i art. 92 Konstytucji RP, należy przede wszystkim wskazać, iż skarżąca nie wykazała, że rozporządzenie zostało wydane z naruszeniem delegacji zawartej w ustawie. Stosownie bowiem do art. 92 ust. 1 Konstytucji RP, rozporządzenia są wydawane przez organy wskazane w Konstytucji RP, na podstawie szczegółowego upoważnienia zawartego w ustawie i w celu jej wykonania. Upoważnienie to powinno określać organ właściwy do wydania rozporządzenia, zakres spraw przekazanych do uregulowania oraz wytyczne dotyczące treści aktu, a zatem musi mieć ono charakter szczegółowy podmiotowo, przedmiotowo i treściowo. Określenie warunków, jakim powinno odpowiadać upoważnienie ustawowe, pozwala zarazem na ustalenie przesłanek legalności aktu wykonawczego. Innymi słowy rozporządzenie jest legalne, jeśli zostało wydane przez organ upoważniony, służy realizacji ustawy i mieści się w zakresie spraw przekazanych przez nią do uregulowania oraz odpowiada "merytorycznej treści dyrektywnej", której wykonaniu przepisy rozporządzenia mają służyć. Tak więc dokonując oceny z punktu widzenia tych kryteriów zarówno art. 15 § 5 u.p.e.a. jak i § 13 rozporządzenia, należy stwierdzić, że odpowiadają one normie prawnej zawartej w art. 92 Konstytucji RP. Zgodnie z art. 15 § 5 u.p.e.a. Minister właściwy do spraw finansów publicznych został uprawniony do określenia, w drodze rozporządzenia, należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia. Jednocześnie ustawodawca zastrzegł, iż przy określeniu należności, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia, minister powinien kierować się rodzajem należności oraz sposobem ich powstawania. Realizacja ustawowego upoważnienia nastąpiła w § 13 rozporządzenia. Pozbawiona racji jest także argumentacja odwołująca do art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, w myśl którego ograniczenia w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw mogą być ustanawiane tylko w ustawie i tylko wtedy, gdy są konieczne w demokratycznym państwie dla jego bezpieczeństwa lub porządku publicznego, bądź dla ochrony środowiska, zdrowia i moralności publicznej, albo wolności i praw innych osób. Ograniczenia te nie mogą naruszać istoty wolności i praw. Instytucja upomnienia wiąże się bowiem z postępowaniem egzekucyjnym, którego celem jest doprowadzenie do realizacji przez zobowiązanego ciążących na nim obowiązków. Zgodnie z konstytucyjną zasadą, wyrażoną w art. 84 Konstytucji RP, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, które mogą być nakładane tylko w drodze ustawy (art. 217 Konstytucji RP), co powoduje, że ich realizacja może być dochodzona na drodze egzekucyjnej. Obowiązek przestrzegania praw wynika również z art. 83 Konstytucji RP. Wprawdzie Konstytucja RP nie wiąże normatywnie obowiązków z wolnościami i prawami, niemniej jednak nie byłoby możliwe korzystanie z wolności i praw konstytucyjnych gdyby nie było przestrzegane prawo. Stąd też podkreślenia wymaga to, że każdy podmiot powinien dobrowolnie wywiązywać się z zobowiązań na nim ciążących, a nie doprowadzać swoim zachowaniem do wszczynania egzekucji. Innymi słowy instytucja upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym powinna być postrzegana w kategoriach jej niezbędności i być ograniczona jedynie do tych przypadków, w których zobowiązany z różnych powodów może nie mieć świadomości niespełnienia w sposób dobrowolny określonego świadczenia, czego nie można odnieść do rozważanej sytuacji. Wobec powyższego brak było podstaw do wystąpienia z pytaniem prawnym do Trybunału Konstytucyjnego. Zgodnie bowiem z art. 193 Konstytucji RP każdy sąd może przedstawić Trybunałowi Konstytucyjnemu pytanie prawne co do zgodności aktu normatywnego z Konstytucją, ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi lub ustawą, jeżeli od odpowiedzi na pytanie prawne zależy rozstrzygnięcie sprawy toczącej się przed sądem. Wskazane przez skarżącą akty normatywne, w ocenie Sądu, nie budzą wątpliwości, co do konstytucyjności lub ich legalności. Podsumowując, za nietrafny należy więc uznać zarzut naruszenia art. 33 pkt 6 – 7 u.p.e.a. i art. 15 § 1 u.p.e.a. Odnosząc się z kolei do zarzutu zastosowania przez organ egzekucyjny zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, należy stwierdzić, iż w myśl art. 7 § 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny ma obowiązek zastosowania środka egzekucyjnego prowadzącego bezpośrednio do przymusowego wykonania obowiązku, a jeżeli jest ich kilka, środka egzekucyjnego najmniej uciążliwego. W realiach sprawy organ egzekucyjny zastosował, uwzględniając prośbę skarżącej, a także wobec nie wskazania przez skarżącą innego środka egzekucyjnego, środek, który jako jedyny gwarantował wykonanie egzekwowanego obowiązku. Działanie takie jest w zgodzie z obowiązującą w postępowaniu egzekucyjnym zasadą celowości oraz zasadą niezbędności stosowania środków egzekucyjnych. Należy także zauważyć, iż spełnienie przez organ egzekucyjny oczekiwań skarżącej (odstąpienie od zajęcia ruchomości) prowadziłoby w efekcie do udaremnienia egzekucji. Podsumowując, za nietrafny należy więc uznać zarzut naruszenia art. 33 pkt 8 u.p.e.a. Odnosząc się do kolejnego zarzutu wskazującego na nieprawidłowe wypełnienie tytułów wykonawczych, wypada przede wszystkim zauważyć, iż w stosunku do skarżącej nie został ustanowiony zastaw skarbowy, a jedynie organ egzekucyjny dokonał zajęcia egzekucyjnego ruchomości należącej do skarżącej. Poza tym urzędowy wzór tytułu wykonawczego nie przewiduje, aby w jego treści była zamieszczana informacja na ten temat. Nie wymaga też, aby w jego treści była zamieszczana informacja na temat stawek odsetek z tytułu zwłoki, oprócz tych, o których mowa w poz. 37 (tytułu jednopozycyjnego) lub w poz. 34 (tytułu czteropozycyjnego), to jest stawek odsetek, według których naliczane są dalsze odsetki, po wystawieniu tytułu wykonawczego. Odnosząc się do następnego zarzutu, a mianowicie braku doręczenia skarżącej upoważnienia, z którego wynikałoby umocowanie do działania w imieniu organu, należy stwierdzić, iż jest on także bezzasadny. Z przepisów prawa nie wynika obowiązek doręczania zobowiązanemu upoważnienia do działania w imieniu organu. Poza tym przedmiotowe tytuły wykonawcze są zaopatrzone w pieczęć, z treści której wynika, że zostały one podpisane przez osobę działającą z upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. Natomiast skarżąca nie przedstawiła żadnego dokumentu, który podważałby umocowanie tej osoby do działania w imieniu organu. Podsumowując, za nietrafny należy więc uznać zarzut naruszenia art. 33 pkt 10 u.p.e.a. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 56 u.p.e.a. oraz art. 97 § 1 pkt 4 K.p.a., w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez ich pominięcie i braku zawieszenia postępowania do czasu wydania decyzji ostatecznej, należy stwierdzić, iż zarzut ten w swej istocie jest bezzasadny. Decyzja, na podstawie której zostały wystawione tytuły wykonawcze wprawdzie nie miała waloru ostateczności, to jednak z uwagi na nadanie jej rygoru natychmiastowej wykonalności (postanowienie z dnia [...] r., nr [...]) podlegała wykonaniu w drodze przymusu. Zgodnie bowiem z art. 239a Ord. pod. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Dodatkowo należy także zauważyć, iż podstawy do zawieszenia postępowania, o jakich mowa w art. 56 u.p.e.a., zostały wymienione w sposób enumeratywny, stąd też art. 97 K.p.a. nie może mieć zastosowania w postępowaniu egzekucyjnym. Stosownie bowiem do art. 18 u.p.e.a w postępowaniu egzekucyjnym przepisy K.p.a. mają zastosowanie jedynie wówczas, gdy przepisy u.p.e.a. nie stanowią inaczej. W świetle powyższego należy także uznać za bezzasadne pozostałe zarzuty, to jest zarzut naruszenia art. 138 K.p.a., w związku z art. 144 K.p.a. i w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez pominięcie art. 59 § 1 i § 3 i art. 34 § 4 u.p.e.a., a także naruszenie art. 7 i art. 8 K.p.a. W ocenie Sądu materiał zgromadzony w sprawie pozawala bowiem przyjąć, iż istniały podstawy prawne do wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie przedmiotowych tytułów wykonawczych i nie zachodziły przesłanki ani do jego zawieszenia czy też umorzenia. Z powyższych względów Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.