III SA/Wr 477/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anetta Chołuj Sędziowie Sędzia WSA Kamila Paszowska-Wojnar Asesor WSA Anna Kuczyńska-Szczytkowska (sprawozdawca) po rozpoznaniu w Wydziale III w dniu 4 września 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi B. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 30 października 2024 r. nr 0201-IOA.4246.39.2024 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 30 października 2024 r. (nr 0201-IOA.4246.39.2024) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: DIAS, organ) odmówił B. K. (dalej: skarżący) przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Celno-Skarbowego we Wrocławiu (dalej: NUS) z 13 lutego 2024 r. (nr 458000-COC-2.4246.98.2023.13) w przedmiocie wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej w wysokości 80.000 zł, jako osobie pełniącej funkcję Prezesa Zarządu w S. Sp. z o.o. z/s we W., urządzającej gry hazardowe bez koncesji. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia, DIAS podał art. 216, art. 162 i art. 163 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej: o.p.). Jak wynika z akt administracyjnych sprawy oraz z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, NUS decyzją z 13 lutego 2024 r. (nr 458000-C0c-2.4246.98.2023.13) wymierzył skarżącemu karę pieniężną w wysokości 80.000 zł, jako osobie pełniącej funkcję Prezesa Zarządu w S. Sp. z o.o. z/s we W., urządzającej gry hazardowe bez koncesji. Decyzja ta została wysłana na adres: S.1, ul. [...], [...] W.1 i po dwukrotnym awizowaniu w dniach: 20 lutego 2024 r. i 28 lutego 2024 r. uznana przez organ za doręczoną skarżącemu w trybie art. 150 o.p. w dniu 5 marca 2024 r. Skarżący w dniu 2 września 2024 r. zapoznał się z aktami postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej i dokonał ich fotokopii oraz wskazał adres do korespondencji: ul. [...], [...] S.2. W dniu 3 września 2024 r. skarżący nadał w urzędzie pocztowym odwołanie od decyzji z 13 lutego 2024 r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. W uzasadnieniu wniosku podał, że nie odebrał decyzji ani żadnej innej korespondencji kierowanej na adres: S.1, ul. [...], [...] W.1, ponieważ od 2015 r. nie zamieszkuje pod tym adresem. Podkreślił, że pod tym adresem zamieszkują jego rodzice, z którymi od dawna nie utrzymuje kontaktu. Jednocześnie wskazał, że od 2018 r. zamieszkuje w S.2 w powiecie [...]. Od 2019 r. wraz z żoną, a od 2022 r. wraz z małoletnimi dziećmi. Z uwagi na powyższe, nie mógł on mieć świadomości o wysłanej do niego korespondencji, która wróciła do nadawcy. Z tego też powodu nie złożył w terminie odwołania od decyzji wymiarowej, a przyczyna niedotrzymania terminu była przez niego niezawiniona. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 30 października 2024 r. DIAS odmówił skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu wskazał, że termin do wniesienia odwołania upłynął 19 marca 2024 r., a zatem nadane przez Stronę w dniu 3 września 2024 r. odwołanie zostało wniesione z uchybieniem ustawowego terminu, o którym mowa w art. 223 § 2 o.p. W ocenie organu oświadczenie skarżącego, zgodnie z którym nie odebrał decyzji, która została wysłana na adres zgodny z danymi identyfikacyjnymi i adresowymi osoby fizycznej zawartymi w Centralnym Rejestrze Podmiotów Krajowej Ewidencji Podatników w dacie wydania decyzji, ponieważ od 2016 r. nie mieszka pod tym adresem, a pod adresem tym zamieszkują rodzice, z którymi od dawna nie utrzymuje kontaktu, niepoparte żadnymi dowodami, nie stanowi uzasadnienia dla uprawdopodobnienia braku winy strony w uchybieniu terminu. Jak wynika z akt, całość korespondencji w przedmiotowej sprawie, począwszy od postanowienia z 27 września 2023 r. wszczynającego postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej, kierowana była na adres zgodny z danymi identyfikacyjnymi i adresowymi osoby fizycznej zawartymi w Centralnym Rejestrze Podmiotów Krajowej Ewidencji Podatników, tj.: B. K., S.1, ul. [...], [...] W.1. W związku z niepodjęciem przesyłek, mimo dwukrotnego ich awizowania, całość korespondencji została zwrócona do organu podatkowego. Zdaniem organu, skarżący musiał mieć świadomość, że w ewentualnie toczącym się postępowaniu w przedmiotowej sprawie korespondencja kierowana będzie na adres w S.1. Dalej DIAS przytoczył treść art. 146 o.p. i wskazał, że skarżący na żadnym etapie postępowania nie wskazywał, że adres w S.1 jest nieprawidłowy, jak też nie podał żadnego innego adresu do korespondencji. Dopiero do protokołu z zapoznania z aktami sprawy z 2 września 2024 r. wskazał adres do korespondencji: ul. [...], [...] S.2. Zgodnie z danymi identyfikacyjnymi i adresowymi osoby fizycznej zawartymi w Centralnym Rejestrze Podmiotów Krajowej Ewidencji Podatników, adres ten ważny jest od 3 września 2024 r. Organ podkreślił ponadto, że z art. 14 ust. 2 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników z dnia 13 października 1995 r. (Dz.U. z 2022 r. poz. 2500, dalej: ustawa o ewidencji) wynika, że Centralny Rejestr Podmiotów Krajowej Ewidencji Podatników (dalej: CRP KEP, ewidencja, rejestr) jest prowadzony w systemie teleinformatycznym. CRP KEP służy m.in. gromadzeniu wybranych danych ewidencyjnych z rejestru PESEL dotyczących osób fizycznych objętych tym rejestrem oraz danych wynikających ze zgłoszeń identyfikacyjnych i aktualizacyjnych podmiotów, czy też z niektórych dokumentów związanych z obowiązkami wynikającymi z przepisów podatkowych, weryfikacji danych, wymianie danych z rejestrami m.in. z PESEL, Centralną Ewidencją i informacją o Działalności Gospodarczej, Krajowym Rejestrem Sądowym. CRP KEP jest wykorzystywany przez organy podatkowe do realizacji celów i zadań ustawowych. W przepisach ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników ustawodawca nałożył pewne obowiązki o charakterze ewidencyjnym m.in. na podatników, jak i na organy podatkowe. Zatem podatnicy zobowiązani zostali do dokonywania zgłoszeń identyfikacyjnych i aktualizacyjnych w zakresie swoich danych ewidencyjnych, w tym adresowych. Twierdzenie skarżącego, zgodnie z którym od 2018 r. zamieszkuje pod adresem: ul. [...], [...] S.2 nie ma odzwierciedlenia w ewidencji podatników, co oznacza, że skarżący przez 6 lat nie podjął żadnych czynności celem aktualizacji adresu do korespondencji, pod którym - jak twierdzi - zamieszkuje. Taka aktualizacja pojawiła się dopiero 3 września 2024 r., a więc w momencie złożenia odwołania. DIAS dodał także, że zeznania roczne dla podatku dochodowego, w tym za okres od 2019 r. do 2022 r. skarżący składał w Urzędzie Skarbowym w Wieruszowie, tj. właściwym dla miejsca zamieszkania pod adresem, który widniał w CRP KEP w dacie wydania decyzji. Podsumowując DIAS wskazał, że nie wystąpiła żadna przeszkoda niemożliwa do przezwyciężenia, która spowodowała niedopełnienie czynności w terminie. Kryterium braku winy, jako przesłanki zasadności wniosku o przywrócenie terminu, wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przywrócenie terminu nie może zatem być dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego zaniedbania. W skardze na powyższe postanowienie skarżący zarzucił naruszenie art. 162 § 1 o.p., poprzez wadliwe ustalenie, iż skarżący nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy. Podkreślił, że analiza akt postępowania prowadzić powinna do wniosku, iż skarżący nie mógł wiedzieć o toczącym się przeciwko niemu postępowaniu, a zatem nie miał obowiązku "dopilnowania", aby administracja skarbowa posiadała jego aktualny adres do korespondencji. Skarżący wniósł o uwzględnienie skargi, uchylenie zaskarżonego orzeczenia oraz przekazanie sprawy do ponownego rozstrzygnięcia, a także o dopuszczenie dowodu z oświadczenia E. i K. K. z dnia 27 listopada 2024 r. W uzasadnieniu skargi skarżący podkreślił, że już od momentu wszczęcia postępowania w sprawie, cała korespondencja kierowana była na adres w S.1. Niemniej jednak, już od samego początku wiadomym było organowi I instancji, iż korespondencja ta nie jest podejmowana przez skarżącego. Podkreślił przy tym, że równolegle w stosunku do skarżącego toczyło się postępowanie karno - skarbowe, w którym to postępowaniu adres do korespondencji został przez niego wskazany i pod którym korespondencja do niego docierała. Organ mając zatem wiedzę co do tego, że toczy się inne postępowanie, miał możliwość zweryfikowania poprawności adresu do korespondencji. Błędna jest zatem argumentacja, zgodnie z którą musiał mieć świadomość o ewentualnie toczącym się postępowaniu w przedmiotowej sprawie, albowiem nie otrzymał żadnej korespondencji, z której by to wynikało. Skarżący dodał, że sam fakt, że dokonywał rozliczenia podatkowego pod dotychczasowym adresem nie oznacza, że adres ten jest również adresem do korespondencji. Skarżący składa bowiem deklarację podatkową elektronicznie i również elektronicznie otrzymuje zawiadomienia w tym zakresie. A zatem skarżący nie miał podstaw do zgłaszania adresu do korespondencji w sytuacji kiedy przesyłki są mu dostarczane drogą elektroniczną. Skarżący dodał, że z treści wniosku o przywrócenie terminu, jak również ze skargi wynika, że skarżący od dłuższego już czasu nie utrzymywał kontaktów z rodzicami. Korespondencja, która przychodziła do skarżącego nie była ani podejmowana przez rodziców, ani też nie był on informowany o tym, że listonosz pozostawił awizo. Z racji tego, iż rodzice skarżącego są osobami czynnymi zawodowo i pracują, nie mieli wglądu w nadawcę przesyłek. Trudno zatem uznać, iż skarżący z własnej winy nie odbierał przesyłek. Wiedział, że toczy się postępowanie karno - skarbowe i był przekonany, iż jest to jedyne postępowanie w przedmiocie jego odpowiedzialności w zakresie postawionych mu zarzutów. Nie był nigdy informowany, że będzie również toczyło się jakieś inne postępowanie w tym temacie. Tym samym nie spodziewał się otrzymywania żadnej innej korespondencji. Wszelka korespondencja kierowana była na adres do korespondencji pełnomocników skarżącego. Trudno – w ocenie skarżącego – mówić o zaufaniu podatnika do instytucji państwowej, skoro w ramach dwóch postępowań prowadzonych przez jedną instytucję w jednej komórce pozyskanie prawidłowego adresu jest możliwe, a w innej komórce takie informacje dla organu nie są istotne, mając pełną świadomość, iż korespondencja nie jest podejmowana. Końcowo skarżący podkreślił, że mieszka w S.2 wraz ze swoją rodziną - żoną i dziećmi. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoją dotychczasową argumentację w sprawie. Sąd na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. dopuścił jako dowód w sprawie dołączone przez skarżącego do skargi oświadczenie jego rodziców z dnia 27 listopada 2024 r., z którego wynika, że skarżący wyprowadził się od rodziców mieszkających pod adresem w S.1 widniejącym w ewidencji w 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej "p.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wyjaśniając granice niniejszej sprawy podkreślić należy, że odrębnym postanowieniem organ stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Zgodnie z art. 162 § 1 i § 2 o.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Z treści tego przepisu należy wyprowadzić wniosek, że aby można było przywrócić termin do dokonania danej czynności powinny być spełnione łącznie następujące przesłanki - uchybienie terminu, złożenie wniosku o przywrócenie terminu, uprawdopodobnienie braku winy przy braku dokonania czynności w terminie, dokonanie czynności przewidzianej przywracanym terminem. W sprawie zasadniczym argumentem, który - zdaniem DIAS - przemawiał za tym, iż decyzja została skierowana na właściwy adres (a przez to skutecznie doręczona skarżącemu), były dane zawarte w Centralnym Rejestrze Podmiotów Krajowej Ewidencji Podatników. Rejestr ten bowiem, zgodnie z przepisami ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników miał stanowić podstawowe źródło wiedzy organów, co do adresu zamieszkania skarżącego. Według DIAS, NUS był związany danymi z ewidencji. Ponadto organ wskazał, że skoro na podatnikach spoczywa obowiązek aktualizowania swoich danych, skutki niedokonania takiej czynności obciążają skarżącego. Jak wynika z art. 2 ust. 1, 2 i 3 ustawy o ewidencji, podmiotami podlegającymi obowiązkowi ewidencyjnemu są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami oraz inne podmioty niż wymienione w ust. 1, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, oraz płatnicy podatków, a także podmioty będące, na podstawie odrębnych ustaw, płatnikami składek ubezpieczeniowych. Ustawa już w art. 1, który określa zakres regulacji, w sposób jednoznaczny odnosi się do zasad ewidencji wyłącznie wyżej wymienionych podmiotów. Ustawa zawiera więc zamknięty katalog podmiotów podlegających obowiązkowi ewidencyjnemu. Zgodnie z art. 5 tej ustawy podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2a, są obowiązani do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego albo organu właściwego na podstawie odrębnych przepisów. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw. Stosownie do art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o ewidencji Szef Krajowej Administracji Skarbowej prowadzi w systemie teleinformatycznym CRP KEP i jest administratorem danych w nim zawartych. CRP KEP służy: 1) gromadzeniu wybranych danych ewidencyjnych z rejestru PESEL dotyczących osób fizycznych objętych tym rejestrem oraz danych wynikających: a) ze zgłoszeń identyfikacyjnych i aktualizacyjnych podmiotów, b) z niektórych dokumentów związanych z obowiązkami wynikającymi z przepisów podatkowych; 2) weryfikacji danych, o których mowa w pkt 1, oraz porównaniu ich z rejestrami urzędowymi i sądowymi prowadzonymi na podstawie odrębnych przepisów; 3) wymianie danych z rejestrem PESEL, Centralną Ewidencją i Informacją o Działalności Gospodarczej, krajowym rejestrem urzędowym podmiotów gospodarki narodowej, Krajowym Rejestrem Sądowym, Centralnym Rejestrem Płatników Składek. W myśl art. 14a ustawy o ewidencji CRP KEP jest wykorzystywany przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych oraz organy Krajowej Administracji Skarbowej do realizacji celów i zadań ustawowych. Ze znajdującego się w aktach sprawy zwrotnego potwierdzenia odbioru kwestionowanej przez skarżącego decyzji z 13 lutego 2024 r. wynika, że przesyłka zawierająca tę decyzję została skierowana na adres w S.1. W ocenie organu, dla ustalania adresu skarżącego należy odwołać się do ustawy o zasadach ewidencji, a w konsekwencji doręczenie powinno nastąpić na adres wskazany przez skarżącego w CRP KEP. Wskazać należy, że ustalenie daty doręczenia decyzji jest kwestią zasadniczą dla oceny prawidłowego zastosowania art. 228 § 1 pkt 2 o.p. przez organ podatkowy (dotyczącego stwierdzenia w formie postanowienia o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania) a w konsekwencji możliwości orzekania w przedmiocie podania strony o przywrócenie terminu. Odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję. Odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie (art. 223 § 2 pkt 1 o.p.). Tym samym musi nastąpić doręczenie decyzji stronie, które to doręczenie można uznać za skuteczne. Jeżeli bowiem doręczenie nie może zostać uznane za dokonane, to nie rozpoczyna się dla strony bieg terminu do złożenia odwołania. Równocześnie ustalenie prawidłowego adresu strony postępowania należy do podstawowych obowiązków organu prowadzącego postępowanie. W przypadku skarżącego doręczenie decyzji o wymierzeniu mu kary pieniężnej w wysokości 80.000 zł, jako osobie pełniącej funkcję Prezesa Zarządu w S. Sp. z o.o. z/s we W., urządzającej gry hazardowe bez koncesji, zostało uznane przez organ za skuteczne dokonane w trybie art. 150 o.p. na adres pozyskany przez organ z CRP KEP. W ocenie Sądu art. 14a ustawy o ewidencji nie stanowi podstawy do rozszerzenia zakresu zastosowania tej ustawy poza podmioty podlegające obowiązkowi ewidencyjnemu, a katalog podmiotów, do których ustawa znajduje zastosowanie jest zamknięty. Regulacją ustawy objęci są wyłącznie podatnicy i płatnicy, co wynika wprost z art. 1 pkt 1 lit. a, b i c w zw. z art. 2 ust. 1, 2, 3 ustawy o ewidencji. Przypomnieć przy tym należy, że na podstawie art. 7 § 1 o.p. podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Stosownie zaś do art. 7 § 2 o.p., ustawy podatkowe mogą ustanawiać podatnikami inne podmioty niż wymienione w § 1. Na kanwie niniejszej sprawy istotnym jest to, że decyzja NUS z dnia z 13 lutego 2024 r. nie dotyczy obowiązku podatkowego lecz kary pieniężnej wymierzonej skarżącemu na podstawie art. 89 ustawy o grach hazardowych (u.g.h.), jako osobie pełniącej funkcję Prezesa Zarządu w S. Sp. z o.o. z/s we W., urządzającej gry hazardowe bez koncesji. Kara ta nie stanowi powinności podatkowej, powstającej niezależnie od woli podatnika, ale stanowi konsekwencję działania strony, niezgodnego z przepisami ustawy o grach hazardowych. Administracyjna kara pieniężna nakładana na podstawie art. 89 u.g.h. z całą pewnością nie należy do przedmiotu regulacji o.p., albowiem nie jest zobowiązaniem podatkowym w rozumieniu art. 5 o.p. W konsekwencji skarżący, na którego została nałożona administracyjna kara pieniężna na podstawie art. 89 u.g.h., nie występował w sprawie jako "podatnik", w stosunku do którego miały zastosowanie przepisy ustawy o ewidencji. Tym samym twierdzenia DIAS o zasadności stosowania przepisów ustawy o ewidencji są nieuprawnione. Skarżący występował w sprawie, w której została wydana decyzja NUS, jako osoba fizyczna, więc pisma powinny być kierowane do niego zgodnie z regułami określonymi w art. 148 o.p., który normuje doręczanie pism właśnie takim osobom. Na adres wykazany w CRP KEP mogą i powinny być natomiast wysyłane pisma do osób mających status podatnika (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 maja 2023 r., sygn. akt III FSK 658/22). Zatem skierowanie decyzji NUS z 13 lutego 2024 r. na adres widniejący w systemie rejestracyjnym podatników CRP KEP byłoby prawidłowe, gdyby adres ten był jednocześnie adresem zamieszkania, o jakim mowa w art. 148 o.p. W orzecznictwie wskazuje się, że chodzi tu o miejsce w którym dana osoba przebywa z zamiarem stałego pobytu w rozumieniu art. 25 ustawy z 3 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360) i miejsce przebywania, o którym z kolei stanowi art. 25 ust. 1 ustawy z 24 września 2010 r. o ewidencji ludności (Dz. U. z 2022 r. poz. 1191). Miejsca zamieszkania nie można utożsamiać z miejscem jakiejkolwiek rejestracji zamieszkiwania pod określonym adresem, gdyż to nie determinuje jeszcze faktów w tym zakresie, chociaż może wskazywać, że skoro tak zarejestrowano, to taki był zamiar. Zatem dane tam ujawnione mogą stanowić dla organu źródło informacji w tym zakresie, ale w przypadku posiadania informacji o możliwej choćby niezgodności danych w rejestrze z rzeczywistym stanem rzeczy, okoliczności te należy wyjaśnić. Tylko w ten sposób doniosła w skutkach czynność doręczenia może zostać dokonana prawidłowo. Na tle tak zarysowanego stanu prawnego i faktycznego nie sposób uznać, iż organ wykazał, by decyzja z 13 lutego 2024 r. została prawidłowo doręczona skarżącemu - jako osobie fizycznej, której wymierzono administracyjną karę pieniężną. W aktach przekazanych Sądowi brak jest bowiem ustaleń w zakresie miejsca zamieszkania skarżącego ("osoby fizycznej"). Organ podatkowy, mając natomiast informacje o niepodejmowaniu korespondencji przez skarżącego pod adresem wskazanym w ewidencji, powinien podjąć działania w celu ustalenia faktycznego miejsca zamieszkania skarżącego, zwłaszcza że – jak wskazał skarżący, a czemu nie zaprzeczył organ w odpowiedzi na skargę, jednocześnie wobec skarżącego toczyło się postępowanie karno-skarbowe i tam doręczenia były dokonywane na inny adres niż widniejący w ewidencji. Skuteczność doręczenia w przypadku wystąpienia obowiązku zawiadomienia o zmianie adresu została przewidziana przez ustawodawcę w art. 146 § 2 o.p. i przypisana do toku postępowania, a zatem po jego wszczęciu (§ 1). Pamiętać należy, że doręczenie przez awizo stwarza pewną fikcję prawną, w ramach której przyjmuje się, że pismo zostało doręczone, podczas gdy w rzeczywistości fakt ten nie ma miejsca. Instytucja ta ma charakter wyjątkowy, gdy doręczenie osobiste nie może dojść do skutku. Należy z niej zatem korzystać z rozwagą, po zweryfikowaniu wszelkich występujących wątpliwości co do prawidłowości danych adresowych. W przeciwnym razie dojść może do pozbawienia strony możliwości korzystania z podstawowych gwarancji proceduralnych, w tym prawa do wniesienia odwołania. Sąd zauważa, że podobne zagadnienie na tle odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania spółki było przedmiotem oceny sądów administracyjnych, np. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 26 maja 2023 r., sygn. akt III FSK 543/22 i III FSK 657/22; z dnia 9 sierpnia 2023 r., sygn. akt III FSK 1094/22 i III FSK 1272/22; w wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Krakowie z dnia 26 stycznia 2024 r., sygn. akt I SA/Kr 1051/23; w Gliwicach z dnia 20 maja 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1663/19. Sąd w składzie rozpoznającym sprawę podziela poglądy w nich zaprezentowane. W toku ponownego rozpoznania sprawy rzeczą organu będzie, przed merytorycznym rozpoznaniem wniosku skarżącego o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, dokonanie ponownej oceny skuteczności doręczenia skarżącemu decyzji NUS z dnia 13 lutego 2024 r. w świetle przedstawionej przez skarżącego argumentacji, dołączonego do skargi oświadczenia rodziców skarżącego o jego niezamieszkiwaniu pod adresem widniejącym w ewidencji oraz danych, którymi organ dysponował w toku równolegle prowadzonego postępowania karno-skarbowego. Organ powinien w szczególności dokonać ustaleń, co do faktycznego miejsca zamieszkania skarżącego. Ustalenia w zakresie prawidłowości doręczenia decyzji NUS z dnia 13 lutego 2024 r. będą determinować ewentualną skuteczność złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od tej decyzji. Wniosek o przywrócenie terminu może być bowiem skutecznie złożony tylko w sytuacji stwierdzenia, że decyzja została prawidłowo doręczona i że zaczął biec termin do wniesienia odwołania. Kierując się przedstawioną powyżej argumentacją Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) p.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie, o czym orzekł jak w punkcie I sentencji wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a.