III SA/Wr 483/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Malinowska-Grakowicz Sędzia WSA Lidia Serwiniowska (sprawozdawca) Protokolant specjalista Jolanta Ryndak po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 7 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi P. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji wymierzającej karę pieniężną w związku z urządzaniem gier na automacie poza kasynem gry bez zezwolenia oddala skargę w całości. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] (nr [...]), Dyrektor Izby Celnej we W. (dalej: Dyrektor IC, organ odwoławczy, II instancji) – po rozpatrzeniu odwołania P. C. prowadzącego działalność gospodarcza pod nazwą "A" (dalej: strona, skarżący) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. (dalej: Naczelnik UC, organ I instancji) dnia [...] (nr [...]) w sprawie odmowy uchylenia w całości decyzji nr [...] wydanej dnia [...] wymierzającej stronie karę pieniężną w wysokości 12000 zł w związku z urządzaniem gier na automacie [...] nr [...] poza kasynem gry bez zezwolenia, stwierdzając brak istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 11 ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor IC wskazał, że w dniu [...] funkcjonariusze celni Urzędu Celnego we W. przeprowadzili w lokalu: [...][...] znajdujący się przy ul S./Róg D. we W., kontrolę w zakresie przestrzegana przepisów ustawy o grach hazardowych. W wyniku podjętych czynności kontrolnych (udokumentowanych protokołem nr [...]) stwierdzono, że w lokalu użytkowany jest automat o nazwie [...] [...] nr [...]. Przeprowadzona kontrola pozwoliła na stwierdzenie, że przedmiotowe urządzenie spełnia definicyjne przesłanki gier na automatach, określone w art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) dalej: u.g.h. Bezspornym okazał się fakt, że lokal, w którym urządzano gry hazardowe na przedmiotowym urządzeniu nie jest kasynem gry w warunkach art. 4 ust. 1 pkt 1 u.g.h. Naczelnik UC powołując się na art. 89 u.g.h. postanowieniem z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie wobec strony w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu prowadzenia działalności w zakresie urządzania gier na automatach poza kasynem gry bez koncesji lub zezwolenia. Następnie postanowieniem z dnia [...]. Naczelnik UC włączył do postępowania opinię biegłego sądowego z zakresu informatyki Sądu Okręgowego w S z ekspertyzy rzeczonego urządzenia z dnia [...] W wyniku przeprowadzonego postępowania, wykonanych czynności i pozyskanych dowodów Naczelnik UC ustalił, iż gry na w/w urządzeniu były grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. (miały charakter losowy i były prowadzone w celach komercyjnych): nie były one jednak prowadzone w kasynie gry ani w oparciu o ważne zezwolenie w tym zakresie. Mając na uwadze zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, decyzję z dnia [...], na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 u.g.h. Naczelnik UC nałożył na stronę karę pieniężną w wysokości 12.000 zł w związku z eksploatacją przedmiotowego automatu do gier poza kasynem gry. Od powyższej decyzji skarżący wniósł odwołanie nie zachowując czternastodniowego terminu, zgodnie z pouczenie zawartym w decyzji. Postanowieniem z dnia [...] (nr [...]) stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Skarżący pismem z dnia [...] wystąpił do Naczelnika UC z wnioskiem o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzji z dnia [...] w związku z wyrokiem Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 11 czerwca 2015 r. w sprawie C-98/14. W ocenie skarżącego orzeczenie ma wpływ na treść wydanej decyzji a przez to stanowi "na mocy art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej podstawę do wznowienia w/w postępowania". Naczelnik UC postanowieniem z dnia [...] wznowił postępowanie w przedmiotowej sprawie. Następnie organ I instancji decyzją z dnia [...] (nr[...] ) odmówił uchylenia wyżej opisanej decyzji ostatecznej z dnia [...]. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący zarzucił naruszenie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że wskazane przez skarżącego orzeczenie TSUE z dnia 11 czerwca 2015 r. w sprawie sygn. C-98/14, nie może być wykorzystane dla wyciągnięcia konkluzji co do statusu przepisów u.g.h., a co za tym idzie – nie wypełnia ustawowej przesłanki wznowienia postępowania podatkowego. Organ odwoławczy zauważył, że zgodnie z art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję a której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1. Z kolei, w myśl art. 240 § 1 pkt 11 powołanej ustawy w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. Organ II instancji powołał się na wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2005 r. sygn. akt II FSK 47/05, w którym stwierdzono, że instytucja wznowienia postępowania nie może być wykorzystana do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Nie jest to bowiem kontynuacja postępowania zwykłego a odrębne postępowanie nadzwyczajne, którego granice są ściśle ograniczone konkretną podstawą prawną wymienioną w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten odnosi się wyłącznie do kwalifikowanych wad procesowych i oczywistym jest, że na jego podstawie nie można czynić rozważań materialnoprawnych. Instytucja wznowienia postępowania nie jest też środkiem za pomocą, którego można wzruszyć każdą nawet wadliwą decyzję ostateczną. I tak na przykład powołanie się na nowy dowód, który nie istniał i nie był znany organowi wydającemu decyzję, nie uzasadnia żądania zmiany decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Dyrektor IC podkreślił, że zdaniem strony w/w wyrok TSUE w sposób kategoryczny i jednoznaczny przesądził o charakterze technicznym przepisu zakazującego użytkowania automatów do gier poza kasynami, odwołując się również do swojego wcześniejszego wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11, co oznacza, że nienotyfikowany zakaz urządzania gier na automatach do gier poza kasynami jest bezskuteczny, a tym samym bezskuteczne jest również nadkładanie kar pieniężnych jako akcesoryjne do powołanego zakazu. W związku z powyższym organ podatkowy, uwzględniając stanowisko TSUE winien wydać rozstrzygnięcie o innej treści niż zapadło w realiach niniejszej sprawy. Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Dyrektora IC w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z przesłanką określoną w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej. Powołany wyrok TSUE nie przesądza, że art. 89 ust. 1 pkt 2 polskiej ustawy o grach hazardowych, na skutek braku notyfikacji jest nieskuteczny, a organy celne winny odmówić jego zastosowania. Organ podniósł, że w kwestii konsekwencji prawnych nienotyfikowania przepisów technicznych Komisji Europejskiej, przy uwzględnieniu regulacji prawnych zawartych w dyrektywie 98/34/WW oraz Konstytucji RP i przepisach prawa krajowego, wypowiedział się Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 11 marca 2015 r. sygn. akt P4/14. W wyroku wskazał, że "żadne z postanowień dyrektywy 98/34/WE a także postanowień TFUE, nie odnosi się do braku notyfikacji przez państwo członkowskie przepisów technicznych ani nie określa skutków braku notyfikacji konsekwencji niedochowania wymogów notyfikacyjnych zostały bowiem ustalone dopiero w orzecznictwie TSUE". Dalej podniósł Trybunał Konstytucyjny, odwołując się do orzeczeń TSUE dla określenia skutków niedochowania wymagań notyfikacyjnych w odniesieniu do przepisów technicznych, TSUE posłużył się zasadą pierwszeństwa prawa unijnego nakazującą przy kolizji norm materialnych zamiast krajowego prawa stosować normę unijną oraz zasadę bezpośredniego skutku, dającą jednostkom prawo powoływania się na prawo unijne przed sądami. Organ II instancji podkreślił, że sama dyrektywa 98/34/WE zawiera regulacje w dwóch zakresach. Po pierwsze w sposób mniej lub bardziej przejrzysty wskazuje jak należy rozumieć pojęcie "przepis techniczny" i po drugie określa tryb, w jakim państwo członkowskie jest zobligowane do informowania Komisji Europejskiej i inne państwa członkowskie do projektowanych przepisach technicznych, a także uwzględniania proponowanych przez komisję i inne państwa członkowskie zmian w przedstawianych przepisach technicznych. Przy czym zauważył, że dyrektywa nie zawiera żadnych regulacji odnoszących się do skutków niedochowania obowiązku notyfikacji przepisów technicznych, ani nie zawiera regulacji dotyczących skutków związanych z pominięciem proponowanych zmian w przepisach technicznych przedstawianych do notyfikacji. Dyrektor IC zauważył, że wykładanie przepisów prawa unijnego pochodnego oraz wskazówki interpretacyjne zawarte w tych orzeczeniach są wiążące dla sądu państwa członkowskiego, który wystąpił z pytaniem prejudycjalnym. Rozpatrywany wyrok TSUE z dnia 11 czerwca 2015 r. wydany został w sprawie, w której pytania prejudycjalne zadało inne państwo członkowskie, tzn. Węgry, oznacza to, że wyłącznie sąd węgierski (a nie polski) jest zobowiązany, w konkretnej sprawie, zastosować przepisy unijne w tym znaczeniu, jakie zostało im nadane w przedmiotowym orzeczeniu TSUE. Organ odwoławczy podzielił pogląd wskazujący, na to, że "orzeczenie TSUE wydane w odpowiedzi na pytanie prejudycjalne nie są wprost wiążące dla innych sądów krajowych czy też innych organów publicznych. Stosownie do treści art. 267 TFUE, TSUE dokonuje wykładni przepisów unijnych, która wiąże sąd krajowy w sprawie, w związku z którą wniósł pytanie prejudycjalne. Wobec tego trafnie wskazuje się, że powoływanie się na wyroki TSUE w innych sprawach jest możliwe wyłącznie w drodze uznania argumentów prezentowanych przez TSUE. Reasumując tę część argumentacji należy podkreślić, że TSUE jest władnym w przypadku przekazania pytania prejudycjalnego – do orzekania wyłącznie w przedmiocie wykładni lub ważności przepisów prawa unijnego i nie może rozstrzygać o wykładni, czy też ważności przepisów prawa krajowego" (vide E. Wojtaszek-Mik (w: M. Wąsek-Wiaderek, E. Wojtaszek-Mik Pytania prejudycjalne do Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich, Warszawa 2007, s. 45-47 i 80-82 oraz powołane tam orzeczenia, A. Wróbel (w:) A. Wróbel (red.), Stosowanie prawa Unii Europejskiej przez sądy, Warszawa 2010, s. 595-600, 632-633). Organ odwoławczy podzielił stanowisko zawarte w powołanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego a wskazujące, że zakres związania tym wyrokiem TSUE winien być ograniczony wyłącznie do wykładni art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. Dyrektor IC zauważył, że we wskazanym wyżej wyroku TSUE nie dokonał wykładni przepisów ustawy o grach hazardowych, ani nie wskazał na sposób ich rozumienia, bowiem zakres kompetencji jest ograniczony do wykładni przepisów prawa unijnego. Z treści tego wyroku nie wynikają wnioski, które mogłyby prowadzić do określenia skutków prawnych nienotyfikowania przepisów technicznych zawartych w ustawie o grach hazardowych. Dyrektor IC zaakceptował prezentowane w doktrynie, a wskazujące, że sądy krajowe z jednej strony winny zagwarantować jednostkom urzeczywistnienie ich praw podmiotowych z drugiej winny przyczyniać się do prawnej integracji Unii Europejskiej. Z ustrojowego punktu widzenia sądy krajowe znajdujące się w polu oddziaływania zarówno prawa krajowego jak i prawa unijnego, przez co jednocześnie funkcjonują w strukturze jurysdykcyjnej, której podstawą jest hierarchiczna nadrzędność Konstytucji i związane z nią kompetencje sądu konstytucyjnego, oraz systemie zwieńczonym kognicją TSUE, z czego wynikają odrębne podstawy prawne ich orzeczeń, swoiste metody wykładni prawa oraz dodatkowe obowiązki proceduralne (vide: M. Wiącek, Pytanie prawne Sądu do Trybunału Konstytucyjnego, Warszawa 2011 s. 232 i n.). W związku z powyższym organ odwoławczy podkreślił, że konstytucyjna zasada pierwszeństwa prawa unijnego znajduje swoje ograniczenia i to nie tylko w zakresie odnoszącym się do Konstytucji (art. 8 ust. 1 Konstytucji) ale także w zakresie w jakim określona w art. 91 ust. 3 Konstytucji norma kolizyjna nie odnosi się do wad proceduralnych. Ponadto organ podkreślił, że w powołanym wyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 marca 2015 r. Trybunał stwierdził, że brak notyfikacji przepisów art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 i 2 u.g.h. nie stanowi takiego naruszenia poza konstytucyjnej procedury ustawodawczej, które byłoby równoznaczne z naruszenie art. 2 i art. 7 Konstytucji RP. Trybunał Konstytucyjny oceniając zaniedbanie o charakterze formalnoprawnym w zakresie unijnej procedury notyfikacji zwrócił uwagę na istnienie jakościowej różnicy pomiędzy obowiązkami w zakresie stanowienia ustaw wynikającymi z Konstytucji a takimi obowiązkami wynikającym z ustaw i przyjął, że uchybienie obowiązkowi notyfikowania Komisji Europejskiej przepisów technicznych nie może samo przez się prowadzić do naruszenia konstytucyjnych zasad określonych w art. 2 i art. 7 Konstytucji RP. Trybunał uznał, że takie uchybienie nie narusza zasady demokratycznej państwa prawa i zasady legalizmu. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego oznacza także i to, że z polskiego porządku prawnego nie zostały derogowane przepisy art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W ocenie Dyrektora IC oparcie konstrukcji odmowy zastosowania obowiązujących przepisów w istocie na wykładni dokonanej przez TSUE z pominięciem regulacji zawartych w Konstytucji RP oraz bez uwzględnienia okoliczności dotyczących braku stosowanych uregulowań dotyczących skutków prawnych nie przedstawienie do notyfikacji Komisji Europejskiej projektów przepisów technicznych nie powinno prowadzić do odmowy stosowania tych przepisów przez organy podatkowe oraz sądy krajowe. W takiej bowiem sytuacji, jak to już wcześniej zostało przedstawione, nie można mówić o konflikcie merytorycznym (treściowym) pomiędzy przepisami prawa unijnego a przepisami prawa krajowego. Organ II instancji zwrócił uwagę, że przy rozstrzyganiu niniejszej sprawy, nie można stracić z pola widzenia skutków wynikających z wejścia do krajowego porządku prawnego ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie u.g.h. Z treści art. 8 tej ustawy wynika, że wchodzi ona w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia. Tak więc ustawa zmieniająca ustawę z dnia 19 listopada 2009 r. u.g.h. weszła w życie w dniu 3 września 2015 r. Ustawa zmieniająca została notyfikowana Komisji Europejskiej w dniu 5 listopada 2014 r. pod numerem 2014/0537/PL. Stosownie do treści art. 1 pkt 7 ustawy zmieniającej przepis art. 14 ust. 1 otrzymał nowe brzmienie i stanowi, że "Urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, w tym turniejów gry pokera, gier w kości oraz gier na automatach jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonej koncesji lub udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy. Przed wejściem w życie ustawy zmieniającej a więc przed 3 września 2015 r. przepis art. 14 ust. 1 u.g.h. miał następującą treść "Urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry". Porównanie treści art. 14 ust. 1 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym przed zmianą ustawy i po zmianie tej ustawy wyraźnie wskazuje, że ustawodawca nie wprowadził zmian w zakresie zakazu urządzania gier na automatach, poza kasynem gier. Zarówno w brzmieniu sprzed 3 września 2015 r. był wprowadzony jednoznaczny zakaz urządzania gier na automatach poza kasynem gry jak i w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą nadal obowiązuje jednoznaczny zakaz urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Oznacza to, że stan prawny odnoszący się obowiązywania zakazu urządzania gier na automatach poza kasynem gry nie uległ zmianie. Okoliczność ta jest o tyle istotna jeśli zważyć, że ustawa zmieniająca nie wprowadziła żadnych zmian w treści art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. Ponadto przepisy ustawy zmieniającej nie wprowadziły także zmian do treści art. 6 ust. 1 u.g.h. pozostawiając jego dotychczasowe brzmienie, z którego wynika, że działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie gry. Dyrektor IC wskazał, że wyrok TSUE z 11 czerwca 2015 r., na który powołuje się strona, nie dotyczy zasadniczo kar pieniężnych za nielegalne urządzanie gier na automatach. Dotyczy on sporu, który powstał na terenie innego państwa – Węgier, na gruncie odmiennego niż w niniejszej sprawie stanu faktycznego oraz prawnego. Skoro zatem Trybunał nie dotyczył przepisu art. 89 ust. 1 pkt 1 polskiej u.g.h. i Trybunał nie dokonał jednoznacznej wykładni przesądzającej charakteru tego przepisu, nie można uznać, że wyrok ten ma wpływ na przedmiotową sprawę i powoduje konieczność wzruszenia decyzji wydanej na jego podstawie. Tym samym po dokonaniu analizy treści przedmiotowego orzeczenia należało jednoznacznie wskazać, że nie posiada ono cech, które warunkowałyby konieczność podważania ostatecznej decyzji z dnia 16 marca 2015 .r (nr 450000-IAGW.872.51.2015.IN149). Mając zatem na względzie powołaną przez stronę skarżącą podstawę wznowienia postępowania określoną w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, po dokonaniu formalnej analizy wyroku TSUE z dnia 11 czerwca 2015 r. oraz mając na względzie przedstawione stanowisko, Dyrektor IC niezmiennie uznaje, że rzeczony wyrok TSUE nie może stanowić podstawy do wzruszenia decyzji ostatecznej organu. W skardze na powyższą decyzję strona skarżąca zarzuciła naruszenie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że wskazane orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 11 czerwca 2015 r. w sprawie o sygnaturze C-98/14 nie może być wykorzystane dla wyciągnięcia konkluzji co do statusu przepisów ustawy o grach hazardowych, a co za tym idzie – nie wypełnia przesłanki wznowienia postępowania. Wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej oraz zasądzenie od organu kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że powszechnie uznaje się, zarówno w doktrynie prawa międzynarodowego jak i w judykaturze, że traktaty unijne w porządku prawnym Rzeczpospolitej Polskiej mają pierwszeństwo przed ustawami krajowymi. Taka sytuacja występuje również w przypadku Traktatu Unii Europejskiej, który w art. 19 ustanawia Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Trybunał dokonuje więc wykładni prawa unijnego, tożsame z wykładnią prawa polskiego. Wyrokiem z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 oraz C-217/11 (Fortuna i in.) odnośnie interpretacji art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/EW w świetle przepisów ustawy o grach hazardowych, Trybunał Sprawiedliwości uznał, iż "przepisy tego rodzaju jak art. 14 ust. 1 u.g.h. zgodnie z którym urządzanie gier na automatach dozwolone jest jedynie w kasynach gry należy uznać za przepis techniczny" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 (vide: pkt 24 w/w wyroku). Strona skarżąca podkreśliła, że uznanie art. 14 ust. 1 u.g.h. za "przepis techniczny" zostało dokonane literalnie, bez wskazania jakichkolwiek dodatkowych zastrzeżeń, które warunkowałyby taki jego charakter, stąd ma on wymiar bezwzględny i prawnie wiążący (podobnie w sprawie C-65/05). W sprawie o sygn. C-98/14 TSUE prowadził postępowanie dotyczące przepisów wprowadzanych przez Węgry dotyczące użytkowania automatów do gier, tożsamych z automatami, których funkcjonowanie reguluje u.g.h. W 2012 r. Węgry wprowadziły ustawę, która zakazywała użytkowania automatów do gier poza kasynami, a więc o treści zbliżonej do brzmienia art. 14 ust. 1 u.g.h. (Urządzanie gier na automatach jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry"). Trybunał udzielił więc odpowiedzi na pytanie, czy zapisy ustawy węgierskiej stoją na przeszkodzie swobodnemu przepływowi towarów i swobodnemu świadczeniu usług w zakresie, w jakim zakazuje użytkowania automatów do gier poza kasynami. W punkcie 100 wyroku TSUE wskazał wprost, iż art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 należy interpretować w ten sposób, że "Krajowe przepisy ustawowe, które zakazują użytkowania automatów do gier poza kasynami, stanowią "przepisy techniczne" w rozumieniu tego przepisu, których projekty powinny być przedmiotem powiadomienia w art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy". Biorąc pod uwagę fakt identyczności treści ustawy węgierskiej z brzmieniem polskiej ustawy o grach hazardowych wskazano, iż rozumienie przepisów o identycznej treści powinny być interpretowane w ten sam sposób. Ponadto spostrzeżono, że Trybunał wskazał, że niedopełnienie obowiązku notyfikowania stanowi istotne uchybienie proceduralne, które może powodować, że przepisy techniczne nie mogą być stosowane przez sąd. Zdaniem strony skarżącej należy uznać, że skutkiem braku notyfikacji przepisów technicznych jest ich całkowita nieskuteczność, co w przypadku konkretnej sprawy odnosi się do braku wymierzenia kary za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, jako że dyspozycja normy prawnej zawartej w art. 89 u.g.h. w związku z nieskutecznością przepisu art. 14 jest pusta. Błędnie wymierzono stronie skarżącej karę pieniężną, a zatem postępowanie powinno zakończyć się uchyleniem wydanej decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2). Zgodnie zaś z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), zwanej dalej: p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, zaś art. 135 p.p.s.a. obliguje sąd do wzięcia pod uwagę z urzędu wszelkich naruszeń prawa. Mając na uwadze wskazane powyżej kryterium legalności, Sąd po poddaniu ocenie ustalonych w sprawie w toku postępowania administracyjnego okoliczności faktycznych i istniejących wówczas okoliczności prawnych, nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi. Podnieść należy, że w myśl art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r. poz. 613 ze zm., dalej jako: O.p.) w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji. Natomiast stosownie do art. 240 § 2 pkt 2 O.p. wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 8 lub 11 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca odpowiednio od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. W niniejszej sprawie organ odmówił uchylenia w trybie wznowieniowym ostatecznej decyzji wymierzającej – na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz.U. nr 201, poz. 1540 ze zm. dalej jako: u.g.h.) – kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry, uznając, że orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 11 czerwca 2015 r., sygn. akt C-98/14 w sprawie Berlington Hungary Tanácsadó és Szolgáltató kft i in. przeciw Magyar Állam, opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej dnia 17 sierpnia 2015 r. - nie ma wpływu na kształt decyzji ostatecznej, której zmiany domaga się strona. Stanowisko organu jest zasadne. Wyrok TSUE, wskazany jako podstawa do wznowienia postępowania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry, dotyczy nowelizacji węgierskiej ustawy o grach losowych z 2011 r. Uzasadniając orzeczenie z dnia 11 czerwca 2015 r., sygn. akt C-98/14 TSUE wskazał, że znaczne podniesienie podatku od automatów do gier (do kwoty, która właściwie zawsze oznaczałaby stratę dla przedsiębiorcy), stanowi przeszkodę w swobodnym świadczeniu usług, która jest zagwarantowana przez art. 56 TFUE. Tak więc wspomniane podwyższenie podatków wywierałoby skutek podobny do skutku zakazania użytkowania automatów do gier poza kasynami, które zgodnie z utrwalonym orzecznictwem stanowi przeszkodę w swobodnym świadczeniu usług. Ponadto w rzeczonym wyroku TSUE stwierdził, że przepisy krajowe, takie jak rozpatrywane w postępowaniu głównym, które, nie przewidując okresu przejściowego, pięciokrotnie podwyższają kwotę zryczałtowanego podatku podlegającego zapłacie od użytkowania automatów do gier w salonach gier, a ponadto ustanawiają podatek proporcjonalny podlegający zapłacie od tej samej działalności, stanowią ograniczenie swobodnego świadczenia usług, zagwarantowanego w art. 56 TFUE w zakresie, w jakim mogą wstrzymać, ograniczyć lub uczynić mniej atrakcyjnym swobodne świadczenie usług polegające na użytkowaniu automatów do gier w salonach gier, czego ustalenie należy do sądu krajowego. Zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, ma rację Dyrektor IC twierdząc, że wyrok TSUE nie może być bezpośrednio wykorzystywany dla wyciągania ostatecznych konkluzji co do statusu przepisów polskiej ustawy o grach hazardowych. Zatem nie ma on również wpływu na ocenę materiału dowodowego zebranego uprzednio w postępowaniu podatkowym toczącym się w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry. W analizowanym orzeczeniu TSUE odniósł się bowiem jedynie do przepisów ustawy węgierskiej, która zawierała zasadniczo odmienne uregulowania prawne dotyczące rynku gier na automatach, w stosunku do polskiej ustawy o grach hazardowych, która w odróżnieniu od analizowanych węgierskich przepisów, zawiera przepisy przejściowe pozwalające m. in. na kontynuację działalności na podstawie posiadanych zezwoleń do czasu ich wygaśnięcia, według przepisów dotychczasowych. Brak przepisów przejściowych stanowił zasadniczy przedmiot zarzutów TSUE w stosunku do analizowanej ustawy węgierskiej w zakresie gier hazardowych. Dodatkowo wskazać należy, że skarżący nie legitymował się zezwoleniem na prowadzenie działalności polegającej na urządzaniu gier na automacie poza kasynem gry. Tym bardziej przywołany wyrok TSUE nie może mieć żadnego znaczenia w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...]. Podnieść w tym miejscu należy również, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 (dostępna w CBOSA) orzekł, że: 1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W uzasadnieniu tej uchwały NSA - analizując orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE - wyjaśnił, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h nie jest przepisem technicznym, w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, gdyż przepis ten ustanawia sankcję za działania niezgodne z prawem, zaś ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych. O możliwości zastosowania, bądź konieczności odmowy zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h decydują bowiem okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie, w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się do ustalonego stanu faktycznego, co oznacza, że zasadniczo może stanowić on podstawę prawną nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h. Według NSA, dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma również znaczenia techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy oraz okoliczność nieprzekazania projektu tego przepisu Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej dyrektywy. W sytuacji, gdy art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizuje urządzanie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem, a z art. 14 ust. 1 tej ustawy wynika, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone w kasynach gry, co wymaga spełnienia szeregu szczegółowych warunków określonych ustawą ściśle reglamentującą tego rodzaju działalność, to za oczywiste uznać należy, że z punktu widzenia stosowania albo odmowy stosowania tego przepisu, ustaleniem faktycznym o wiodącym i prawnie relewantnym znaczeniu jest ustalenie odnoszące się do następującej okoliczności. Mianowicie, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną u.g.h.w ogóle poddał się działaniu zasad określonych tą ustawą - w tym zwłaszcza zasad określonych w jej art. 14 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1 - czy też przeciwnie, zasady te zignorował w ten sposób, że na przykład działalność tę prowadził pomimo, że ani zezwolenia, ani koncesji na prowadzenie gry nigdy nie posiadał, ani też nie ubiegał się o nie. W zakresie odnoszącym się zarówno do dokonywania ustalenia faktycznego, jak i jego oceny z punktu widzenia stosowania albo odmowy stosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., o czym przesądzają okoliczności konkretnej sprawy oraz zestawienie, w jakim ten przepis występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się do konkretnie ustalonego stanu faktycznego, nie ma miejsca na żadną dowolność. Zwłaszcza zaś taką, która miałaby polegać na dokonywaniu oceny spełnienia (wstępnych) warunków stosowania (stosowalności) przywołanego przepisu prawa, nie tyle przez uprawniony do tego organ, co przez samych zainteresowanych, w szczególności zaś przez tych, którzy podejmując działalność regulowaną u.g.h. w zakresie urządzania gier na automatach, sposobu urządzania tych gier nawet nie konfrontowali - w przedstawionym powyżej i pozytywnym tego słowa znaczeniu - z treścią zawartych w tej ustawie unormowań w zakresie, w jakim określają one zasady organizowania i urządzania gier na automatach, ograniczając się w tym względzie do postawy, że prowadzenie tej działalności poprzez ignorowanie określonych ustawą zasad "legitymizuje" stanowisko TS zawarte w pkt 25 wyroku w sprawach połączonych C- 213/11, C-214/11 i C-217/11 oraz budowany na tej podstawie wniosek o niestosowalności art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. NSA stwierdził, że na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Natomiast odnosząc się do ustalenia podmiotu, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność administracyjna za popełnienie deliktu polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, wskazano, że w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. ustawodawca operuje pojęciem "urządzającego gry". Tego rodzaju zabieg służący identyfikacji sprawcy naruszenia prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której przecież - jak to wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. - nie może uzyskać, ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Wynika z tego, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Zatem w świetle ww. uchwały pierwotna decyzja wydana na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 i art. 90 ust. 1 u.g.h., nie została oparta na przepisach, które mają charakter przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE. Niezależnie od powyższego przywołana uchwała NSA została podjęta już po wyroku TSUE z dnia 11 czerwca 2015 r. w sprawie o sygnaturze akt C-98/14, a w treści uchwały Naczelny Sąd Administracyjny odwoływał się także do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W związku zatem z brakiem podstaw wznowieniowych umożliwiających wzruszenie kwestionowanej decyzji, stwierdzić należy, że organy podjęły prawidłowe decyzje, odmawiając uchylenia podjętego rozstrzygnięcia. W tym stanie sprawy, Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.