III SA/Wr 538/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Magdalena Jankowska - Szostak po rozpoznaniu w dniu 23 listopada 2010 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Wojewody D. na wynik kontroli Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie prawidłowości gospodarowania środkami publicznymi postanawia: odrzucić skargę. Pismem z dnia [...] r. Wojewoda D. wniósł skargę na opisany w sentencji postanowienia wynik kontroli Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W., żądając jego uchylenia. Wynikowi temu Wojewoda zarzucił nieznajdujące oparcia w przepisach prawa i stanie faktycznym stwierdzenie nieprawidłowości, nieznajdujące oparcia w przepisach prawa zobowiązanie skarżącego do wyeliminowania tych nieprawidłowości, naruszenie § 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz. 1541 ze zm.) przez błędną jego wykładnię, polegającą na przyjęciu, że tytuły wykonawcze powinny być wystawiane w terminie do 90 dni od dnia wystawienia mandatu, naruszenie art. 42 ust. 3 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, ze z przepisu tego wynika, ze wniosek dłużnika o rozłożenie zobowiązania na raty winien bezwzględnie zawierać pisemne uzasadnienie oraz naruszenie § 13 ust. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 2006 r. w sprawie gospodarki finansowej jednostek budżetowych i gospodarstw pomocniczych oraz trybu postępowania przy przekształceniu w inną formę organizacyjno – prawną (Dz.U. Nr 116, poz. 783 ze zm.), poprzez jego błędną interpretację, polegającą na przyjęciu, że z przepisu tego wynika, że skarżący powinien prowadzić ewidencję mandatów konfrontując składane przez organy uprawnione odcinki mandatów z ich kopiami. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. wniósł o odrzucenie skargi z uwagi na jej niedopuszczalność. Wskazał, że po dokonaniu kontroli, w jej "wynikach i wnioskach" zawarto zalecenie przestrzegania przepisów ustawy o finansach publicznych oraz przepisów wykonawczych. Dodatkowo zalecono usunięcie dostrzeżonych nieprawidłowości w zakresie ewidencjonowania mandatów kredytowanych i gotówkowych, terminów wystawiania tytułów wykonawczych, wydawania decyzji w przedmiocie ulg w spłacie mandatów, składania sprawozdań i dokonywania wpłat środków pieniężnych przez organy nakładające mandaty. W ocenie organu, skarga winna zostać odrzucona, bowiem wynik kontroli skarbowej podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego jedynie w przypadku, gdy nakłada on na stronę obowiązki lub ustali jej prawa. W ocenianej sprawie, wynik kontroli ustalił jedynie błędy i zalecił ich usunięcie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Stosownie do art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o kontroli skarbowej z dnia 28 września 1991 r. (t.j. Dz.U. 2004, Nr 8, poz. 65 ze zm.) organ kontroli skarbowej kończy postępowanie kontrolne wynikiem kontroli, gdy ustalenia dotyczą nieprawidłowości innych niż wymienione w ust. 1 pkt 1 tego artykułu lub gdy nieprawidłowości nie stwierdzono. Oznacza to, że treścią wyniku kontroli mogą być wskazania takich nieprawidłowości, które nie są związane z ustaleniami dotyczącymi podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetu państwa. W wypadku ustaleń tego ostatniego rodzaju organ kontroli skarbowej obowiązany jest bowiem wydać decyzję podlegającą kontroli instancyjnej przez wniesienie odwołania do właściwej izby skarbowej. Nie budzi wątpliwości, że wydanie wyniku kontroli stanowi czynność z zakresu administracji publicznej. Uznanie jednak dopuszczalności skargi do sądu administracyjnego na tego rodzaju czynność musi łączyć się z ustaleniem, że czynność ta zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - zwanej dalej w skrócie jako "p.p.s.a.") o postępowaniu przed sądami administracyjnymi dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 3 § 2 pkt 4 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na inne niż określone w § 2 pkt 1-3 tego przepisu akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Wynik kontroli, który nie wykraczając poza granice ukształtowane przepisem art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o kontroli skarbowej, wskazuje wyłącznie określone uchybienia bądź stwierdza, iż nieprawidłowości nie wystąpiły oraz dokonuje ustaleń faktycznych, a tym samym nie dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, nie podlega zaskarżeniu w drodze skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Wniosek ten nie wyklucza w sposób generalny możliwości zaskarżenia wszelkich aktów noszących nazwę "wynik kontroli". Sąd orzekający nie kwestionuje bowiem dopuszczalności zaskarżenia aktów, którym przypisano nazwę "wynik kontroli" w przypadku, gdy wykraczając poza granice określone w treści art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o kontroli skarbowej zostają wydane zamiast decyzji podatkowej. W niniejszym przypadku, w ocenie Sądu orzekającego, do tego typu uchybień nie doszło. Powyższym wynikiem kontroli dokonano jedynie ustaleń faktycznych odnośnie wywiązywania się przez stronę skarżącą z obowiązków nałożonych ustawą o finansach publicznych w części dotyczącej ewidencjonowania mandatów, terminów wystawiania tytułów wykonawczych i wydania decyzji o ulgach. Ustalenia te nie ukształtowały nowej sytuacji prawnej skarżącej, a we wnioskach zawarto jedynie uwagę o konieczności przestrzegania przez stronę skarżącą zasad określonych w ustawie o rachunkowości, nie nakładając na skarżącą w tym zakresie żadnych skonkretyzowanych obowiązków. Zatem uznać należało, iż wynik, nie kreując nowej sytuacji prawnej skarżącej, nie kształtując sfery jej praw ani obowiązków, nie wykraczał poza granice określone w treści art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o kontroli skarbowej i jako taki zaskarżeniu nie podlegał. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 1 października 2009 r. II FSK 581/08 (niepublikowany). Na mocy art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a sąd odrzuca skargę jeżeli sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego. Z tych też przyczyn w oparciu o powołany powyżej art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji.