III SA/Wr 713/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Magdalena Jankowska-Szostak (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Strzebinczyk, sędzia WSA Marcin Miemiec, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 października 2015 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w B.W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r., nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] (słownie: [...]) złotych kosztów postępowania. Decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej we W. udzielił stronie skarżącej zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w punktach gier zlokalizowanych na terenie województwa dolnośląskiego. W dniu [...] r. Dyrektor Izby Celnej we W. cofnął w całości przedmiotowe zezwolenie. Od powyższej decyzji spółka złożyła odwołanie. Organ II instancji utrzymał w mocy cofniecie zezwolenia. W dniu [...] r. do Dyrektora Izby Celnej wpłynął wniosek strony skarżącej o przedłużenie decyzji z [...] r. zezwalającej na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych i Dyrektor Izby Celnej, odmówił wszczęcia postępowania w sprawie przedłużenia zezwolenia z [...]r. Na skutek rozpoznania zażalenia, postanowieniem z [...]r ., Dyrektor Izby Celnej we W. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu podniesiono, że zgodnie z art. 165a § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (dalej-O.p.), gdy żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Taką przeszkodą w sprawie, zdaniem organu jest okoliczność, że na etapie złożenia wniosku o przedłużenie zezwolenia było ono już cofnięte nieostateczną decyzją. W sprawie istotna była nie tyle kwestia wykonalności decyzji, rozumianej jako możliwość poddania decyzji przymusowej egzekucji, lecz związania treścią takiej decyzji. Zgodnie z art. 212 zdanie pierwsze O.p. - organ, który wydal decyzję jest nią związany od chwili jej doręczenia. W chwili doręczenia decyzji wchodzi ona do obrotu prawnego i wiąże organ ukształtowanym na jej mocy stanem faktycznym i prawnym w zakresie sytuacji prawnej strony - do czasu wzruszenia tego rozstrzygnięcia w sposób i trybie prawem przepisanym. Związanie organu oznacza, że nie może on pominąć treści własnego rozstrzygnięcia - które ukształtowało prawa i obowiązki strony - także w innych postępowaniach, które ten organ prowadzi. W przypadku gdyby rozstrzygnięcie organu w zakresie cofnięcia zezwolenia w całości zostałoby w jakikolwiek sposób wzruszone, stronie skarżącej w takim wypadku służy instytucja wznowienia postępowania. Wskazano, że w świetle obowiązujących przepisów ustawy o grach hazardowych, zezwolenia - takie jak w sprawie - nie mogą być przedłużane. Od niniejszego postanowienia strona skarżąca wywiodła skargę, którą Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał za niezasadną (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 18 października 2013 r. sygn.. akt III SDA/Wr 517/13). W pisemnych motywach wyroku, Sąd I instancji podał, że zgodnie z art. 165a §1 O.p., gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 O.p., zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przytoczony wyżej przepis dotyczy postępowania wszczynanego na żądanie strony. Z przepisu tego wynika, że w tych przypadkach, w których w trakcie badania wstępnego żądania okaże się, że wniosek wniesiony został przez osobę niebędącą stroną lub że z innych przyczyn przedmiotowe postępowanie podatkowe nie może być wszczęte, właściwy organ w formie postanowienia orzeka o odmowie wszczęcia postępowania, na które służy zażalenie. Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie taki stan zaistniał. Zdaniem Sądu I instancji, w sprawie istotna była nie tyle kwestia wykonalności decyzji organu celnego cofającej zezwolenie hazardowe, rozumianej jako możliwość poddania decyzji przymusowej egzekucji w trybie ustawy z 17 czerwca 1996r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, lecz związania taką decyzją. Po myśli art. 212 zdanie pierwsze O.p.- organ, który wydal decyzję jest nią związany od chwili jej doręczenia. W chwili doręczenia decyzji wchodzi ona do obrotu prawnego i wiąże organ ukształtowanym na jej mocy stanem faktycznym i prawnym w zakresie sytuacji prawnej strony - do czasu wzruszenia tego rozstrzygnięcia w sposób i trybie prawem przepisanym. Związanie organu oznacza, że nie może on pominąć treści własnego rozstrzygnięcia - które ukształtowało prawa i obowiązki strony - także w innych postępowaniach, które ten organ prowadzi. Od daty doręczenia decyzji, jakakolwiek zmiana decyzji pod względem treści lub formy może nastąpić tylko na zasadach i w trybie przewidzianym przepisami postępowania. Doręczenie powoduje bowiem utrwalenie treści i formy załatwienia sprawy. Związanie organu decyzją doręczoną stronie trwa przez cały okres jej pozostawania w obrocie prawnym (B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2003, Oficyna Wydawnicza UNIMEX, Wrocław 2003, s. 694). Organ musi zatem uwzględniać zatem skutki prawne jakie z treści wprowadzonych do obrotu prawnego rozstrzygnięć wynikają. Tym samym, orzekając w I instancji odnośnie wniosku strony skarżącej, organ był związany treścią wprowadzonej do obiegu prawnego decyzji o cofnięciu zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, gdyż nie została ona zmieniona ani uchylona w postępowaniu odwoławczym - istniała wobec tego formalna przeszkoda do procedowania w sprawie zmiany zezwolenia skoro zostało ono cofnięte. Słusznie zatem odmówiono wszczęcia postępowania, według art. 165a O.p. Orzekanie merytoryczne w przedmiocie przedłużenia zezwolenia, które zostało cofnięte decyzją oznaczałoby brak respektowania przez organ treści tej decyzji, z naruszeniem przepisu art. 212 O.p. Przestał już bowiem istnieć - w znaczeniu materialnym - przedmiot postępowania w zakresie administracyjnego stosunku prawnego związanego z zezwoleniem hazardowym. W sprawie nie doszło do naruszenia art. 16§1 k.p.a. w zw. z art. 128 O.p. w zw. z art. 8 ustawy z 19 listopad 2009r. o grach hazardowych, poprzez zignorowanie przez organ celny mocy wiążącej ostateczne decyzji z [...]r. udzielające zezwolenia, jak również poprzez zignorowanie przez organ stanu prawnego oraz praw nabytych przez stronę. Przepisy prawne stwarzają możliwość cofnięcia przyznanego decyzją zezwolenia i utraty związanego z tym uprawnienia. Ponadto, jak wynika z akt sprawy, zezwolenie udzielone decyzją z [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej we W., wygasło po upływie 6 lat. Od niniejszego wyroku pełnomocnik strony skarżącej wywiódł skargę kasacyjną, którą Naczelny Sąd Administracyjny uznał za uzasadnioną (wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2015 r. sygn.. akt II GSK 298/14). W ocenie NSA istota zarzutów sprowadzała się do twierdzenia, że Sąd I instancji błędnie za organem uznał, iż dla prawidłowego rozumienia art. 165a § 1 O.p. ma znaczenie treść art. 212 O.p. Podstawę prawną wydania zaskarżonego do WSA we W. postanowienia był przepis art. 165a § 1 O.p. który przewiduje nie tylko formę odmowy wszczęcia postępowania podatkowego, lecz także instytucję odmowy wszczęcia postępowania. W przepisie tym zostały bowiem uregulowane podstawy do odmowy wszczęcia postępowania. Przepis art. 165a § 1 O.p. ustanawia dwie podstawy do odmowy wszczęcia postępowania: 1) gdy żądanie wniesione zostało przez osobę niebędącą stroną, 2) jeżeli z "jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte". Instytucja odmowy wszczęcia postępowania podatkowego określona w art. 165a § 1 O.p. jest tożsamo uregulowana jak instytucja odmowy wszczęcia postępowania administracyjnego w art. 61 a § 1 k.p.a. Na gruncie obu uregulowań prawnych prezentowane są poglądy, że inne przyczyny, z powodu których postępowanie nie może być wszczęte mogą dotyczyć: 1) braku w przepisach prawa materialnego podstawy do rozstrzygnięcia o tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego (administracyjnego); 2) sytuacji gdy w danej sprawie toczy się już postępowanie; 3) sytuacji gdy w sprawie zapadła już decyzja i to niezależnie czy nieostateczna, czy ostateczna; 4) dotyczy żądania, które nie podlega rozstrzygnięciu w formie decyzji a wymaga innej formy działania (por. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2011, s. 740-743; B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, wyd. 12, Wyd. C.H. Beck 2012, s. 297-298; W. Chróścielewski, Zmiany w zakresie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, ZNSA 2011, nr 4, s. 14-15). Treść art. 165a § 1 O.p. co do drugiej przesłanki uzasadniającej odmowę wszczęcia postępowania uprawnia do wniosku, że jest ona nieprecyzyjna i bardzo ogólna. Nie są to bowiem przesłanki stricte procesowo-prawne lecz faktyczne. Użycie przez ustawodawcę sformułowania: "nie może być wszczęte", akcentującego na termin "wszczęcie" wskazuje, że określona w art. 165a § 1 O.p. przyczyna przedmiotowa musi być znana już w chwili złożenia wniosku (żądania) a więc w istocie wynikać z treści wniosku lub też jest znana organowi z urzędu. Dalej NSA zwrócił uwagę, że czym innym jest jednakże brak przepisu stanowiącego materialnoprawną podstawę do wydania decyzji, a czym innym jest zaistnienie negatywnej przesłanki określonej w przepisie prawa materialnego, która uniemożliwia uwzględnienie żądania. Odmowa wszczęcia postępowania w momencie złożenia wniosku w rozumieniu art. 165 O.p. musi być dla organu oczywista, aby można było wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w danej sprawie. Jeżeli natomiast konieczne jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego, które w efekcie może doprowadzić do wniosku, iż zachodzi przeszkoda przedmiotowa w dalszym prowadzeniu postępowania, bowiem wydanie rozstrzygnięcia jest bezprzedmiotowe i powinna być wydana decyzja administracyjna o umorzeniu postępowania jako bezprzedmiotowego (por. uwagi do identycznie brzmiącego art. 61 a § 1 k.p.a. A. Plucińskiej-Filipowicz [w:] Komentarzu do zmian wprowadzonych ustawą z 3 grudnia 201 Or. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego oraz ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, opubl. Lex/el 2011). Na tle powyższych rozważań Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że Sąd I instancji dokonując wykładni art. 165a § 1 O.p. co do wyrażenia "z jakichkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte" miał na uwadze to, że przeszkody te istnieją już w dacie złożenia wniosku przez zainteresowaną stronę. Jednakże oceniając już konkretną przeszkodę, która miała uniemożliwić wszczęcie postępowania w oparciu o złożony przez stronę wniosek nie uwzględnił prawidłowej wykładni art. 212 zdanie pierwsze O.p. Zgodnie z tym ostatnio powołanym przepisem organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Istota regulacji zawartej w tym przepisie polega na tym, że organ, który wydał decyzję nie może dokonać jej weryfikacji czy zmienić sytuacji prawnej adresata decyzji. Doręczenie decyzji powoduje związanie organu decyzją przez cały okres jej pozostawania w obrocie prawnym. Oczywiście od daty doręczenia decyzji jej zmiana pod względem treści lub formy może nastąpić tylko na zasadach i w trybie przewidzianym przepisami postępowania podatkowego. Sąd I instancji jak wynika z motywów zaskarżonego orzeczenia miał na względzie takie rozumienie art. 212 zd. pierwsze O.p. jednakże błędnie – jak zaakcentował NSA - odniósł je do oceny przesłanki uzasadniającej odmowę wszczęcia postępowania określonej w art. 165a § 1 O.p. Sytuacja, że została wydana decyzja nieostateczna czy też ostateczna w innej przedmiotowo sprawie aniżeli sprawa, której dotyczy żądanie wszczęcia postępowania nie oznacza na gruncie art. 165a § 1 O.p. że zaistniała w sposób oczywisty przyczyna przedmiotowa stanowiąca przeszkodę do wszczęcia postępowania. Sąd w swej ocenie nie uwzględnił, że rozstrzygnięcie objęte tego rodzaju decyzją, z uwagi na treść art. 212 zd. pierwsze O.p. może mieć w okolicznościach konkretnej sprawy np. charakter prejudycjalny. Ponadto – w ocenie NSA - z uwagi na to co wyżej wskazano, na gruncie art. 165a § 1 O.p. nie jest bez znaczenia, czy decyzja taka jest nieostateczna, ostateczna czy też nie nastąpiło wstrzymanie jej wykonania. Zatem dla oceny czy zaistniała przeszkoda do wszczęcia postępowania zasadnicze znaczenie ma wyjaśnienie, czy żądanie zmiany decyzji dotyczy decyzji wyeliminowanej z obrotu decyzją ostateczną, której wykonania nie wstrzymano. Istotnym przy tym jest wobec treści art. 165a §1 O.p. czy tego rodzaju okoliczności wynikają wprost z treści żądania, czy też z jednoznacznych dokumentów, którymi organ dysponuje. Wszystkie te kwestie powinny być uwzględnione przy ocenie złożonego przez stronę żądania wszczęcia postępowania. Interpolując powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy NSA zauważył iż bezspornym jest, że w dacie złożenia wniosku dotyczącego zmiany przedłużenia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, decyzja cofająca to zezwolenie nie była ostateczna. Związanie organu (który wydał tę decyzję) o jakim stanowi art. 212 zd. pierwsze ordynacji podatkowej nie uprawniało do takiego rozumienia art. 165a § 1 O.p., z którego wynikać miało, że wystąpiła na etapie wszczęcia postępowania przeszkoda wykluczająca jego wszczęcie. Złożone w tym przedmiocie żądanie-przy prawidłowym rozumieniu art. 165a § 1 O.p.-wymagało przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego co do dalszego bytu prawnego decyzji zezwalającej na prowadzenie tego rodzaju działalności, przy uwzględnieniu także skuteczności prawnej decyzji, która miała na celu wyeliminowanie z obrotu prawnego tej decyzji. Takie rozumienie art. 165a § 1 oraz art. 212 zd. pierwsze O.p. obligowało organ do uwzględnienia przy rozpoznawaniu zażalenia strony na postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, nie tylko tego czy decyzja o cofnięciu zezwolenia stała się ostateczna, ale też czy w tym czasie nie wstrzymano jej wykonania. Tej ostatniej okoliczności nie uwzględnił organ ani też Sąd I instancji, któremu ta kwestia umknęła, aczkolwiek strona tego rodzaju zarzut zawarła w skardze, a w odpowiedzi na skargę organ okoliczność tę przyznał. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i art. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem i stosują środki określone w ustawie. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z przepisami prawa procesowego i materialnego. Stosownie do art. 190 p.p.s.a. – sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Mając na uwadze ocenę prawną zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 kwietnia 2015 r. (sygn. akt II GSK298/14), oraz akta sprawy stwierdzić należy, że zaskarżone postanowienia z dnia [...] r. (nr [...]) wydane zostało z naruszeniem przepisów postępowania. W rozpoznawanej sprawie w dniu [...] r. organ celny udzielił stronie skarżącej zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w 203 punktach gier. Zezwolenie to zostało następnie – decyzją z dnia [...] r.- cofnięte. W dniu [...] r. do organu wpłynął wniosek strony skarżącej o przedłużenie decyzji z dnia [...] r. zezwalającej na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych, na okres kolejnych 6 lat. Tymczasem zezwolenie to zostało już cofnięte – nieostateczną w dacie złożenia wniosku – decyzją z dnia [...] r. Od wydanej w pierwszej instancji decyzji cofającej zezwolenie zostało bowiem wniesione odwołanie, które nie zostało rozpatrzone, nie wydano zatem jeszcze decyzji ostatecznej. Istota sporu sprowadzała się więc do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy organ administracji publicznej orzekając w sprawie wniosku strony o przedłużenie decyzji zezwalającej na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych z dnia [...] r. był związany nieostateczną, a tym samym niewykonalną decyzją o cofnięciu zezwolenia, która została wydana w innym postępowaniu i czy zachodziły podstawy do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie przedłużenia zezwolenia z dnia [...] r. na urządzenie gier na automatach o niskich wygranych, na okres kolejnych 6 lat. Wobec powyższego konieczne zatem stało się wyjaśnienie istoty użytego w art. 212 ordynacji podatkowej pojęcia "związania organu decyzją". Zgodnie z art. 212 zd. 1 ordynacji podatkowej organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Jak zresztą wskazał NSA w wyroku z dnia 17 kwietnia 2015 r. (sygn. akt II GSK 298/14) z regulacji zawartej w art. 212 ordynacji podatkowej wynika związanie organu wydaną przez siebie decyzją w znaczeniu proceduralnym. Organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Istota regulacji zawartej w tym przepisie polega na tym, że organ, który wydał decyzję nie może dokonać jej weryfikacji czy zmienić sytuacji prawnej adresata decyzji. Doręczenie decyzji powoduje związanie organu decyzją przez cały okres jej pozostawania w obrocie prawnym. Przy czym sytuacja, że została wydana decyzja nieostateczna czy też ostateczna w innej przedmiotowo sprawie aniżeli sprawa, której dotyczy żądanie wszczęcia postępowania - nie oznacza na gruncie art. 165a § 1 O.p.- że zaistniała w sposób oczywisty (co wymaga podkreślenia Sądu) przyczyna przedmiotowa stanowiąca przeszkodę do wszczęcia postępowania. Przenosząc niniejsze rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy - wskazać należy, że bezspornym jest - że w dacie złożenia wniosku dotyczącego przedłużenia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych (w dniu [...] r.), decyzja cofająca to zezwolenie nie była ostateczna. Aczkolwiek związanie organu (który wydał tę decyzję), o jakim stanowi art. 212 zd. pierwsze ordynacji podatkowej nie uprawnia – jak wskazał NSA - do takiego rozumienia art. 165a § 1 O.p., z którego miałoby wynikać, że wystąpiła na etapie wszczęcia postępowania przeszkoda wykluczająca jego wszczęcie. Dlatego też – złożone w tym przedmiocie żądanie (przy prawidłowym rozumieniu art. 165a § 1 O.p, szczegółowo opisanym w rozważaniach faktycznych niniejszej sprawy i w treści wyroku NSA z dnia II GSK 298/14) - wymaga od organów przed wydaniem rozstrzygnięcia w sprawie przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego. Postępowanie to będzie miało na celu ustalenie dalszego bytu prawnego decyzji z dnia [...] r. zezwalającej na urządzenie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, przy uwzględnieniu także skuteczności prawnej decyzji, która miała na celu wyeliminowanie z obrotu prawnego tej decyzji. Dodać również należy, że – w postępowaniu wyjaśniającym – organy zobligowane będą również ustalić (obok tego, czy decyzja o cofnięciu zezwolenia stała się ostateczna, czy też nie), czy w tym czasie nie wstrzymano jej wykonania. Dopiero ustalenia organów poczynione w tym zakresie - w trakcie postępowania wyjaśniającego – zgodnie z wytycznymi NSA i tutejszego Sądu – pozwolą na wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia w przedmiocie wniosku o przedłużenie zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Jeszcze raz podkreślenia bowiem wymaga, że dla oceny czy rzeczywiście zaistniała przeszkoda do wszczęcia postępowania zasadnicze znaczenie ma wyjaśnienie przez organy - – tak jak wskazał NSA - czy żądanie przedłużenia zezwolenia dotyczy decyzji wyeliminowanej z obrotu decyzją ostateczną, której wykonania nie wstrzymano. Istotnym przy tym jest wobec treści art. 165a §1 O.p. czy tego rodzaju okoliczności wynikają wprost z treści żądania, czy też z jednoznacznych dokumentów, którymi organ dysponuje. Wszystkie te kwestie powinny być uwzględnione przy ocenie złożonego przez stronę żądania wszczęcia postępowaniu. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ powinien wziąć pod uwagę dokonaną przez Sąd ocenę prawną, którą organ jest związany, zgodnie z art. 153 p.p.s.a. oraz stan faktyczny uwzględniający na jakim etapie postępowania znajduje się sprawa w przedmiocie cofnięcia spółce zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c tej ustawy, Sąd uchylił zaskarżone postanowienie oraz postanowienie je poprzedzające (pkt. I sentencji) . O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.