0111-KDSB3-2.450.36.2023.21.SL

PODSTAWA PRAWNA Art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) w związku z art. 6, art. 2 ust.1 pkt 1, art. 3, art. 7d ust. 1 pkt 1, art.86 ust.1 pkt 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2023 r., poz. 1542 ze. zm.) oraz art. 10 pkt 12 i art.18 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. z 2023 r., poz. 1059), w związku z uchyleniem przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie decyzją nr 1401-ICW.421.15.2023.GK z 6 czerwca 2023 r. decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu nr WIA-2020-00093 z 9 września 2020 r. i przekazaniem sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, po wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 4 listopada 2022 r., sygn. akt I FSK 1034/22 oddalającym skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 lutego 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1217/21.   UZASADNIENIE    W myśl art. 2 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy. Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 pkt 5 w/w ustawy, do wyrobów energetycznych zalicza się wyroby objęte pozycją CN 3403. Zgodnie z treścią art. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych (…) stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str.382, z późn. zm.). W myśl art.3 ust. 2 ww. ustawy, zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie. W myśl art.1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Nomenklatura scalona obejmuje: a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego; b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane „podpozycjami CN” w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna; c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.   Zgodnie z art. 1 ust. 3 ww rozporządzenia, Nomenklatura Scalona zawarta jest w załączniku I. Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.   Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zgodnie z regułą 1. Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej. Zgodnie natomiast z regułą 6., klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z pozostałych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane.   Przedmiotem niniejszej decyzji jest wyrób o nazwie (…). Zgodnie z deklaracją Wnioskodawcy w skład produktu wchodzi: (…) i powinien być zaklasyfikowany do kodu CN 3403 99 00 jako smar plastyczny. Gotowy wyrób prezentowany jest w (…). Badania laboratoryjne przeprowadzone przez Dział Centralne Laboratorium Celno – Skarbowe w (...) (sprawozdanie: nr (...) i (...) z dnia (...)2020 r.) wykazały, że (…). Przeprowadzone w Laboratorium (...) S.A. Oddział  (…). Dodatkowo w toku postępowania Wnioskodawca przesłał do tut. organu Sprawozdanie z pracy badawczej nr (…). W toku ponownego postępowania w przedmiotowej sprawie, przeprowadzonego w związku z uchyleniem przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie decyzją nr 1401-ICW.421.15.2023.GK z 6 czerwca 2023 r. decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu nr WIA-2020-00093 z 9 września 2020 r., pismem z 13 października 2023 r. zlecono Instytutowi(...) z (...) przeprowadzenie dodatkowych badań (…). Strona po zapoznaniu się z wynikami ww. ekspertyzy wydanej przez Instytut (...) w (...) uznała, że przedmiotowy produkt należy klasyfikować do pozycji CN 3401 obejmującej m.in. mydło; organiczne produkty i preparaty powierzchniowo czynne, stosowane jako mydło, w postaci kostek lub ukształtowanych kawałków (…). Dodatkowo pismem z 15 stycznia 2024 r. przesłany został do tutejszego organu dokument określony jako (…). Dodatkowe badania laboratoryjne przeprowadzone przez Dział Centralne Laboratorium (...) w (...) (sprawozdanie: nr (...) i (...) z dnia (...)2024 r. oraz nr (...) i (...) z dnia (...)2024 r.) wykazały, że (…). Postanowieniem nr (...) z (...) 2024 r., poinformowano Wnioskodawcę, zgodnie z treścią art.200 ustawy Ordynacja podatkowa, o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. W wyznaczonym w postanowieniu terminie nie skorzystano z ww. możliwości. Mając na uwadze dokumenty zgromadzone w przedmiotowej sprawie, obowiązujący stan faktyczny i prawny jak również uwzględniając treść decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie oraz powołanych wyroków, w szczególności wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt I FSK 1034/22, wyjaśniam, co następuje. Dział 34 Nomenklatury scalonej obejmuje Mydło, organiczne środki powierzchniowo czynne, preparaty piorące, preparaty smarowe, woski syntetyczne, woski preparowane, preparaty do czyszczenia lub szorowania, świece i artykuły podobne, pasty modelarskie, „woski dentystyczne” oraz preparaty dentystyczne produkowane na bazie gipsu. W ramach Działu 34 pozycja 3401 Nomenklatury scalonej obejmuje Mydło; organiczne produkty i preparaty powierzchniowo czynne, stosowane jako mydło, w postaci kostek lub ukształtowanych kawałków, nawet zawierające mydło; organiczne produkty i preparaty powierzchniowo czynne do mycia skóry, w płynie lub w postaci kremów i pakowane do sprzedaży detalicznej, nawet niezawierające mydła; papier, watolina, filc i włóknina, impregnowane, powleczone lub pokryte mydłem lub detergentem. Dodatkowo pozycja 3402 obejmuje Organiczne środki powierzchniowo czynne (inne niż mydło); preparaty powierzchniowo czynne, preparaty do prania (włącznie z pomocniczymi preparatami piorącymi) oraz preparaty czyszczące, nawet zawierające mydło, inne niż te objęte pozycją 3401. Zgodnie z treścią uwagi 2 do działu 34 w pozycji 3401 wyrażenie „mydło” dotyczy jedynie mydła rozpuszczalnego w wodzie. Mydło i inne produkty objęte pozycją 3401 mogą zawierać dodane substancje (na przykład dezynfekcyjne, proszki ścierne, wypełniacze lub leki).(…) Natomiast zgodnie z treścią uwagi 3 do działu 34 w pozycji 3402 „organiczne środki powierzchniowo czynne” są to produkty, które zmieszane z wodą przy stężeniu 0,5 % w 20 °C pozostawione na godzinę w tej samej temperaturze: (a) dają przezroczystą lub półprzezroczystą ciecz lub trwałą emulsję bez oddzielenia materii nierozpuszczalnej; oraz (b) obniżają napięcie powierzchniowe wody do 4,5 × 10–2 N/m (45 dyn/cm) lub mniejszego. Dodatkowo zgodnie z treścią not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 3401 niniejsza pozycja obejmuje jedynie mydła rozpuszczalne w wodzie tzn. mydła właściwe. Tworzą one klasę anionowych środków powierzchniowo czynnych o odczynie alkalicznym, pieniących się obficie w roztworach wodnych.(…) Biorąc pod uwagę powyższe zapisy wskazać należy, że deklarowana przez Wnioskodawcę klasyfikacja przedmiotowego produktu do pozycji 3401 jest nieprawidłowa, bowiem jak wskazano w wynikach badań laboratoryjnych, produkt ten  (…).   CN 3403 obejmuje preparaty smarowe (włącznie z cieczami chłodząco-smarującymi, preparatami do rozluźniania śrub i nakrętek, preparatami przeciwrdzewnymi i antykorozyjnymi, preparatami zapobiegającymi przyleganiu do formy opartymi na smarach) oraz preparaty w rodzaju stosowanych do natłuszczania materiałów włókienniczych, skóry wyprawionej, skór futerkowych lub pozostałych materiałów, z wyłączeniem preparatów zawierających, jako składnik zasadniczy, 70 % masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymanych z minerałów bitumicznych. Zgodnie z notami wyjaśniającymi do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 3403 Nomenklatury scalonej, pozycja ta obejmuje, między innymi, następujące rodzaje gotowych mieszanin, pod warunkiem, że nie zawierają one, jako składników podstawowych, 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych (pozycja 2710): (A) Preparaty smarowe stosowane dla zmniejszenia tarcia między elementami ruchomymi maszyn, pojazdów, samolotów i innych urządzeń, przyrządów lub instrumentów. Smary te składają się na ogół, lub są wyprodukowane na bazie mieszanin olejów, tłuszczów lub smarów, pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego i często zawierają dodatki (np. grafit, disiarczek molibdenu, talk, sadzę, mydła wapniowe lub mydła innych metali, pak, produkty opóźniające powstawanie rdzy lub utlenianie itp.). Jednakże niniejszą pozycją objęte są również preparaty smarowe syntetyczne wytworzone na bazie, na przykład sebacynianu dioktylu lub dinonylu, estrów fosforowych, polichlorodifenyli, poli(oksyetylenu) (glikolu polietylenowego) lub poli(oksypropylenu) (glikolu polipropylenowego). Te syntetyczne smary, do których zalicza się również „smary” na bazie silikonów lub olejów smarowych strumieniowych (albo syntetycznych estrów olejów smarowych) przeznaczone są do użytkowania w warunkach specjalnych (np. smary ognioodporne, smary do łożysk w urządzeniach precyzyjnych, albo w silnikach odrzutowych itp.). (B) Preparaty smarowe do ciągnienia drutu ułatwiające poślizg walcówki przez ciągadła. Do grupy tej zalicza się: niektóre emulsje wodne łoju i kwasu siarkowego; mieszaniny mydła sodowego, stearynianu glinu, olejów mineralnych i wody; mieszaniny olejów, tłuszczów i sulfooleinianów; sproszkowane mieszaniny mydeł wapniowych i wapna. (…) Ponadto, zgodnie z treścią Not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej do pozycji 3403, podpozycje 3403 91 00 i 3403 99 00 obejmują preparaty w rodzaju omówionych w pozycji 3403, niezawierające olejów ropy naftowej lub olejów otrzymanych z materiałów bitumicznych. Wyrażenie „oleje ropy naftowej lub oleje otrzymane z materiałów bitumicznych” oznacza produkty zdefiniowane w uwadze 2 do działu 27. Podpozycje te obejmują: 1) preparaty smarowe składające się z disiarczku molibdenu i glikolu polipropylenowego oraz pozostałe preparaty smarowe na bazie disiarczku molibdenu, zarówno koncentraty jak i postaci ołówków, prętów, małych płytek, arkuszy i tym podobne; 2) preparaty zapobiegające przylepianiu do form, składające się z wodnych dyspersji wosku polietylenowego i mydła aminoalkoholowego; 3) preparaty smarowe na bazie mydła sodowego lub mydła wapniowego i boraksu, przeznaczone do zabezpieczenia i smarowania drutów stalowych podczas operacji ciągnienia drutu; 4) preparaty do smarowania maszyn, urządzeń i pojazdów. W świetle powyższego, mając na względzie deklarowany skład, wyniki badań laboratoryjnych oraz deklarowane przeznaczenie towaru, wskazać należy, że wyrób zawierający w swoim składzie m.in. (…), powinien zostać zaklasyfikowany do kodu CN 3403 99 00, obejmującego pozostałe preparaty smarowe nie zawierające olejów ropy naftowej lub olejów otrzymanych z minerałów bitumicznych. Powyższa klasyfikacja zgodna jest z postanowieniami reguł 1. i 6. Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej oraz treścią not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego i not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej do pozycji 3403. Odrębną kwestią, wymagającą dodatkowego wyjaśnienia w prowadzonym ponownym postępowaniu w niniejszej sprawie, było ustalenie, czy produkt o nazwie (…) należy zaliczyć do grupy obejmującej smary plastyczne. Wyniki badań laboratoryjnych przeprowadzonych w tym zakresie przez Instytut (...) z (...) ujęte zostały w Ekspertyzie nr (…). Wskazać należy, że tutejszy organ nie kwestionuje, że produkt objęty wnioskiem WIA spełnia definicję produktów zaklasyfikowanych według normy (…). Podkreślić jednak należy, że przedmiotowy wyrób nie spełnia wymogów produktów jakim są mydła objęte pozycją CN 3401, którą deklarowała Strona, co wykazano powyżej. Mając na uwadze przytoczone wyniki badań laboratoryjnych, wykonanych przez dwie niezależne jednostki badawcze – akredytowane Laboratorium (...) S.A. oraz Instytut (...) z (...) należy wskazać, że objęty niniejszą decyzją produkt o nazwie handlowej (…), nieposiadający cech smaru plastycznego, nie może zostać zaklasyfikowany do grupy smarów plastycznych. Końcowo należy wskazać, że wyrób o nazwie (…), zaklasyfikowany do kodu CN 3403 99 00, zalicza się do produktów wymienionych w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 pkt. 5 ww. ustawy o podatku akcyzowym oraz w pozycji 37 załącznika nr 1 do ww. ustawy, a tym samym stanowi wyrób akcyzowy w rozumieniu tejże ustawy. Wyjaśniam jednocześnie, że na mocy obowiązujących od 1 lipca 2023 r. przepisów (art. 10 pkt 12, art.16 ust.4 i art.18 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. z 2023 r., poz. 1059), organem właściwym w sprawie wydawania wiążących informacji akcyzowych jest Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z siedzibą w Bielsku-Białej, prowadzący zarówno postępowania w zakresie WIA w sprawach wszczętych i niezakończonych przed dniem 1 lipca 2023 r., jak również zadania związane z zakończonymi przed tą datą sprawami w zakresie wiążących informacji akcyzowych.   (…) – dane zastrzeżone