0110-KSI1-1.442.11.2021.7.ŁK

DECYZJA Na podstawie art. 13 § 2a pkt 4, art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, w związku z art. 42h ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w wiążącej informacji stawkowej z 17 września 2020 r. znak 0111-KDSB1-1.450.671.2020.1 określającej dla towaru - „(…)” kod Nomenklatury Scalonej (CN) 19, zmienia z urzędu wyżej wymienioną decyzję określając: ‒    klasyfikację towaru – „(…)” do działu 18 CN, oraz ‒    stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ust. 1a ustawy. UZASADNIENIE W dniu 7 lipca 2020 r. Wnioskodawca złożył wniosek (uzupełniony wnioskiem w zakresie sklasyfikowania towaru – „(…)” według Nomenklatury Scalonej (CN) na potrzeby określenia podatku od towarów i usług. W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru. (…) Produkt (…). Składniki: (…). W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał: (…). Do wniosku Wnioskodawca załączył (…). Po przeprowadzeniu postępowania Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 17 września 2020 r. wydał wiążącą informację stawkową – decyzja znak 0111-KDSB1-1.450.671.2020.1  – dla wnioskowanego towaru – „(…)”, klasyfikując towar do działu 19 Nomenklatury scalonej (CN). Postanowieniem nr 0111-KDSB1-1.450.671.2020.3.DT  z dnia 23 listopada 2020 r. (doręczono 27 listopada 2020 r.), Dyrektor Krajowej Informacji na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 i art. 215 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) sprostował z urzędu oczywistą omyłkę pisarską zawartą w wiążącej informacji stawkowej wydanej dnia 17 września 2020 r. znak 0111-KDSB1-1.450.671.2020.1 w następujący sposób (cyt.): „W decyzji na stronie 1, akapit 3 od dołu wskazano: „Stawka VAT: 8%”, winno być: „Stawka VAT: 5%”. oraz (cyt.): „W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar (…), klasyfikowany jest do działu 19 Nomenklatury scalonej (CN) jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy, w zw. z poz. 12 załącznika nr 10 do ustawy.” W wyniku ponownej analizy dokumentów organ powziął wątpliwość co do prawidłowości zaklasyfikowania towaru i Postanowieniem nr 0110-KSI1-1.442.11.2021.1.ŁK z dnia 20 grudnia 2021 r. (doręczono 27 grudnia 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej działając na podstawie art. 42h ust. 3 pkt 4 oraz art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.) wszczął z urzędu postępowanie w celu zmiany wiążącej informacji stawkowej. Wezwaniem nr 0110-KSI1-1.442.11.2021.4.ŁK z 3 stycznia 2022 r organ wystąpił do Strony o udzielenie odpowiedzi na pytanie: (…)? Równocześnie organ zawnioskował o przesłanie certyfikatów lub kart charakterystyki ww. surowców w celu ich bliższej identyfikacji. W odpowiedzi na ww. wezwanie, Strona w piśmie z dnia 10 lutego 2022 r. (data wpływu do KIS 17 stycznia 2022 r.) załączyła (…). Postanowieniem nr 0110-KSI1-1.442.11.2021.5.ŁK z dnia 1 lutego 2022 r. (doręczonym 4 lutego 2022 r), wyznaczono Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego, na które to  pismo, Strona nie wniosła żadnych uwag. Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że wiążąca informacja stawkowa z 17 września 2020 r. (znak 0111-KDSB1-1.450.671.2020.1) nie jest prawidłowa i wyjaśnia, co następuje. 1.Uzasadnienie klasyfikacji towaru w Nomenklaturze scalonej Rozpatrując niniejszą sprawę na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 42h ust. 3 pkt 4 ustawy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną WIS, w przypadku gdy nie jest ona zgodna z przepisami prawa w wyniku błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Wiążąca informacja stawkowa (WIS), wydawana na podstawie art. 42a ustawy, jest decyzją dokonującą klasyfikacji towarów albo usług według: ‒    Nomenklatury scalonej (CN), ‒    Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), albo ‒    Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług właściwej dla towaru albo usługi. Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.), zwanym dalej rozporządzeniem Rady, lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie zawarte w decyzji nr 0111-KDSB1-1.450.671.2020.1 z dnia 17 września 2020 r. organ podatkowy podkreślił, że zgodnie z treścią art. 5a ustawy do celów poboru VAT stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. W dalszej części uzasadnienia decyzji organ pierwszej instancji wskazał, że klasyfikacji wyrobu do działu 19 CN dokonano w oparciu o postanowienia reguł 1 oraz 3 (b) Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej oraz komentarzy zawartych w Notach wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego (HS) i Notach wyjaśniających do Nomenklatury scalonej. Nomenklatura scalona (CN) zawarta jest w załączniku nr 1 do rozporządzenia Rady nr 2658/87 - art. 1 ust. 3 rozporządzenia. Nomenklatura scalona (CN) stanowi systematykę towarów w obrocie międzynarodowym i bazuje na Systemie Zharmonizowanym (HS), wprowadzonym w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983 r., której Wspólnota Europejska jest stroną (decyzja Rady 87/369/EWG z 7 kwietnia 1987, Dz. Urz. WE L 198 z 20.07.1987 r., str. 1). Nomenklatura scalona (CN) w zakresie 6 cyfr (podpozycje) w pełni jest zgodna z systemem HS, który jest przyjęty na świecie przez większość państw – stron konwencji. CN stanowi systematyczny i hierarchiczny zbiór towarów podzielonych na duże grupy towarowe, które są podzielone na 21 sekcji, działy (2 cyfry CN), pozycje (4 cyfry CN), podpozycje (6 cyfr CN) oraz kody CN (8 cyfr CN). Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany wyłącznie do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod. W tym względzie należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów (por. w szczególności wyroki TSUE: z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C‑142/06, Olicom, pkt 16; z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawach połączonych C‑362/07 i C‑363/07, Kip Europe i in., pkt 26; z dnia 7 maja 2009 r. w sprawie C‑150/08, Siebrand BV, pkt 24; z dnia 20 maja 2010 r. w sprawie C‑370/08, Data I/O, pkt 29). Przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji towaru do danej pozycji Nomenklatury scalonej w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS), w załączniku nr 1 do wyżej wskazanego rozporządzenia Rady. W Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej L 280 z 31 października 2019 r. opublikowane zostało rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2019/1776 z dnia 9 października 2019 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady. Rozporządzenie Komisji weszło w życie z dniem 1 stycznia 2020 r. i obowiązywało do 31.12.2020 r. tj. na dzień wydania decyzji nr 0111-KDSB1-1.450.671.2020.1 z 17 września 2020 r. Od 1 stycznia 2022 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2021/1832 z dnia 12 października 2021 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii L 385 z 29 października 2021 r. Zgodnie z regułą 1 tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, a do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami od 2 do 6. Nomenklatura scalona jest 8-znakowym rozwinięciem Systemu Zharmonizowanego (HS), a powołane wyżej Ogólne reguły interpretacji i uwagi do sekcji i działów pochodzą z Systemu Zharmonizowanego. Uwagi do sekcji i działów stanowią integralną część nomenklatury i zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji Systemu Zharmonizowanego i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych. Do ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarów stosuje się również: 1.    Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów („Explanatory Notes”), Opinie klasyfikacyjne i Decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego, które są wydawane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli [World Customs Organization (WCO) – ustanowioną w 1952 r. jako Rada Współpracy Celnej]. Zmiany Not wyjaśniających do HS i Opinie klasyfikacyjne redagowane są przez Komitet HS Światowej Organizacji Celnej i przyjmowane zgodnie z artykułem 8 Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. Polska wersja językowa Not do HS znajduje się w Systemie ISZTAR tj. przeglądarce taryfowej utrzymywanej w ramach Informacyjnego Systemu Zintegrowanej Taryfy Celnej – ISZTAR4[1]. 2.    Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej (CN), będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane są przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego. Skonsolidowana wersja Not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej, opublikowana została w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C nr 119 z dnia 29 marca 2019 r. Przyjmowane po tej dacie przez Komitet Kodeksu Celnego Noty wyjaśniające są publikowane w kolejnych Dziennikach Urzędowych Unii Europejskiej serii C. W celu jednolitego stosowania Nomenklatury scalonej w zakresie klasyfikacji towarów, środkami służącymi do zachowania jednolitej klasyfikacji towarów są także: ‒    rozporządzenia wykonawcze Komisji (UE) w sprawie klasyfikacji taryfowej towarów (poprzednio rozporządzenia Komisji WE), w których określa się podpozycje taryfowe, jakie powinny być stosowane w odniesieniu do opisanych towarów, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego, ‒    wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, ‒    wiążące informacje taryfowe (WIT), o których mowa w art. 33 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10.10.2013, str. 1, z późn. zm.). Noty wyjaśniające opracowane w odniesieniu do CN przez Komisję, a w odniesieniu do HS przez WCO, w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji, jednakże nie są prawnie wiążące. Ponadto, nawet jeżeli opinie WCO dotyczące klasyfikacji towaru w ramach Systemu Zharmonizowanego nie mają mocy wiążącej, to stanowią dla klasyfikacji tego towaru w Nomenklaturze scalonej wskazówki, które przyczyniają się w istotny sposób do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji i podpozycji Nomenklatury scalonej. W tym miejscu należy podkreślić, że klasyfikacji wyrobów w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej nie dokonuje się na podstawie nazw handlowych lub oznaczeń stosowanych na potrzeby innych ustaw. Jak już wcześniej bowiem wskazano – klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod CN. Jak wskazano powyżej, przystępując do klasyfikacji wyrobu w Nomenklaturze scalonej (CN), należy wyjść od reguły 1 ORINS, która informuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero gdy jest to niemożliwe, należy – przy zachowaniu kolejności – korzystać z następnych reguł, od 2 do 6. Z brzmienia Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej wynika bowiem jednoznacznie, iż zostały one ułożone sekwencyjnie i ze względu na to zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania uprzedniej reguły. Dopiero zatem gdy pierwsza reguła Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6 (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 lutego 2017 r., sygn. akt. V SA/Wa 71/16). Przechodząc na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że organ pierwszej instancji dokonując klasyfikacji towaru: „(…)” w sposób prawidłowy oparł się w pierwszej kolejności na regule 1 ORINS, jednak błędnie przyporządkował towar do działu 19 CN. Zgodnie z regułą 1, tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z pozostałymi regułami od 2 do 6. Natomiast zgodnie z regułą 3 (b) ORINS - mieszaniny, wyroby złożone składające się z różnych materiałów lub wytworzone z różnych składników oraz wyroby pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej, które nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3 (a), należy klasyfikować tak, jak gdyby składały się one z materiału lub składnika, który nadaje im ich zasadniczy charakter, o ile takie kryterium jest możliwe do zastosowania. Wyjaśnienia do tej reguły wskazują, że czynnik, który rozstrzyga o zasadniczym charakterze towaru będzie różny dla różnych rodzajów wyrobów. Zależeć może, np. od właściwości materiału lub składnika, jego wielkości, ilości, masy lub wartości, lub od roli, jaką odgrywa zasadniczy materiał przy zastosowaniu towaru. Jednak pierwszeństwo przed zastosowaniem reguły 3b ma reguła 1 ORINS. Biorąc pod uwagę skład produktu, w decyzji znak 0111-KDSB1-1.450.671.2020.1 organ uznał, że produkt spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem CN 19. Klasyfikacja towaru, w myśl uzasadnienia została dokonana zgodnie z postanowieniami reguł 1. i 3b. Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej. Dział 19 obejmuje swoim zakresem: „PRZETWORY ZE ZBÓŻ, MĄKI, SKROBI LUB MLEKA; PIECZYWA CUKIERNICZE”. W uzasadnieniu WIS z 17 września 2020 r. organ powołał się na Noty wyjaśniające do HS do pozycji 1901 CN, podkreślając poniższy fragment: Pozycja 1901 obejmuje: „Ekstrakt słodowy; przetwory spożywcze z mąki, kasz, mączki, skrobi lub z ekstraktu słodowego, niezawierające kakao lub zawierające mniej niż 40% masy kakao, obliczone w stosunku do całkowicie odtłuszczonej bazy, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone; przetwory spożywcze z towarów objętych pozycjami od 0401 do 0404, niezawierające kakao lub zawierające mniej niż 5% masy kakao, obliczone w stosunku do całkowicie odtłuszczonej bazy, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone.” W notach wyjaśniających do HS do pozycji 1901 Nomenklatury Scalonej punkt II obejmuje: „Przetwory spożywcze z mąki, kasz, mączki, skrobi lub ekstraktu słodowego, niezawierające kakao lub zawierające mniej niż 40% masy kakao, obliczone w stosunku do całkowicie odtłuszczonej bazy, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone. Niniejsza pozycja obejmuje szereg przetworów spożywczych na bazie mąki, kasz lub mączki, skrobi lub ekstraktu słodowego, które wywodzą swoje zasadnicze właściwości od tych surowców bez względu na to, czy te składniki są dominujące pod względem masy lub objętości, czy też nie. Inne substancje, takie jak mleko, cukier, jaja, kazeina, albumina, tłuszcz, olej, substancje aromatyczne, gluten, barwnik, witaminy, owoce lub inne substancje, mogą być dodane do tych głównych składników w celu polepszenia ich wartości dietetycznej; kakao może być dodane w dowolnej proporcji mniejszej niż 40 % masy, obliczone według całkowicie odtłuszczonej bazy (patrz Uwagi ogólne Not wyjaśniających do niniejszego działu). (…) Przetwory objęte niniejszą pozycją mogą być płynne lub w postaci proszku, granulek, ciast lub innych form stałych, takich jak wstęgi lub krążki. Przetwory te są często stosowane w produkcji napojów, kleików, żywności dla niemowląt, żywności dietetycznej itd., przez proste zmieszanie lub gotowanie na mleku lub wodzie, lub do wyrobu ciast, puddingów, kremów lub innych podobnych produktów kulinarnych. Przetwory te mogą również stanowić półprodukty dla przemysłu spożywczego. Niniejsza pozycja obejmuje, między innymi, przetwory takie jak: (7) Gotowe mieszanki ciast, zawierające głównie mąkę zbożową z cukrem, tłuszcz, jaja lub owoce (włącznie z mieszankami w formach lub ostatecznie ukształtowanymi).”. Pismem znak 0110-KSI1-1.442.11.2021.4.ŁK z dnia 3 stycznia 2022 r. (odebranym przez Stronę 7 stycznia 2022 r.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, wezwał stronę do udzielenia odpowiedzi na pytanie w terminie 7 dni od otrzymania niniejszego wezwania (cyt.): (…). W odpowiedzi na ww. wezwanie Strona w piśmie datowanym błędnie na  10 lutego 2022 r. (data wpływu do KIS 17 stycznia 2022 r.) załączyła m.in. (…). Po ponownym przeanalizowaniu materiału dowodowego, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej niniejszą decyzją zmienia klasyfikację zawartą w decyzji z 17 września 2020 r. znak 0111-KDSB1-1.450.671.2020.1. W związku z faktem dodania do składu produktu (…), należy wykluczyć klasyfikację z działu 19 CN. Zdaniem organu udział (…) wyklucza klasyfikację z poz. 1901 CN obejmującej „Ekstrakt słodowy; przetwory spożywcze z mąki, kasz, mączki, skrobi lub z ekstraktu słodowego, niezawierające kakao lub zawierające mniej niż 40% masy kakao, obliczone w stosunku do całkowicie odtłuszczonej bazy, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone; przetwory spożywcze z towarów objętych pozycjami od 0401 do 0404, niezawierające kakao lub zawierające mniej niż 5% masy kakao, obliczone w stosunku do całkowicie odtłuszczonej bazy, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone”. Warto zauważyć, że w przedmiotowym przypadku, „(…)” stanowi (…). (…), której występowanie w produkcie uniemożliwia zaklasyfikowanie gotowego przetworu do pozycji 1901 CN. (…).(…). (…). Odnosząc się do zaproponowanej przez Wnioskodawcę na etapie składania wniosku klasyfikacji, produktu do poz. 1901, należy wskazać, że zgodnie z zapisami Not wyjaśniających do HS do pozycji 1901, pozycja ta obejmuje „Ekstrakt słodowy; przetwory spożywcze z mąki, kasz, mączki, skrobi lub z ekstraktu słodowego, niezawierające kakao lub zawierające mniej niż 40% masy kakao, obliczone w stosunku do całkowicie odtłuszczonej bazy, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone; przetwory spożywcze z towarów objętych pozycjami od 0401 do 0404, niezawierające kakao lub zawierające mniej niż 5% masy kakao, obliczone w stosunku do całkowicie odtłuszczonej bazy, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone.” W powyższych Notach zawarta jest między innymi uwaga (II), w świetle której: ,,Niniejsza pozycja obejmuje szereg przetworów spożywczych na bazie mąki, kasz lub mączki, skrobi lub ekstraktu słodowego, które wywodzą swoje zasadnicze właściwości od tych surowców bez względu na to, czy te składniki są dominujące pod względem masy lub objętości, czy też nie. Inne substancje, takie jak mleko, cukier, jaja, kazeina, albumina, tłuszcz, olej, substancje aromatyczne, gluten, barwnik, witaminy, owoce lub inne substancje, mogą być dodane do tych głównych składników w celu polepszenia ich wartości dietetycznej; kakao może być dodane w dowolnej proporcji mniejszej niż 40 % masy, obliczone według całkowicie odtłuszczonej bazy (patrz Uwagi ogólne Not wyjaśniających do niniejszego działu).” Przy czym „Do celów niniejszej pozycji: (B) Określenie ,,skrobia” obejmuje zarówno skrobie nieprzetworzone, jak też skrobie, które zostały wstępnie zżelowane lub rozpuszczone, ale nie obejmuje produktów skrobiowych bardziej przetworzonych, takich jak maltodekstryny.” Klasyfikacja do pozycji 1901 CN jest niemożliwa przede wszystkim ze względu na (…). Zgodnie z przytoczonymi wyżej Notami wyjaśniającymi do tej pozycji mogą być zaklasyfikowane produkty ze skrobiami nieprzetworzonymi, a także ze skrobiami wstępnie zżelowanymi albo rozpuszczonymi, tymczasem (…). Należy wyraźnie podkreślić, że do pozycji 1901 CN nie mogą zostać zaklasyfikowane produkty, które w swoim składzie zawierają skrobię bardziej przetworzoną. Jako przykład w  Notach wyjaśniających została podana maltodekstryna, lecz klasyfikację do omawianej pozycji uniemożliwia występowanie także innych (…). Obowiązkiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest dokładne ustalenie wszelkich okoliczności mających znaczenie dla sprawy. W celu realizacji zasady prawdy obiektywnej, o której mowa w art. 122 Ordynacji podatkowej, Strona została wezwana do przesłania (…). Poz. 3505 CN obejmuje „Dekstryny i pozostałe modyfikowane skrobie (…)”, tj. produkty otrzymywane przez przekształcenie skrobi na skutek działania ciepła, odczynników chemicznych (np. kwasów, zasad) lub diastazy oraz skrobie modyfikowane np. przez utlenianie, estryfikację lub eteryfikację. Pośród modyfikowanych skrobi ważną grupę stanowią skrobie usieciowane (np. fosforany diskrobiowe). Dodatkowo wzmianka o skrobi modyfikowanej znajduje się również w Notach do HS do działu 38. Dział  38 Nomenklatury scalonej obejmuje: PRODUKTY CHEMICZNE RÓŻNE Zgodnie z Uwagą 1b do działu 38: Niniejszy dział nie obejmuje: (b)   mieszanin chemikaliów z produktami spożywczymi lub innymi substancjami odżywczymi, w rodzaju stosowanych do przygotowywania artykułów spożywczych (zazwyczaj pozycja 2106) W myśl Not do HS do działu 38: Do celów uwagi 1(b) do tego działu wyrażenie „produkty spożywcze lub inne substancje odżywcze” odnosi się głównie do produktów jadalnych klasyfikowanych do sekcji od I do IV. Wyrażenie „produkty spożywcze lub inne substancje odżywcze” obejmuje także niektóre inne produkty, np. produkty objęte działem 28., stosowane jako mineralne dodatki w produkcji artykułów spożywczych, alkohole cukrowe objęte pozycją 2905, aminokwasy egzogenne objęte pozycją 2922, lecytynę objętą pozycją 2923, prowitaminy i witaminy objęte pozycją 2936, cukry objęte pozycją 2940, frakcje krwi pochodzenia zwierzęcego objęte pozycją 3002 stosowane do produkcji żywności, kazeina i kazeiniany objęte pozycją 3501, albuminy objęte pozycją 3502, jadalną żelatynę objętą pozycją 3503, jadalne substancje białkowe objęte pozycją 3504, dekstryny i inne jadalne modyfikowane skrobie objęte pozycją 3505, sorbit objęty pozycją 3824, produkty jadalne klasyfikowane do działu 39. (takie jak amylopektyna i amyloza objęte pozycją 3913). Należy zauważyć, że ten wykaz produktów jest wykazem przykładowym i nie powinien być traktowany jako w pełni wyczerpujący. Analiza składu przedmiotowego towaru prowadzi do wniosku, że produkt byłby klasyfikowany do pozycji 2106 CN „Przetwory spożywcze, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone”, gdyby nie zawierał (…). Z Not wyjaśniających do HS poz. 2106 CN wynika, że: „Niniejsza pozycja obejmuje, pod warunkiem że nie są objęte jakąkolwiek inną pozycją w nomenklaturze: (A)   Przetwory przeznaczone do spożycia przez ludzi, zarówno bezpośrednio, jak i po obróbce (takiej jak obróbka cieplna, rozpuszczanie lub zagotowanie w wodzie, mleku itd.). (B)   Przetwory składające się całkowicie lub częściowo ze środków spożywczych, stosowane do produkcji napojów lub przetworów przeznaczonych do spożycia przez ludzi. Niniejsza pozycja obejmuje przetwory składające się z mieszanin związków chemicznych (kwasów organicznych, soli wapniowych itd.) ze środkami spożywczymi (mąką, cukrem, mlekiem w proszku itd.), stosowane zarówno jako składniki produktów spożywczych, jak i dla polepszenia ich niektórych właściwości (wyglądu, trwałości itd.) (zobacz Uwagi ogólne Not wyjaśniających do działu 38.). (…) Niniejsza pozycja obejmuje, między innymi: (1)   Proszki do wyrobu stołowych kremów, galaretek, lodów śmietankowych lub podobnych produktów, nawet słodzone. Proszki na bazie mąki, mączki, skrobi, ekstraktu słodowego lub towarów objętych pozycjami od 0401 do 0404, nawet zawierające dodatek kakao, są objęte pozycją 1806 lub 1901 w zależności od zawartości kakao (patrz Uwagi ogólne Not wyjaśniających do działu 19.). Inne proszki są klasyfikowane do pozycji 1806, jeśli zawierają kakao. Proszki o charakterze aromatyzowanego lub barwionego cukru używane „jako środek słodzący” objęte są pozycją 1701 lub 1702, w zależności od rodzaju. W związku z tym, że towar „(…)”  zawiera w swym składzie (…), należało rozważyć i przeanalizować klasyfikację do działu 18 CN. Zgodnie z uwagą nr 1 do działu 18 CN „Kakao i przetwory z kakao”: „Niniejszy dział nie obejmuje przetworów objętych pozycją 0403, 1901, 1904, 1905, 2105, 2202, 2208, 3003 lub 3004”. Uwaga nr 2 do niniejszego działu brzmi: „Pozycja 1806 włącza wyroby cukiernicze zawierające kakao oraz, z uwzględnieniem uwagi 1. do niniejszego działu, pozostałe przetwory spożywcze zawierające kakao”. Ponieważ towar „(…)” zawiera (…), zgodnie z powyższymi uwagami winien być klasyfikowany do działu 18 CN. Uwagi ogólne Not wyjaśniających do HS do Działu 18 wskazują, że niniejszy dział obejmuje kakao (włącznie z ziarnem kakaowym) we wszystkich postaciach, masło kakaowe, tłuszcz i olej oraz przetwory spożywcze zawierające kakao (w dowolnej proporcji), z wyjątkiem: (a) Jogurtu i innych produktów objętych pozycją 0403. (b) Białej czekolady (pozycja 1704). (c) Przetworów spożywczych z mąki, kaszy, mączki, skrobi lub ekstraktu słodowego, zawierających mniej niż 40 % masy kakao, obliczone w stosunku do całkowicie odtłuszczonej bazy, oraz przetworów spożywczych z towarów objętych pozycjami od 0401 do 0404, zawierających mniej niż 5 % masy kakao, obliczone w stosunku do całkowicie odtłuszczonej bazy, objętych pozycją 1901. (d) Spęcznianych lub prażonych zbóż, zawierających nie więcej niż 6 % masy kakao, obliczone w stosunku do całkowicie odtłuszczonej bazy (pozycja 1904). (e) Ciast, ciastek, herbatników i innych wyrobów piekarniczych, zawierających kakao (pozycja 1905). (f) Lodów śmietankowych i innych lodów jadalnych, zawierających kakao w dowolnej proporcji (pozycja 2105). (g) Napojów, bezalkoholowych lub alkoholowych (np. „creme de cacao”), zawierających kakao i gotowych do spożycia (dział 22). (h) Lekarstw (pozycja 3003 lub 3004). Niniejszy dział nie obejmuje również teobrominy, alkaloidu wyekstrahowanego z kakao (pozycja 2939). Ponadto zgodnie z notami wyjaśniającymi do pozycji 1806 pozycja ta obejmuje również wszystkie wyroby cukiernicze zawierające kakao w dowolnej proporcji (włącznie z nugatem czekoladowym), słodzony proszek kakaowy, czekoladę w proszku, czekoladową pastę do smarowania i, zasadniczo, wszystkie przetwory spożywcze zawierające kakao (inne niż te, które zostały wyłączone w Uwagach ogólnych Not wyjaśniających do niniejszego działu). A zatem produkt o nazwie handlowej „(…)”, który w swym składzie zawiera (…) jest wyrobem (…), i winien być klasyfikowany do działu 18 Nomenklatury scalonej (CN) obejmującej „Kakao i przetwory z kakao”. Wobec powyższego, zasadna jest zmiana WIS z 17 września 2020 r. nr 0111-KDSB1-1.450.671.2020.1 poprzez określenie klasyfikacji do działu 18 Nomenklatury scalonej (CN). 2.Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po powtórnej analizie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy stwierdza, że w decyzji z 17 września 2020 r. nr 0111-KDSB1-1.450.671.2020.1 błędnie określono stawkę podatku od towarów i usług. W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4. wynosi 23%. Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ww. ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym: 1)  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz 2)  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%. Przepisy w zakresie podatku od towarów i usług nie przewidują możliwości zastosowania obniżonej stawki dla towarów sklasyfikowanych do działu 18 Nomenklatury scalonej CN. W związku z powyższym, ponieważ towar – „(…)” - klasyfikowany jest do działu 18 Nomenklatury scalonej (CN) oraz nie został objęty obniżoną stawką podatku, to jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ust. 1a ustawy. Stawka ta wynika z dokonanej indywidualnej klasyfikacji danego towaru (przy zastosowaniu reguły 1 i 6 ORINS), na podstawie indywidualnego zastosowania i składu towaru oraz zgodnie z brzmieniem działu 18 Nomenklatury scalonej (CN) oraz treścią komentarza do niniejszego działu zawartego w Notach Wyjaśniających. Zgodnie z art. 42h ust. 3 pkt 4 ustawy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z urzędu zmienia wydaną WIS, w przypadku gdy nie jest ona zgodna z przepisami prawa w wyniku błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej wiążącej informacji stawkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie. W świetle powyższego należało z urzędu zmienić wiążącą informację stawkową z 17 września 2020 r. (znak 0111-KDSB1-1.450.671.2020.1), gdyż stwierdzono jej niezgodność z prawem. Informacje dodatkowe Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI1-1.442.11.2021.6.ŁK z dnia 28 marca 2022 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualna do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała. Podmiot, na rzecz którego wydano decyzję, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem tej decyzji. Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI1-1.442.11.2021.6.ŁK z dnia 28 marca 2022 r. wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych po dniu, w którym niniejsza decyzja została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków: ‒    podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy), ‒    towar, będący przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy). W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0111-KDSB1-1.450.671.2020.1 z dnia 17 września 2020 r. przed jej zmianą przepisy art. 14k – 14m ustawy Ordynacja podatkowa stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy). Oznacza to, że Strona może zastosować się do WIS nr 0111-KDSB1-1.450.671.2020.1 z dnia 17 września 2020 r. do końca stosowanego przez nią okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług następującego po okresie rozliczeniowym, w którym doręczono niniejszą decyzję o zmianie WIS. Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI1-1.442.11.2021.6.ŁK z dnia 28 marca 2022 r. jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), tj. do 28 marca 2027 r., przy czym przed upływem tego terminu decyzja ta wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do towaru, będącego jej przedmiotem, w wyniku której decyzja staje się niezgodna z tymi przepisami. W takiej sytuacji wygaśnięcie niniejszej decyzji następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których decyzja stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy). Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej. POUCZENIE Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).  [1]  https://ext-isztar4.mf.gov.pl/taryfa_celna/