0110-KSI2-2.441.7.2025.2.AK

DECYZJA Na podstawie art. 221 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz art. 42a i art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania z dnia 11 lutego 2025 r. (data wpływu 11 lutego 2025 r.) od decyzji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 stycznia 2025 r.nr 0112-KDSL2-1.440.714.2024.1.BK, określającej dla usługi – wymiana wodomierza na własnym ujęciu wody, klasyfikację do działu 43 PKWiU 2015 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, uchyla decyzję Organu pierwszej instancji w całości i określa: –    przedmiot wniosku: usługa – wymiana wodomierza na własnym ujęciu wody. –    opis usługi: Usługa wymiany wodomierza wykonywana jest na wniosek Odbiorcy w przypadku końca legalizacji zamontowanego wodomierza. Przedmiotowa usługa obejmuje następujące czynności wykonywane bezpośrednio przez pracowników Spółki: dojazd do Odbiorcy celem wymiany wodomierza, zakręcenie zaworów po obu stronach wodomierza, odkręcenie śrubunków wodomierza oraz zamocowanie nowych uszczelek, przykręcenie nowego wodomierza zakupionego przez Spółkę, założenie nowych plomb i odkręcenie zaworów po obu stronach wodomierza, odpisanie stanu starego wodomierza i sporządzenie protokołu wymiany wodomierza. W następnych dniach na podstawie ww. dokumentu wystawiana jest faktura za wykonaną usługę, obejmująca koszt zakupu nowego wodomierza, koszty dojazdu i prac monterskich. Wnioskodawca ma zawartą ze zleceniodawcą – Odbiorcą umowę na odprowadzanie ścieków. Zamontowany wodomierz będzie służył rozliczaniu ilości odprowadzonych ścieków do kanalizacji. –    rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 – 37 –    stawka podatku od towarów i usług: 8% –    podstawa prawna: art. 41 ust. 2 ustawy w związku z art. 146ef ust. 1 pkt 2 oraz poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy –    cel wydania: określenie stawki podatku od towarów i usług. UZASADNIENIE W dniu 3 grudnia 2024 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek Strony z dnia 3 grudnia 2024 r. o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie sklasyfikowania usługi wymiany wodomierza na własnym ujęciu wody na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. We wniosku przedstawiono następujący opis: „(…) Usługa wymiany wodomierza wykonywana jest na wniosek Odbiorcy w przypadku końca legalizacji zamontowanego wodomierza. Przedmiotowa usługa obejmuje następujące czynności wykonywane bezpośrednio przez pracowników Spółki: dojazd do Odbiorcy celem wymiany wodomierza, zakręcenie zaworów po obu stronach wodomierza, odkręcenie śrubunków wodomierza oraz zamocowanie nowych uszczelek, przykręcenie nowego wodomierza zakupionego przez Spółkę, założenie nowych plomb i odkręcenie zaworów po obu stronach wodomierza, odpisanie stanu starego wodomierza i sporządzenie protokołu wymiany wodomierza. W następnych dniach na podstawie ww. dokumentu wystawiana jest faktura za wykonaną usługę, obejmująca koszt zakupu nowego wodomierza, koszty dojazdu i prac monterskich. Wnioskodawca nie ma zawartej ze zleceniodawcą – Odbiorcą umowy na dostarczanie wody. Zleceniodawca pobiera wodę z własnej studni. Wewnętrzna instalacja, na której zamontowany jest wodomierz, należy do Odbiorcy usług korzystającego z usług odprowadzania ścieków i służy do indywidualnego dostarczania wody Odbiorcy usług pobranej z jego studni bez udziału Wnioskodawcy. Woda pobrana przez Odbiorcę usług z własnej studni, przy pomocy instalacji wewnętrznej, przyjmowana jest jako podstawa do rozliczeń ścieków odprowadzonych przez Odbiorcę usług do kanalizacji Wnioskodawcy. Opisana usługa świadczona jest wyłącznie na rzecz Odbiorców, którzy mają podpisaną ze Spółką umowę na odprowadzanie ścieków i wybrali wodomierzowy sposób rozliczania za odprowadzone ścieki do kanalizacji. (…)”. W dniu 28 stycznia 2025 r. Organ pierwszej instancji wydał decyzję nr 0112-KDL2-1.440.714.2024.1.BK określającą dla usługi – wymiana wodomierza na własnym ujęciu wody, klasyfikację do działu 43 PKWiU 2015 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy. Decyzja została skutecznie doręczona Stronie w dniu 28 stycznia 2025 r., co potwierdza data wskazana w Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia z eUS. Strona, nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, przy zachowaniu ustawowego terminu, pismem z dnia 11 lutego 2025 r. (data przedłożenia według UPP 11 lutego 2025 r.), złożyła odwołanie od ww. decyzji. W odwołaniu Strona wskazała, że: „Przedmiot wniosku, w ocenie Wnioskodawcy, jest nierozerwalnie związany ze świadczeniem usługi odprowadzania ścieków. Wymiana wodomierza, którego jedynym zadaniem jest mierzenie ilości odprowadzanych ścieków do systemu kanalizacji sanitarnej należącego do Przedsiębiorstwa jest nierozerwalnie związana z główną usługą odprowadzania ścieków. Usługa wymiany realizowana jest tylko u klientów, którym Spółka świadczy usługę odprowadzania ścieków na podstawie zawartej umowy. Sekcja E Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawiera min. dział 37 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych. Z uwagi na fakt, że zarówno usługa budowy przyłącza kanalizacyjnego jak i sama usługa odprowadzania ścieków sklasyfikowana jest w PKWiU pod numerem 37, a wymiana przywołanego we wniosku wodomierza ma zapewnić prawidłową realizację umowy na odprowadzanie ścieków zdaniem Wnioskodawcy usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 37 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych”. Mając na uwadze powyższe, Strona pismem z dnia 1 kwietnia 2025 r. wniosła o „(…) zmianę stawki podatku od towarów i usług z 23% na 8%”. Postanowieniem z dnia 14 marca 2025 r. nr 0110-KSI2-1.441.7.2025.1.AK Organ odwoławczy wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone Stronie w dniu 14 marca 2025 r., co potwierdza data wskazana w Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia (UPD) z eUS. Strona nie skorzystała z przysługującego prawa, nie wniosła dodatkowych wyjaśnień i uwag. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozpoznając sprawę na skutek złożonego odwołania, po rozpatrzeniu całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, stwierdza co następuje. Biorąc pod uwagę treść odwołania, w rozpatrywanej sprawie istotą sporu jest to, czy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w decyzji z dnia 28 stycznia 2025 r. nr 0112-KDSL2-1.440.714.2024.1.BK dokonał prawidłowego rozstrzygnięcia, określając dla usługi – wymiana wodomierza na własnym ujęciu wody – klasyfikację do działu 43 PKWiU 2015 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy. Zdaniem Strony, w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z usługą, która spełnia i kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 37 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych”, dla których właściwą stawką podatku od towarów i usług jest stawka obniżona w wysokości 8%. W związku z powyższym Strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem Organu pierwszej instancji wnosząc równocześnie o zmianę wydanej wiążącej informacji stawkowej. W pierwszej kolejności należy przybliżyć przepisy prawa podatkowego, bez których rozważania w płaszczyźnie materialnoprawnej mogłyby okazać się utrudnione. Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera: 1)  opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS; 2)  klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do: a)  określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi, b)  stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4; 3)  stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4. W myśl art. 42b ust. 1 ustawy, WIS jest wydawana na wniosek: 1)  podatnika posiadającego numer identyfikacji podatkowej, 2)  podmiotu innego niż wymieniony w pkt 1, dokonującego lub zamierzającego dokonywać czynności, o których mowa w art. 42a, (…). W myśl art. 42b ust. 2 pkt 3 ustawy, wniosek o wydanie WIS zawiera określenie przedmiotu wniosku, w tym: 1.  szczegółowy opis towaru lub usługi, pozwalający na taką ich identyfikację, aby dokonać ich klasyfikacji zgodnej z Nomenklaturą scaloną (CN), Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług lub Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, 2.  (uchylona) 3.  wskazanie przepisów ustawy lub przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie –    w przypadku, o którym mowa w ust. 4. Jak stanowi art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być: 1)  towar albo usługa, albo 2)  towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. W myśl art. 42c ust. 1 ustawy, WIS wiąże, z zastrzeżeniem ust. 2-2d, organy podatkowe wobec podmiotów, o których mowa w art. 42b ust. 1 pkt 1 i 2, dla których została wydana, oraz te podmioty, w odniesieniu do: 1)  towaru będącego przedmiotem dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych w okresie ważności WIS; 2)  usługi, która została wykonana w okresie ważności WIS; 3)  towarów lub usług, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu wykonaną w okresie ważności WIS. Na mocy art. 42g ust. 2 ustawy, w sprawach dotyczących WIS stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z wyłączeniem rozdziałów 17, 18, 19 i 20. W wyniku przeprowadzenia postępowania odwoławczego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że wiążąca informacja stawkowa z dnia 28 stycznia 2025 r. nr 0112-KDSL2-1.440.714.2024.1.BK jest nieprawidłowa w zakresie dokonania klasyfikacji usługi do działu 43 PKWiU 2015 „Roboty budowlane specjalistyczne” oraz określenia stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy. W konsekwencji Organ odwoławczy, po przeanalizowaniu materiału dowodowego zebranego w sprawie postanowił uchylić zaskarżoną wiążącą informację stawkową w całości i orzec co do istoty sprawy wskazując jako właściwą klasyfikację usługi grupowanie 37 PKWiU 2015 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych” oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8%, w oparciu o art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy oraz poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy. 1.  Uzasadnienie klasyfikacji usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych. Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, ze zm.). Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu. Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3). Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z: –    niniejszych zasad metodycznych, –    uwag do poszczególnych sekcji, –    schematu klasyfikacji. Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje: –    symbole grupowań, –    nazwy grupowań. Zgodnie z pkt. 5.3.1 zasad metodycznych, przedmiotem klasyfikowania wg PKWiU 2015 są czynności (będące końcowymi efektami działalności) o charakterze usługowym, świadczone przez podmioty gospodarcze (jednostki organizacyjne) na rzecz innych podmiotów gospodarczych (jednostek organizacyjnych) lub na rzecz ludności. Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę. W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego: –    grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny, –    usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter, –    usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze. Zgodnie z tytułem, Sekcja E Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „Usługi dostarczania wody, ścieki i odpady oraz usługi związane z ich rekultywacją”. Jak wynika z wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja E obejmuje: –    wodę w postaci naturalnej, –    wodę leczniczą i wody termalne, –    usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody, –    handel wodą za pośrednictwem sieci wodociągowej, –    usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, –    osady ze ścieków kanalizacyjnych, –    odpady, –    pellety i brykiety, z odpadów komunalnych, –    pellety i brykiety wytwarzane z różnych rodzajów odpadów przemysłowych, –    usługi związane ze zbieraniem odpadów, –    usługi związane z infrastrukturą przeznaczoną do przemieszczania odpadów, –    usługi związane ze składowaniem odpadów, –    usługi związane z przetwarzaniem i unieszkodliwianiem odpadów, –    usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych, –    surowce wtórne, –    transport, jeżeli jest on integralną częścią zbierania odpadów, –    usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem gleby i wód gruntowych, wód powierzchniowych, powietrza, odkażaniem budynków, zakładów i terenów przemysłowych i inne usługi związane z rekultywacją. Sekcja ta nie obejmuje: –    sprzedaży hurtowej odpadów i złomu, włącznie z segregowaniem, magazynowaniem, pakowaniem, itp., ale bez procesu dalszego przekształcania, sklasyfikowanej w 46.77.10.0, –    usług doradztwa w sprawach środowiska, sklasyfikowanych w 74.90.13.0. W sekcji E zawarty jest m.in. dział 37 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych”, który obejmuje: –    obsługę sieci kanalizacyjnych i systemów oczyszczania ścieków, –    usługi związane z gromadzeniem i transportem ścieków przemysłowych lub pochodzących z gospodarstw domowych oraz wody deszczowej za pomocą sieci kanalizacyjnej, kolektorów, zbiorników oraz pozostałych środków transportu (wagonów-cystern itp.), –    usługi związane z opróżnianiem i czyszczeniem zbiorników gnilnych, dołów ściekowych (kloacznych); –    usługi związane z utrzymaniem toalet chemicznych, –    usługi związane z oczyszczaniem ścieków (włączając ścieki przemysłowe, ścieki pochodzące z gospodarstw domowych itp.) w procesach fizycznych, chemicznych i biologicznych, takich jak: odsiewanie, filtrowanie, oczyszczanie mechaniczne na kratach i sitach, sedymentację itp., –    usługi w zakresie utrzymania, czyszczenia systemów kanalizacyjnych i drenażowych, włączając przetykanie rur. Dział ten nie obejmuje: –    usług w zakresie odkażania wód powierzchniowych i wód gruntowych w miejscu ich skażenia, sklasyfikowanych w 39.00.11.0, –    usług w zakresie czyszczenia i udrażniania instalacji wodno-kanalizacyjnych w budynkach, sklasyfikowanych w 43.22.11.0. W dziale PKWiU 37 mieści się klasa 37.00 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych”. Natomiast w klasie 37.00 mieści się kategoria 37.00.1 „Usługi związane ze ściekami”. Pod pozycją 37.00.11.0 sklasyfikowane zostały „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) grupowanie to obejmuje: –    usługi związane z odprowadzaniem ścieków, zazwyczaj wykonywane za pomocą systemów ściekowych, kanalizacyjnych lub drenażowych; –    usługi oczyszczania ścieków (włączając ścieki przemysłowe, pochodzące z gospodarstw domowych, basenów kąpielowych itp.) w procesach fizycznych, chemicznych i biologicznych, takich jak: odsiewanie, filtrowanie, oczyszczanie mechaniczne na kratach i sitach, sedymentacja itp., –    usługi związane z utrzymaniem, czyszczeniem systemów kanalizacyjnych i drenażowych, włączając przetykanie rur. Grupowanie to nie obejmuje: –    usług związanych z poborem lub oczyszczaniem wody, sklasyfikowanych w 36.00, –    usług związanych z rozprowadzaniem wody w systemie sieciowym, sklasyfikowanych w 36.00.20.0, –    budowy, naprawy i przebudowy systemów kanalizacyjnych, sklasyfikowanych w 42.21.2, –    usług czyszczenia i udrażniania instalacji wodno-kanalizacyjnych w budynkach, sklasyfikowanych w 43.22.11.0. Z kolei w sekcji F zawarty jest m.in. dział 43 „Roboty budowlane specjalistyczne”, w którym zostało wymienione grupowanie PKWiU 43.22.11.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych i odwadniających”, które obejmuje: –    roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnej (systemu rurociągów zimnej i ciepłej wody), włącznie z usługami w zakresie czyszczenia i udrażniania instalacji wodno-kanalizacyjnych w budynkach, –    roboty związane z instalowaniem urządzeń sanitarnych, –    roboty związane z instalowaniem systemów zraszających ogródki działkowe, –    roboty związane z instalowaniem urządzeń dostarczających wodę pod ciśnieniem do zwalczania pożarów, włączając hydranty przeciwpożarowe z wężami i innymi elementami powiązanymi, dyszami (końcówkami), –    roboty związane z instalowaniem wodomierzy, –    roboty związane z budową przyłączy kanalizacyjnych. Analiza grupowania 37.00.11.0 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków” wskazuje, że obejmuje ono czynności, zadania wykazujące związek z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków. Kluczowa pozostaje więc analiza, czy czynność montażu wodomierza na własnym ujęciu wody ma związek z odprowadzeniem i oczyszczaniem ścieków. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) przez pojęcie „związek” rozumie się «stosunek między rzeczami, zjawiskami itp. połączonymi ze sobą w jakiś sposób». Jak wynika z opisu wniosku „Usługa wymiany wodomierza wykonywana jest na wniosek Odbiorcy w przypadku końca legalizacji zamontowanego wodomierza. (…) Wnioskodawca nie ma zawartej ze zleceniodawcą – Odbiorcą umowy na dostarczanie wody. Zleceniodawca pobiera wodę z własnej studni. Wewnętrzna instalacja, na której zamontowany jest wodomierz, należy do Odbiorcy usług korzystającego z usług odprowadzania ścieków i służy do indywidualnego dostarczania wody Odbiorcy usług pobranej z jego studni bez udziału Wnioskodawcy. Woda pobrana przez Odbiorcę usług z własnej studni, przy pomocy instalacji wewnętrznej, przyjmowana jest jako podstawa do rozliczeń ścieków odprowadzonych przez Odbiorcę usług do kanalizacji Wnioskodawcy. Opisana usługa świadczona jest wyłącznie na rzecz Odbiorców, którzy mają podpisaną ze Spółką umowę na odprowadzanie ścieków i wybrali wodomierzowy sposób rozliczania za odprowadzone ścieki do kanalizacji”. Odnosząc się do powyższego Organ odwoławczy zauważa, że w przedmiotowej sprawie podmiotem wykonującym usługę wymiany wodomierza u Klienta (Odbiorcy) na własnym ujęciu wody jest Przedsiębiorstwo (…) (tj. Strona), które zajmuje się zbiorowym zaopatrzeniem w wodę i/lub zbiorowym odprowadzaniem ścieków na podstawie zawartych umów z klientami. Jak wynika z opisu sprawy, Strona ma zawartą umowę na odprowadzanie ścieków z odbiorcą usługi, u którego realizowana jest usługa wymiany wodomierza. Natomiast Strona nie ma zawartej z odbiorcą świadczenia umowy na dostarczenie wody, ponieważ woda pobierana jest przez nabywcę usługi z Jego własnej studni za pomocą instalacji wewnętrznej. Wymieniany wodomierz montowany jest na własnym ujęciu wody i służy do rozliczenia ilości odprowadzonych ścieków do sieci kanalizacyjnej będącej w posiadaniu Strony. Co istotne „(…) Opisana usługa świadczona jest wyłącznie na rzecz Odbiorców, którzy mają podpisaną ze Spółką umowę na odprowadzanie ścieków i wybrali wodomierzowy sposób rozliczania za odprowadzone ścieki do kanalizacji”. Zatem usługa ma również na celu zapewnić prawidłową realizację umowy na odprowadzenie ścieków. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2024 r., poz. 757), dostarczanie wody lub odprowadzanie ścieków odbywa się na podstawie pisemnej umowy o zaopatrzenie w wodę lub odprowadzanie ścieków zawartej między przedsiębiorstwem (…) a odbiorcą usług. Zgodnie zaś z art. 6 ust. 3 pkt 2 i 6 tej ustawy, umowa, o której mowa w ust. 1, zawiera m.in. postanowienia dotyczące sposobu i terminów wzajemnych rozliczeń oraz okresu obowiązywania umowy oraz odpowiedzialności stron za niedotrzymanie warunków umowy, w tym warunków wypowiedzenia. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w wyroku z dnia 3 kwietnia 2008 r., w sprawie C-442/05 Finanzamt Oschatz przeciwko Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung Torgau-Westelbien, który dotyczył stosowania obniżonej stawki podatku od wartości dodanej do czynności indywidualnego podłączenia instalacji wodociągowej budynku do sieci dostawy wody, uznał indywidualne podłączenie wody, za czynność poboczną do czynności głównej, czyli dostawy wody. W uzasadnieniu Trybunał stwierdził, że „Bezsporne jest, że bez wykonania podłączenia dostarczanie wody na rzecz właściciela lub posiadacza danej nieruchomości jest niemożliwe. Toteż podłączenie to jest niezbędne w celu dostarczania wody. (...) Ponieważ podłączenie indywidualne jest niezbędne do dostarczania wody ludności, jak wynika to z pkt 34 niniejszego wyroku, należy uznać, że należy ono również do zakresu dostawy wody wymienionej w kategorii 2 załącznika H do szóstej dyrektywy” [dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku – tj. podlega preferencyjnej stawce VAT – przyp. Organu]. Z kolei w wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 maja 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3145/14, Sąd wskazał, że „Omawiany wyrok Trybunału (zob. wyrok TSUE w sprawie C-442/05) powoduje, że polskie organy podatkowe, odnoszące się do problemu oceny świadczeń polegających na dostarczaniu wody, powinny spojrzeć szerzej na to sformułowanie, szczególnie biorąc pod uwagę zasady prowspólnotowej wykładni prawa, o której również wspomniał TSUE w przedmiotowym orzeczeniu. W kontekście tego orzeczenia dotychczasowa polityka organów podatkowych, które opierały się tylko i wyłącznie na opinii organów statystycznych wydaje się nie być do końca prawidłowa i może zostać podważona przez podatników świadczących usługi, które mogą być opodatkowane obniżoną stawką podatku VAT na podstawie Załącznika nr 3 do ustawy o VAT”. Natomiast z orzeczenia z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. III Sa/Wa 1468/12 WSA wynikają następujące tezy: „1. Czynność podłączenia indywidualnego, która polega na ułożeniu kanalizacji umożliwiającej przyłączenie instalacji wodociągowej nieruchomości do stałej sieci dostawy wody, należy do zakresu dostawy wody. 2. Wydawanie warunków technicznych na budowę sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłączy wodociągowych, kanalizacyjnych i kanalizacji deszczowej, uzgadnianie projektu budowlanego przyłączy wodociągowych, kanalizacyjnych i kanalizacji deszczowej, budowa sieci wodociągowej, kanalizacyjnej i kanalizacji deszczowej, budowa przyłączy wodociągowych, kanalizacyjnych i deszczówki, technicznego odbioru wykonanego przyłącza wodociągowego, kanalizacyjnego lub kanalizacji deszczowej dla firm i gospodarstw domowych; montaż wodomierzy dla podmiotów gospodarczych, są niezbędne dla świadczenia usług wymienionych w poz. od 140 i 142 załącznika nr 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.). Niemożliwym jest świadczenie usług związanych z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych oraz usług związanych z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków objętych obecnie 8% stawką VAT bez uprzedniego dokonania czynności, o których wyżej mowa. Czynności te są niezbędne dla świadczenia usług, o których wyżej mowa w szczególności ze względu na odpowiednie regulacje prawa budowlanego (wydawanie warunków technicznych, uzgadnianie projektów budowlanych, odbiory) oraz przepisy ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 ze zm.)” (wyboldowanie Organu). Powyższe uregulowania ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków oraz przywołane orzecznictwo dotyczące dostarczania wody niezbicie dowodzą, że wymienione w orzeczeniach czynności są niezbędne dla wypełnienia zapisów umowy o zaopatrzenie w wodę lub odprowadzanie ścieków zawartej między przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym a odbiorcą usługi. W ocenie Organu odwoławczego, usługa będąca przedmiotem odwołania związana jest z główną działalnością jaką wykonuje Strona, tj. z odprowadzaniem ścieków. Usługa wymiany wodomierza na ujęciu wody należącym do klienta wykazuje ścisły związek ze świadczeniem usługi odprowadzania ścieków, gdyż wymieniany wodomierz ma zapewnić prawidłowy pomiar odprowadzanych ścieków do sieci kanalizacyjnej należącej do Strony, a co za tym idzie ma zapewnić prawidłową realizację zawartej umowy. Zatem za właściwą należy więc uznać ocenę Strony sformułowaną w ramach odwołania, że „Przedmiot wniosku (…) jest nierozerwalnie związany ze świadczeniem usługi odprowadzania ścieków. Wymiana wodomierza, którego jedynym zadaniem jest mierzenie ilości odprowadzanych ścieków do systemu kanalizacji sanitarnej należącego do Przedsiębiorstwa jest nierozerwalnie związana z główną usługą odprowadzania ścieków. Usługa wymiany realizowana jest tylko u klientów, którym Spółka świadczy usługę odprowadzania ścieków na podstawie zawartej umowy. Sekcja E Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawiera min. dział 37 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych””. Należy również zgodzić się ze Stroną, że „(…) zarówno usługa budowy przyłącza kanalizacyjnego jak i sama usługa odprowadzania ścieków sklasyfikowana jest w PKWiU pod numerem 37, a wymiana przywołanego we wniosku wodomierza ma zapewnić prawidłową realizację umowy na odprowadzanie ścieków zdaniem Wnioskodawcy usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 37 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych”. Uwzględniając powyższe, po przeprowadzeniu analizy sprawy przedmiotowa usługa – wymiana wodomierza na ujęciu wody należącym do klienta – spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 37 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych”. Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad. 2.  Uzasadnienie zastosowanej stawki podatku od towarów i usług Jak wskazano w początkowej części niniejszej decyzji, w załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%”, w pozycji 26 mieści się grupowanie ex 37 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”. Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4. Stosownie zaś do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy: 1)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%; 2)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%; (…). W poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych obecnie stawką podatku w wysokości 8% wskazano PKWiU ex 37 – „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”. Przez ex, stosownie do art. 2 pkt 30 ustawy, rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury Scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania stawki preferencyjnej tylko dla towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”. W związku z powyższym, ponieważ opisana we wniosku usługa mieści się w dziale 37 PKWiU i jest usługą związaną z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków to podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy. W konsekwencji, Organ odwoławczy postanowił uchylić zaskarżoną wiążącą informację stawkową w całości i orzec jak w sentencji. Informacje dodatkowe: Niniejsza decyzja nr 0110-KSI2-2.441.7.2025.2.AK z dnia 22 kwietnia 2025 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Strona może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała. Podmiot, na rzecz którego wydano niniejszą decyzję, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącym przedmiotem tej decyzji. Niniejsza decyzja nr 0110-KSI2-2.441.7.2025.2.AK z dnia 22 kwietnia 2025 r. wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d, organy podatkowe wobec podmiotu, o którym mowa w art. 42b ust. 1 pkt 1 ustawy, dla którego została wydana, oraz ten podmiot w odniesieniu do usługi wykonanej w okresie ważności decyzji (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków: –    podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy), –    usługa, będąca przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy). W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0112-KDSL2-1.440.714.2024.1.BK z dnia 28 stycznia 2025 r. przed jej zmianą albo uchyleniem, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy). Jak stanowi art. 42c ust. 2d ustawy, w przypadku uchylenia WIS oraz wydania WIS w postępowaniu odwoławczym albo na podstawie prawomocnego orzeczenia sądu przepisy ust. 2b i 2c stosuje się odpowiednio. W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje art. 42c ust. 2b ustawy, który stanowi, że w przypadku zmiany WIS z powodu wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 4, i zastosowania się przez podmiot, na rzecz którego została ona wydana, do zmienionej WIS od dnia następującego po dniu, w którym WIS została doręczona, do dnia doręczenia decyzji o zmianie WIS, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio. Powołane przepisy stanowią, że Strona może stosować WIS nr 0112-KDSL2-1.440.714.2024.1.BK z dnia 28 stycznia 2025 r. od dnia następującego po jej doręczeniu do końca stosowanego przez Nią okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług następującego po okresie rozliczeniowym, w którym doręczono niniejszą decyzję. Fakt zastosowania się przez Stronę do WIS nr 0112-KDSL2-1.440.714.2024.1.BK z dnia 28 stycznia 2025 r. w ww. okresach rozliczeniowych nie może wywoływać niekorzystnych skutków prawnopodatkowych dla Strony. Tym samym, Strona w ww. okresach rozliczeniowych ma prawo wyboru, czy zastosuje niniejszą decyzję czy też WIS nr 0112-KDSL2-1.440.714.2024.1.BK z dnia 28 stycznia 2025 r. Jeżeli zatem wolą Strony będzie zastosowanie WIS przed jej uchyleniem niniejszą decyzją, wówczas dla przedmiotowej usługi w ww. okresach rozliczeniowych w podatku od towarów i usług stosować należy stawkę podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy. Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr. 0110-KSI2-2.441.7.2025.2.AK z dnia 22 kwietnia 2025 r. jest wydawana na okres 5 lat i jest ważna od dnia następującego po dniu jej doręczenia. WIS traci ważność przed upływem tego okresu, z dniem: 1)  następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo 2)  wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1 –    w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 1 i 2 ustawy). Decyzja o zmianie 0110-KSI2-2.441.7.2025.2.AK z dnia 22 kwietnia 2025 r., wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem niniejszej decyzji, w wyniku której wskazana w decyzji zmieniającej: 1)  klasyfikacja usługi według działu 37 PKWiU, lub 2)  stawka podatku właściwa dla usługi, lub 3)  podstawa prawna wskazanej stawki podatku –    staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie niniejszej decyzji WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy). Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej. POUCZENIE Niniejsza decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji. Przysługuje na nią prawo wniesienia skargi za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2024 r., poz. 935, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 1 (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).