0111-KDSB1-1.440.346.2024.3.JJ

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS) Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 25 lipca 2024 r. (data wpływu 25 lipca 2024 r.), uzupełnionego pismami z dnia 16 września 2024 r. (data wpływu 18 września 2024 r.) oraz 18 września 2024 r. (data wpływu 18 września 2024 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.   Przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) – roboty budowlane wykonywane w ramach przebudowy i remontu pomieszczeń budynku internatu.   Opis usługi: Świadczenie kompleksowe polega na wykonaniu robót budowlanych w ramach przebudowy i remontu pomieszczeń budynku internatu, obejmującego pokoje, łazienki, hol wejściowy, klatkę schodową, pomieszczenie gospodarcze, kuchnię z jadalnią, korytarz, izolatkę oraz gabinet (…), sklasyfikowanego w PKOB w dziale 11. Prace zgodnie z umową zawsze mają charakter kompleksowy, są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie stanowią jedno świadczenie gospodarcze w ramach zawartej umowy. Wynagrodzenie skalkulowane jest za całość świadczenia. Z punktu widzenia nabywcy świadczenie stanowi jedną, nierozerwalną całość.   Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 - 43   Stawka podatku od towarów i usług: 23%   Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy   Cel wydania WIS: określenia stawki podatku od towarów i usług   UZASADNIENIE   W dniu 25 lipca 2024 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniu 18 września 2024 r. w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia dla celów określenia stawki podatku od towarów i usług.   W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis przedmiotu wniosku:   (…) przeprowadza remonty, modernizacje, adaptacje w takich budynkach jak: internaty, bursy, akademiki i koszary oraz buduje takie budynki od podstaw na podstawie zawartych umów. Prace zgodnie z umową zawsze mają charakter kompleksowy, są ze sobą tak ściśle powiązane, obiektywnie stanowią jedno świadczenie gospodarcze w ramach zawartej umowy. Wynagrodzenie skalkulowane jest za całość świadczenia. Z punktu widzenia nabywcy świadczenie stanowi jedną, nierozerwalną całość. Nabywcy usługi zależy na tym, żeby zrealizować cel zawarty w umowie.   Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związanej z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.   Natomiast zgodnie z art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347 i 641) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy: 1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%; 2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.  Art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, że stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:  1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;  2) robót konserwacyjnych dotyczących: a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12        - w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, że przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2021 r., poz. 610, 1093, 1873 i 2376 oraz z 2022 r. poz. 467 ), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.   Według art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2, 2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.   Obiekty budownictwa mieszkaniowego to – jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy – budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.  Warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, jest spełnienie dwóch przesłanek, tj.:   - zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części,    - obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.   W niniejszej sprawie mamy do czynienia z usługami wykonywanymi w ramach budynków takich jak internaty, bursy akademiki i koszary.   Wykonywane świadczenia, dostawy odbywają się w budynkach objętych grupą PKOB 113 klasą 1130, która obejmuje:    - budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp.;    - budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych;    - budynki rezydencji prezydenckich i biskupich.   Powyższa klasa nie obejmuje: - szpitali, klinik i budynków instytucji z opieką medyczną (lekarską lub pielęgniarską) (1264); - zabudowań koszarowych (1274).  Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że ww. budynki będące przedmiotem wniosku przeznaczone są na cele mieszkalne i klasyfikowane są w Polskiej Klasyfikacji Obiektów  Budowlanych (PKOB) w dziale 11, do klasy 1130. Zatem pierwszy wyżej wskazany warunek jest spełniony.   Wskazać należy, że stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego (wskazane w art. 41 ust. 12a ustawy) rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.   Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych nie klasyfikuje budynków pod względem stałości zamieszkania. Nie czyni tego również ustawa o podatku od towarów i usług. Ustawodawca nie podał w tym zakresie żadnych definicji czy odesłań. Jednocześnie miejsce zamieszkania osoby fizycznej jest jedną z istotnych danych wywołujących rozmaite skutki prawne, od uprawnień materialnych (np. do renty socjalnej, do udziału w wyborach samorządowych) po kwestie procesowe (właściwość sądu, właściwość organu administracyjnego). Ustalenie miejsca zamieszkania, zwłaszcza w przypadku długotrwałego przebywania w danym miejscu, a takim jest z pewnością okres pobierania nauki czy pełnienia służby mundurowej w określonej miejscowości w związku z pracą lub nauką wskazuje na konieczność badania zamiaru stałego pobytu w danym miejscu. Te osoby mają przez bardzo długi okres ponad wielomiesięczny, wieloletni tam stałe centrum życiowe, a zamiar przesiedlenia się w przyszłości nie pozbawia aktualnego miejsca zamieszkania waloru stałości.   Osoby te nie zamieszkują w ww. budynkach w celach wypoczynkowych czasowo przez kilka dni. Te osoby stale zamieszkują pod adresem takich budynków. W danej miejscowości prowadzą swoje sprawy życiowe, to ta miejscowość jest głównym ośrodkiem ich działalności zawodowej, naukowej oraz osobistej, przez okres wieloletni.   Głównym wyznacznikiem zaliczenia danego obiektu do klasy budynków zbiorowego zamieszkania jest jego użytkowanie i warunki samego obiektu do potrzeb zbiorowego zamieszkiwania określonej grupy ludzi przez określony czas, przy czym okres ten i charakter grupy w ten sposób zamieszkującej winny być ze sobą ściśle związane. I tak jest w przypadku mieszkańców ww. budynków. W związku z powyższym, stwierdzić należy że opisana we wniosku usługa, dostawa (świadczenie kompleksowe) spełnia warunki do skorzystania z preferencyjnej 8% stawki.   W odpowiedzi (…) Wnioskodawca wskazał, że:   (…) przedmiot wniosku stanowi świadczenie kompleksowe - usługa wraz z towarem  składająca się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.   (…) szczegółowy opis czynności wykonywanych w ramach przedmiotowego świadczenia kompleksowego:   Przedmiotem zamówienia jest wykonanie robót budowlanych polegających na przebudowie i remoncie pomieszczeń w budynku internatu, obejmującego pokoje, łazienki, hol wejściowy, klatkę schodową, pomieszczenie gospodarcze, kuchnię z jadalnią, korytarz, izolatkę oraz gabinet (…).   (…)   Zdaniem Spółki usługi składające na świadczenie kompleksowe są ze sobą ściśle powiązane w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość nabywaną nierozłącznie. Wykonanie poszczególnych czynności prowadzi do realizacji jednego celu – przebudowy i remontu pomieszczeń w budynku internatu (…). Zleceniodawca/zamawiający (…) oczekuje, że realizacja tego kompleksowego zlecenia (przebudowa i remont) uczyni internat nowoczesną, bezpieczną oraz spełniającą obwiązujące standardy placówką.   Do realizacji celu - przedmiotu umowy, wymagane jest wykonanie wszystkich prac remontowych określonych w szczegółach powyżej, wszystkie więc mają charakter dominujący i tworzą jedną całość, jedynie roboty towarzyszące można uznać za pomocnicze, ale bez nich nie byłaby możliwa bezpieczna realizacja celu głównego. Zgodnie z umową wynagrodzenie za powyższe zlecenie jest wynagrodzeniem ryczałtowym, co stanowi typowy dla zamówień publicznych sposób kalkulacji.   (…)   W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, postanowieniem z dnia 8 października 2024 r. (…) tutejszy Organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 8 października 2024 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.   Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)   Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.   Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.   Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – dalej: TSUE - w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP), w pkt 30, stwierdzając, że: Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.   Zwrócić należy uwagę na fakt, że użycie słowa „zwłaszcza” oznacza, iż z pojedynczym świadczeniem możemy mieć również do czynienia w sytuacji, gdy żadnej z części składowych usługi nie można uznać za usługę główną, np. w sytuacji, gdy wszystkie czynności będące elementami składowymi (lub przynajmniej część z nich) są równie istotne dla wykonania całego świadczenia złożonego (usługi kompleksowej), a jednocześnie brak jest pomiędzy tymi elementami związku, wskazującego na istnienie relacji usługa główna – usługa pomocnicza.   W wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP, pkt 15 i 16, TSUE stwierdził: Jednakże jeżeli transakcja obejmuje wiele elementów powstaje pytanie, czy należy uznać, iż składa się ona z jednego świadczenia czy też kilku odrębnych i niezależnych świadczeń, które należy oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku VAT. Z orzecznictwa Trybunału wynika bowiem, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (wyrok z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service, Zb.Orz. s. I-897, pkt 51). W tym zakresie Trybunał orzekł, że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (zob. podobnie wyrok z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen i OV Bank, Zb.Orz. s. I-9433, pkt 22; ww. wyrok w sprawie Everything Everywhere, pkt 24 i 25).   Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składają się więc różne czynności, prowadzące do realizacji określonego celu.  Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:     - w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),    - w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).   Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).   Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27). Rzecznik Generalna zauważyła także, że Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31). Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.   Jednym z decydujących czynników uznania usługi za „świadczenie kompleksowe” jest zatem także to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń, czy też jedno pojedyncze świadczenie. Kluczowym kryterium w tym przypadku jest powszechny odbiór, a więc to, co rozumie pod tym ogół ludności. Cechą charakterystyczną jednego świadczenia złożonego jest nierozerwalność jego poszczególnych elementów. Ponadto wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji. Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa TSUE jedno świadczenie złożone występuje zatem wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia  są niezbędne dla osiągnięcia jego celu.   W opinii Rzecznik Generalnej z dnia 22 października 2020 r., Juliane Kokot podkreśliła także istotne wskazówki co do właściwego rozumienia pojęcia „usługi złożonej”.   Pkt 16 Trybunał zakłada w utrwalonym orzecznictwie, że każde świadczenie należy co do zasady uznawać za odrębne i niezależne dla celów opodatkowania VAT (6). Wyciąga taki wniosek z art. 1 ust. 2 akapit drugi (7) oraz art. 2 (8) dyrektywy VAT.   Pkt 20 Zasada niezależności każdego świadczenia nie ma jednak charakteru bezwzględnego. Transakcji nie należy bowiem sztucznie rozdzielać, aby nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT (12). Opodatkowanie VAT zespołów świadczeń i czynności wymaga więc wyważenia z jednej strony zasady niezależności świadczeń, a z drugiej zakazu sztucznego rozdzielania jednolitych transakcji.   Pkt 21 W związku z tym Trybunał ustalił dwa odstępstwa od zasady niezależności świadczenia – są to z jednej strony świadczenia złożone [zob. w tej kwestii lit. a)], a z drugiej niesamodzielne świadczenia o charakterze pomocniczym [zob. w tej kwestii lit. b)]. Ponadto w dyrektywie VAT przewidziano także odstępstwo dotyczące czynności ściśle związanych [zob. w tej kwestii lit. c)].   Pkt 22 W przypadku jednego świadczenia złożonego kilka elementów świadczenia tworzy świadczenie sui generis. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału takie świadczenie występuje w sytuacji, w której dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno, niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (13). Trybunał ustala, czy ma to miejsce, określając elementy charakterystyczne (14), a tym samym istotę danej transakcji (15), „z punktu widzenia przeciętnego konsumenta” (16).   Przez pryzmat powyższych uwag należy – dla oceny czy w sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym – przeanalizować poszczególne czynności składające się na przedmiot wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej. (…)   Analiza ww. czynności prowadzi do stwierdzenia, że zakres prac objętych wnioskiem charakteryzuje się złożonością, a realizowane zadania tworzą pewną całość. Należy również podkreślić, iż prace te są różnorodne, gdyż dotyczą różnych czynności - począwszy od usunięcia ścianek działowych, poprzez prace modernizacyjne prowadzące do usprawnienia i unowocześnienia instalacji elektrycznej i teletechnicznej.   Ponadto, aby zrealizować niniejsze świadczenie, należy wykonać szereg czynności, które to są pozbawione samodzielnego sensu. Dopiero wykonanie wszystkich czynności zmierza do realizacji zadania dotyczącego przebudowy, remontu, a także modernizacji pomieszczeń budynku internatu (…).   Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, a także uwzględniając opis zawarty we wniosku i jego uzupełnieniu należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności dotyczące robót budowlanych realizowanych w ramach przebudowy i remontu pomieszczeń budynku internatu – są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.   W niniejszej sprawie Wnioskodawca wskazał, że w ramach zlecenia dokonuje przebudowy i remontu pomieszczeń budynku internatu. Zatem Wnioskodawca podejmując się wykonania zlecenia deklaruje się wykonać wszystkie czynności, aby osiągnąć oczekiwany przez nabywcę świadczenia efekt. Ponadto z punktu widzenia „przeciętnego klienta” zależy mu na nabyciu jednego świadczenia kompleksowego, a nie jego poszczególnych elementów odrębnie, zaś wynagrodzenie za wykonanie usługi kompleksowej skalkulowane jest w taki sposób, że cena określona jest za całe świadczenie, w formie wynagrodzenia ryczałtowego.   Wszystkie czynności wchodzące w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku są elementami niezbędnymi do wykonania przy realizowaniu kompleksowej usługi oraz są tak skorelowane ze sobą, aby osiągnąć zamierzony efekt. Nie wykonując więc wszystkich czynności nie jest możliwa pełna realizacja celu świadczenia. Ponadto żadnej z części składowych świadczenia kompleksowego nie można uznać za usługę główną, gdyż wszystkie czynności są tak samo ważne, aby zrealizować oczekiwany przez nabywcę cel.   Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że czynności opisane we wniosku oraz jego uzupełnieniu mają charakter kompleksowy i zmierzają do realizacji celu jakim jest przebudowa i remont pomieszczeń budynku internatu. Z opisu sprawy wynika, że ww. czynności wykonane w ramach tej usługi są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną i nierozerwalną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.   Uzasadnienie klasyfikacji usługi   Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o  statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.  Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej ,,WIS'', jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:  1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;  2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do: a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi, b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;   3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.   Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.).   Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i  Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.   Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).   Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z: - niniejszych zasad metodycznych, - uwag do poszczególnych sekcji, - schematu klasyfikacji.   Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje: - symbole grupowań, - nazwy grupowań.   Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do  odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.   W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:    - grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,    - usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,    - usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.   Przyporządkowując daną usługę do odpowiedniej klasyfikacji według PKWiU należy przeanalizować wszystkie czynności realizowane w ramach wyświadczenia tej usługi, ustalić jakie czynności nadają jej zasadniczy charakter. Ponadto, należy również ustalić, czy czynności wykonywane w ramach świadczenia zmierzają do realizacji konkretnego celu.   W przedmiotowej sprawie, mając na uwadze wszystkie okoliczności towarzyszące wyświadczeniu usługi kompleksowej, które wynikają z opisu przedstawionego przez Wnioskodawcę we wniosku oraz jego uzupełnieniu, stwierdzić należy, że żadnej z części składowych usługi nie można uznać za usługę główną, ani usługę pomocniczą. Czynności te w równym stopniu przyczyniają się do zrealizowania świadczenia. Mając na uwadze obszerny zakres ww. czynności, należy dokonać ich analizy pod kątem prawidłowej klasyfikacji według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.   Zgodnie z tytułem Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje OBIEKTY BUDOWLANE I ROBOTY BUDOWLANE.   W świetle wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja F obejmuje:    - budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej,    - roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym,    - opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych,    - realizację projektów budowlanych do sprzedaży.   Sekcja ta nie obejmuje:  - zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1,  - wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32,  - usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0.   W sekcji F zawarty jest m.in. dział 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE, który obejmuje:   - specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej,   - prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt, tj.:   - wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp.,    - montaż konstrukcji stalowych, o ile pojedyncze elementy konstrukcji nie zostały wykonane przez tę samą jednostkę, która zajmuje się ich montażem,   - wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu, roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych. Roboty montażowe/instalacyjne mogą być przeprowadzone na terenie budowy lub w warsztatach. Zalicza się tu wykonywanie:    - instalacji gazowych, wodnych, kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania i wentylacyjnych, instalowanie anten, wykonywanie instalacji alarmowych i pozostałych instalacji elektrycznych, instalowanie przeciwpożarowego systemu zraszającego, instalowanie dźwigów osobowych i towarowych oraz schodów ruchomych itp.,    - zakładanie izolacji cieplnych, wodnych, dźwiękochłonnych, roboty blacharskie, zakładanie przemysłowych instalacji chłodniczych, systemów oświetleniowych i systemów sygnalizacyjnych dróg, szlaków kolejowych, portów lotniczych i wodnych itp. Instalacje te obejmują także związane z nimi prace remontowe. Do pozostałych usług związanych z wykańczaniem obiektów budowlanych zalicza się m.in.:   - szklenie, tynkowanie, malowanie, układanie ceramicznych, betonowych lub kamiennych płytek podłogowych i ściennych, układanie pokryć dywanowych i parkietów, tapetowanie ścian itp., cyklinowanie podłóg, zakładanie stolarki budowlanej, zewnętrzne mycie budynków itp. Zalicza się tu również związane z tymi robotami prace remontowe.   W klasie 43.11 ROBOTY ZWIĄZANE Z ROZBIÓRKĄ I BURZENIEM OBIEKTÓW BUDOWLANYCH mieści się pozycja 43.11.10.0 Roboty związane z rozbiórką i burzeniem obiektów budowlanych.   Czynności wykonywane w ramach przedmiotowego wniosku w zakresie usunięcia ścianek działowych, demontażu posadzek wraz ze skuciem cokołów, skucie glazury ściennej oraz usunięcie luźnych tynków, spełniają kryteria i posiadają właściwości dla usług objętych ww. pozycją.   W klasie 43.12 ROBOTY ZWIĄZANE Z PRZYGOTOWANIEM TERENU POD BUDOWĘ mieści się pozycja 43.12.11.0 Roboty związane z przygotowaniem terenu pod budowę, z wyłączeniem robót ziemnych.   Czynności wykonywane w ramach przedmiotowego wniosku w zakresie robót towarzyszących, tymczasowych i specjalistycznych spełniają kryteria i posiadają właściwości dla usług objętych ww. pozycją.   Klasa 43.21 ROBOTY ZWIĄZANE Z WYKONYWANIEM INSTALACJI ELEKTRYCZNYCH mieści pozycję 43.21.10.2 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych.   Czynności wykonywane w ramach przedmiotowego wniosku w zakresie wykonania instalacji elektrycznej, teletechnicznej (m.in. internet, monitoring, alarm) z nowym okablowaniem, oprawami, łącznikami i gniazdami spełniają kryteria i posiadają właściwości dla usług objętych ww. pozycją.   W klasie 43.22 ROBOTY ZWIĄZANE Z WYKONYWANIEM INSTALACJI WODNO-KANALIZACYJNYCH, CIEPLNYCH, GAZOWYCH I KLIMATYZACYJNYCH mieści się pozycja 43.22.11.0 Roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych i odwadniających.   Czynności wykonywane w ramach przedmiotowego wniosku w zakresie demontażu oraz montażu nowych hydrantów wewnętrznych z zasilaniem, wykonania nowej instalacji wod-kan oraz zamontowanie nowego osprzętu spełniają kryteria i posiadają właściwości dla usług objętych ww. pozycją.   W klasie 43.22 mieści się również pozycja 43.22.12.0 Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych.   Czynności wykonywane w ramach przedmiotowego wniosku w zakresie wykonania wentylacji grawitacyjnej spełniają kryteria i posiadają właściwości dla usług objętych ww. pozycją.   Ponadto klasa 43.29 POZOSTAŁE ROBOTY ZWIĄZANE Z WYKONYWANIEM INSTALACJI obejmuje również pozycję 43.29.12.0 Roboty związane z wykonywaniem ogrodzeń. Grupowanie to obejmuje: - roboty związane z zakładaniem płotów, balustrad itp. ogrodzeń, - roboty specjalistyczne związane z montażem metalowych schodów przeciwpożarowych.   Do powyższej pozycji zaklasyfikować można takie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jak montaż barierek (…) oraz zabezpieczenia na piętrze.   W klasie 43.32 ROBOTY INSTALACYJNE STOLARKI BUDOWLANEJ mieści się pozycja 43.32.10.0 Roboty instalacyjne stolarki budowlanej.   Czynności wykonywane w ramach przedmiotowego wniosku w zakresie instalowania drzwi wewnętrznych spełniają kryteria i posiadają właściwości dla usług objętych ww. pozycją.   Ponadto w klasie 43.33 ROBOTY ZWIĄZANE Z WYKŁADANIEM POSADZEK, TAPETOWANIEM I OBLICOWYWANIEM ŚCIAN mieści się pozycja 43.33.10.0 Roboty związane z wykładaniem posadzek i oblicowywaniem ścian. Grupowanie to obejmuje: - roboty związane z wykładaniem ceramicznych, betonowych lub kamiennych płyt podłogowych oraz ściennych wewnątrz i na zewnątrz budynków i budowli, - roboty związane z wykonywaniem zewnętrznych dekoracji ścian budynków materiałami ceramicznymi, kamieniem, cegłą itp. Grupowanie to nie obejmuje: - robót związanych z wykładaniem podłóg i ścian lastryko, marmurem, granitem lub łupkiem, sklasyfikowanych w 43.33.21.0.   Do powyższych pozycji zaklasyfikować można czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w zakresie m.in. wykładania podłóg, wykonania gładzi na ścianach i sufitach, wykonanie ozdobnego tynku cienkowarstwowego, wykonanie nowej glazury w pomieszczeniach.   Oraz pozycja 43.33.29.0 Pozostałe roboty związane z wykładaniem podłóg i ścian (włączając tapetowanie), gdzie indziej niesklasyfikowane.   Czynności wykonywane w ramach przedmiotowego wniosku w zakresie wykonania posadzek wraz z cokołami w wykładziny elastycznej, posadzek z płytek spełniają kryteria i posiadają właściwości dla usług objętych ww. pozycją.   W klasie 43.34 ROBOTY MALARSKIE I SZKLARSKIE mieści się pozycja 43.34.10.0 Roboty malarskie.   Czynności wykonywane w ramach przedmiotowego wniosku w zakresie malowania ścian i części sufitów z gruntowaniem spełniają kryteria i posiadają właściwości dla usług objętych ww. pozycją.   W klasie 43.39 ROBOTY ZWIĄZANE Z WYKONANIEM POZOSTAŁYCH WYKOŃCZENIOWYCH ROBÓT BUDOWLANYCH mieści się pozycja 43.39.19.0 Roboty związane w wykonywaniem pozostałych wykończeniowych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych.   Czynności wykonywane w ramach przedmiotowego wniosku w zakresie zabudowy pionów instalacyjnych i przy projektowanych kanałach wentylacyjnych oraz montażu sufitów podwieszanych spełniają kryteria i posiadają właściwości dla usług objętych ww. pozycją.   Do klasy 43.99 ROBOTY ZWIĄZANE Z WYKONYWANIEM POZOSTAŁYCH ROBÓT BUDOWLANYCH, GDZIE INDZIEJ NIESKLASYFIKOWANYCH należy zaliczyć wykonanie przez Wnioskodawcę robót budowlanych związanych z naruszeniem konstrukcji stropów czy przebudowę ścian nośnych, w tym wykonanie otworów i wyburzeń. Natomiast w klasie 43.99 mieści się również pozycja 43.99.40.0 Roboty betoniarskie.   Do powyższej pozycji zaklasyfikować można czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w zakresie m.in. miejscowego uzupełnienia wylewek posadzkowych, wyrównania, gruntowania.   Mając na uwadze dokonaną analizę poszczególnych czynności składających się na świadczenie kompleksowe będące przedmiotem niniejszego wniosku, stwierdzić należy, iż czynności te spełniają kryteria i posiadają właściwości dla usług objętych działem 43. Ponadto żadnej z ww. czynności nie można wyodrębnić jako czynności głównej. W związku z powyższym, przedmiot wniosku należy klasyfikować do działu PKWiU 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE.   Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.   Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług   Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.   Z kolei, na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.   Stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy: 1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%; 2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.  Art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, że stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do: 1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;  2) robót konserwacyjnych dotyczących: a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1. Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2023 r. poz. 1436, 1597, 1681 i 1762), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.   W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.   Stosownie do art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r. poz. 725), ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Natomiast, obiekt budowlany, zgodnie z art. 3 pkt 1 powyższej ustawy - to budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.   Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze: zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie: obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.   Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.   Odnosząc się do zakresu wykonywanych czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy, podkreślić należy, że ustawodawca nie odesłał do stosowania definicji zawartych w innych ustawach. Dlatego należy przyjąć, że czynności te zostały wprowadzone do ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.   Pojęcie „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.   Powyższą definicję potwierdza art. 3 ust. 7a ustawy Prawo budowlane, zgodnie z którym przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji.   Natomiast przez „remont” należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym (art. 3 pkt 8 ustawy).   Ponadto, warto również odnieść się do pojęcia modernizacji. Na próżno szukać jej definicji w obowiązujących aktach prawnych, ponieważ ustawodawca nie zdecydował się na skonkretyzowanie tego terminu. Prawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w ustawie Prawo budowlane.   Modernizacja, na którą wskazuje art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 została zdefiniowana jako: (…) unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części.   Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, analiza przedmiotowego wniosku pozwoliła ustalić, że czynności wchodzące w zakres świadczenia kompleksowego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, spełniają definicję: przebudowy, remontu oraz modernizacji. W związku z powyższym, świadczenie wykonywane przez Wnioskodawcę dotyczy czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy. Jednakże, aby możliwe było zastosowanie przez Spółkę preferencyjnej stawki podatku VAT w związku z realizowanym świadczeniem, należy dokonać analizy czy budynek opisany we wniosku i jego uzupełnieniu jest obiektem zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.   W związku z powyższym, odnosząc się do drugiego ww. warunku, przypomnienia wymaga, że stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego (wskazane w art. 41 ust. 12a ustawy) rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.   Należy zauważyć, że ustawa, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.). Klasyfikacja ustala symbole, nazwy i zakres poszczególnych grupowań klasyfikacyjnych na czterech poziomach tj.: sekcji, działów, grup i klas.   Wnioskodawca w treści wniosku wskazał, że: (…) ww. budynki będące przedmiotem wniosku przeznaczone są na cele mieszkalne i klasyfikowane są w Polskiej Klasyfikacji Obiektów  Budowlanych (PKOB) w dziale 11, do klasy 1130. (…). Ustawodawca nie podał w tym zakresie żadnych definicji czy odesłań. Jednocześnie miejsce zamieszkania osoby fizycznej jest jedną z istotnych danych wywołujących rozmaite skutki prawne, od uprawnień materialnych (np. do renty socjalnej, do udziału w wyborach samorządowych) po kwestie procesowe (właściwość sądu, właściwość organu administracyjnego). Ustalenie miejsca zamieszkania, zwłaszcza w przypadku długotrwałego przebywania w danym miejscu, a takim jest z pewnością okres pobierania nauki czy pełnienia służby mundurowej w określonej miejscowości w związku z pracą lub nauką wskazuje na konieczność badania zamiaru stałego pobytu w danym miejscu. Te osoby mają przez bardzo długi okres ponad wielomiesięczny wieloletni tam stałe centrum życiowe, a zamiar przesiedlenia się w przyszłości nie pozbawia aktualnego miejsca zamieszkania waloru stałości (…).   Zgodnie z zasadami metodycznymi PKOB – przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.   Każdy obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z jego przeważającym przeznaczeniem, przy uwzględnieniu charakteru technicznego obiektu (np. budynek, budowla).   Za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.  Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem: - powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów; - powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych; - powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.  Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).        W przypadku obiektów budowlanych użytkowanych lub przeznaczonych do wielu celów (np. budynek mieszkalny będący jednocześnie hotelem i biurem) klasyfikuje się w jednej pozycji, zgodnie z ich głównym użytkowaniem, wyrażonym w m2 powierzchni użytkowej, przeznaczonej na ten cel. Główne użytkowanie powinno być określane następująco:    - należy określić jaki procent całkowitej powierzchni użytkowej przeznaczony jest na różne cele, zgodnie z grupowaniami klasyfikacji    - na najbardziej szczegółowym poziomie.    - następnie obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z metodą "góra-dół": najpierw określa się sekcję - 1 cyfra (budynek lub obiekt inżynierii lądowej i wodnej), następnie dział na poziomie 2 znaków (budynek mieszkalny, budynek niemieszkalny, infrastruktura transportu, itp.) najbardziej znaczący w ramach sekcji, następnie grupę (3 cyfry) najważniejszą w ramach działu, klasę (4 cyfry) mającą największy udział w powierzchni użytkowej w ramach grupy.   Odnosząc się zatem do budynku pełniącego funkcję budynku internatu, będącego przedmiotem analizy, należy w pierwszej kolejności ustalić główne przeznaczenie budynku, a następnie jego charakter, tj. czy jest to budynek mieszkalny, czy też niemieszkalny. Głównym przeznaczeniem analizowanego budynku jest niewątpliwie pobyt uczniów, na okres pobierania nauki.   (…). Zatem ponad połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, tym samym klasyfikując budynek jako budynek mieszkalny.  W tym miejscu podkreślić należy iż w sekcji 1 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) Budynki w dziale 11 Budynki mieszkalne w grupie 113 Budynki zbiorowego zamieszkania mieści się klasa 1130 Budynki zbiorowego zamieszkania, która obejmuje:    - Budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp.,    - Budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych,    - Budynki rezydencji prezydenckich i biskupich.   Uwzględniając powyższe, internat (…), należy klasyfikować w klasie 1130 – Budynki zbiorowego zamieszkania.   Sama klasyfikacja budynku do działu 11 PKOB nie przesądza jednak o tym, że budynek jest obiektem budownictwa mieszkaniowego. Musi być spełniony również warunek stałości zamieszkania.   Tym samym stawkę preferencyjną w wysokości 8% stosuje się jedynie w ściśle określonych przypadkach, które nie mają miejsca na gruncie niniejszego postępowania.   Powyższe wynika z faktu, że Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych nie klasyfikuje budynków pod względem stałości zamieszkania. Z tego powodu można w niej znaleźć także budynki, które takimi obiektami nie są, np.: domy letnie, domki wypoczynkowe, hotele.   Analizując czy przedmiotowy budynek można identyfikować jako obiekt stałego zamieszkania, konieczne jest poczynienie rozważań natury ogólnej w kwestii wykładni pojęcia „stałego zamieszkania”.   Dla uznania miejsca stałego pobytu za stałe centrum interesów danej osoby, wszystkie mające znaczenie okoliczności faktyczne powinny być wzięte pod uwagę, to jest w szczególności fizyczne przebywanie tej osoby i członków jej rodziny, posiadanie miejsca zamieszkania, miejsce, gdzie dzieci faktycznie chodzą do szkoły, miejsce działalności zawodowej, lokalizacja interesów majątkowych, więzów administracyjnych z władzami publicznymi i organizacjami społecznymi, ponieważ elementy te oznaczają wolę tej osoby ustabilizowania miejsca pobytu, z racji trwałości wynikającej z normalnych nawyków życiowych i rozwoju zwykłych relacji społecznych i zawodowych (opinia Rzecznika Generalnego Juliane Kokott z dnia 25 stycznia 2007 r. w sprawie C‑392/05, Georgios Alevizos przeciwko Ypourgos Oikonomikon, EU:C:2007:60).   Dla ustalenia stałego miejsca zamieszkania nie jest zatem wystarczające samo zamieszkiwanie w sensie fizycznym. Pobytem stałym jest zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania. Zamieszkanie oznacza skoncentrowanie w danej miejscowości swoich spraw życiowych, uczynienie z tej miejscowości głównego ośrodka swojej działalności zawodowej oraz osobistej.   Warto również w tym miejscu przytoczyć definicję budynków zamieszkania zbiorowego, która zawarta jest w § 3 pkt 5 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2022 r. poz. 1225 ze zm.), zgodnie z którą budynek zamieszkania zbiorowego to budynek przeznaczony do okresowego pobytu ludzi, w szczególności hotel, motel, pensjonat, dom wypoczynkowy, dom wycieczkowy, schronisko młodzieżowe, schronisko, internat, dom studencki, budynek koszarowy, budynek zakwaterowania na terenie zakładu karnego, aresztu śledczego, zakładu poprawczego, schroniska dla nieletnich, a także budynek do stałego pobytu ludzi, w szczególności dom dziecka, dom rencistów i dom zakonny.   Głównym wyznacznikiem zaliczenia danego obiektu do klasy budynków zbiorowego zamieszkania jest jego użytkowanie i warunki samego obiektu do potrzeb zbiorowego zamieszkiwania określonej grupy ludzi przez określony czas, przy czym okres ten i charakter grupy w ten sposób zamieszkującej winny być ze sobą ściśle związane. Należy wskazać, iż cele zbiorowego zamieszkania w zakresie osób zamieszkujących określony obiekt, charakteryzują się jednolitością podmiotową osób go zamieszkujących. Jednolitość ta może, jak ma to miejsce w zakresie internatów i burs szkolnych zawężać katalog osób, dla których przeznaczony jest tego typu obiekt do osób – uczniów szkół gimnazjalnych i ponad gimnazjalnych. Natomiast w przypadku domów studenta zakres ten obejmuje wyłącznie słuchaczy studiów wyższych, zaś w przypadku aresztów – osoby tymczasowo pozbawione wolności.   Nadto wspólnym dla katalogu obiektów zamieszkania zbiorowego pozostaje fakt wykorzystywania tego obiektu wyłącznie przez osoby w określonym dla obiektu czasie, lecz zawsze poza miejscem swojego stałego miejsca zamieszkania. Tak jest np. w przypadku internatów i burs szkolnych, gdzie okres korzystania z tego typu obiektów, co do zasady, ograniczony jest do okresu trwania zajęć szkolnych. Podobnie w zakresie aresztów, okres ten ograniczony jest do okresu tymczasowego pozbawienia wolności.   Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu przedmiotowego świadczenia oraz z zebranego materiału dowodowego, wynika, że budynek, którego dotyczy przedmiotowy wniosek stanowi budynek zbiorowego zamieszkania, przeznaczony do okresowego pobytu ludzi, tj. internat.   W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 1976/13 stwierdzono, że: wskazać trzeba ponadto, że argumentacja skarżącej wydaje się nie uwzględniać istotnej różnicy między lokalem mieszkalnym, którego podstawowym zadaniem jest elementarne „zapewnienie dachu nad głową”, a lokalem, który stricte przeznaczony do tego nie jest, ale ów cel może w pewnym zakresie realizować. Wprowadzenie preferencyjnej stawki podatkowej miało bowiem rozwiązywać określony problem społeczny (zwiększać dostępność do własnych mieszkań), a nie obniżać koszty budowy obiektów turystycznych, rekreacyjnych itp., których podstawowym zadaniem jest realizowanie innych niż mieszkaniowe potrzeby konsumentów. O charakterze lokalu w kontekście zastosowania stawki preferencyjnej musiały więc decydować obiektywne przesłanki świadczące o typowo mieszkaniowym zastosowaniu lokalu realizującego w stopniu dominującym takie właśnie potrzeby, do których nie sposób zaliczyć lokali użytkowych, apartamentów wczasowych czy innych pomieszczeń hotelowych przeznaczonych i przystosowanych głównie do innych celów.   Ponadto, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 11 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Wr 1144/21 wskazał, że (…) argumentacja Developera nie przekonuje, by przedmiotem sprzedaży maiłby zostać lokal, którego przeznaczeniem jest zwiększenie dostępności tzw. dachu nad głową, który to cel przyświeca stosowaniu przy dostawie takich lokali obniżonej stawki podatku od towarów i usług. Raczej jest to lokal do zakwaterowania okresowego - studentów na okres prowadzonych zajęć, egzaminów.   W świetle powyższego budynek zamieszkania zbiorowego – budynek internatu (…), sklasyfikowany w PKOB w dziale 11, nie będzie przeznaczony do stałego zamieszkania, tym samym nie można go zaliczyć do obiektów objętych społecznym budownictwem mieszkaniowym.   Reasumując, świadczenie będące przedmiotem analizy – roboty budowlane wykonywane w ramach przebudowy i remontu pomieszczeń w budynku internatu (…) stanowi przebudowę, remont oraz modernizację zdefiniowane w art. 41 ust. 12 ustawy, jednakże przedmiotowy budynek nie jest budynkiem mieszkalnym stałego zamieszkania, w związku z czym nie stanowi obiektu objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zatem przedmiotowe świadczenie nie korzysta z preferencyjnej, 8% stawki podatku VAT.   Uwzględniając powyższe, opisana we wniosku usługa (świadczenie kompleksowe) będąca przedmiotem analizy klasyfikowana jest do działu 43 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), a zatem właściwą stawką dla jej opodatkowania jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.   Informacje dodatkowe   Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub  zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.   Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług (świadczeń kompleksowych) tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.   Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi (świadczenia kompleksowego) będącej jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:    - podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),   - usługa (świadczenie kompleksowe) będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).   Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).   WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem: 1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo 2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1 - w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).   WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi (świadczenia kompleksowego) będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że: - klasyfikacja usługi (świadczenia kompleksowego), lub - stawka podatku właściwa dla usługi (świadczenia kompleksowego), lub - podstawa prawna stawki podatku staje się niezgodna z tymi przepisami.   Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).   Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.   POUCZENIE   Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.   Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.   Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).