I SA/Wr 1144/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca),, Sędziowie: Sędzia WSA Jarosław Horobiowski,, Asesor WSA Iwona Solatycka,, Protokolant: Starszy specjalista Paulina Wódka, po rozpoznaniu w Wydziale I, na rozprawie w dniu 11 maja 2022 r. sprawy ze skargi: A Sp. z o.o. Sp. k. zs. we W. na decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wiążącej informacji stawkowej: oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi A Sp. z o.o. Sp. k. z/s we W. (dalej jako: Developer, Skarżąca) jest decyzja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: DKIS, Organ interpretujący) z 20 września 2021 r., nr 0110-KSI2-2.441.37.2021.3.PS utrzymująca w mocy wiążącą informację stawkową z 21 maja 2021 r. nr 0111-KDSB2-2.450.428.2020.7.KG w zakresie stawki podatku od towarów i usług, właściwej dla sprzedaży towaru – lokalu w budynku przy ul. R. ".."we W.. Związany wynikającym z art. 141 § 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.) obowiązkiem przedstawienia w sposób zwięzły stanu sprawy Sąd wskazuje jak poniżej. Wniosek zostały złożony 30 listopada 2020 r i był uzupełniany pismami z 10 lutego 2021 r. oraz 3 marca 2021 r. i dotyczył lokalu mającym znajdować się - w określonym w decyzji o pozwoleniu na budowę - budynku zamieszkania zbiorowego Domu studenckim (akademiku), z lokalami usługowymi w parterze oraz z garażem podziemnym. Devloper nie rozpoczął jeszcze budowy, posiada jednak prawomocne pozwolenie na budowę oraz kompletną dokumentację wykonawczą. Lokal ma spełniać definicję samodzielnego lokalu mieszkalnego z art. 2 ust. 2 ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, jednakże w dacie sprzedaży lokal będzie posiadać zaświadczenie wydane przez Starostę (na podstawie art. 2 ust. 3 ww. ustawy o własności lokali) potwierdzające, że jest on samodzielnym lokalem użytkowym. Taka klasyfikacja przez Starostę ma być powodowana funkcją określoną w zatwierdzonym projekcie budowlanym sporządzonym na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – przedmiotowy plan budynku zamieszkania zbiorowego (w tym domy studenckie), pomimo jego oczywistej funkcji mieszkalnej, umieszcza w kategorii zabudowy usługowej (a nie mieszkaniowej). Lokal ma mieć powierzchnię: 36,86 m2 (przedpokój 4.34, pokój 15,88 m z aneksem kuchennym, antresola o powierzchni 13,29 z miejscem do spania i łazienką 3,35) i znajdować się w budynku należącym do klasy PKOB 1130. Przedmiotem inwestycji, w której ma się znaleźć to budynek, którego całkowita powierzchnia użytkowa będzie wynosiła 5.262 m2, natomiast powierzchnia użytkowa budynku przeznaczona na cele zakwaterowania w akademiku (powierzchnia użytkowa lokali studenckich) będzie wynosiła 4.782 m2 (162 lokali przeznaczonych do zamieszkania przez studentów o powierzchni od 23,57 m2 – 36,89 m2), Powierzchnia użytkowa lokali użytkowych będzie wynosiła: 453 m2 (7 lokali użytkowych). Lokale te będą dostępne z zewnątrz (będą posiadały osobne wejścia). W budynku będzie znajdował się parking podziemny wielostanowiskowy o powierzchni 1.278 m2. Dalej wskazano na części pomocnicze akademika (komunikacja ogólna) i pomieszczeń pomocniczych oraz technicznych. Przedstawiono trzy typy układów lokali i że Powierzchnia użytkowa każdego z poszczególnych lokali studenckich nie będzie przekraczała 150 m2. W uzyskanym przez Developera pozwoleniu na budowę wskazano kategorię obiektu jako IX, obejmująca: budynki kultury, nauki i oświaty, jak: teatry, opery, kina, muzea, galerie sztuki, biblioteki, archiwa, domy kultury, budynki szkolne i przedszkolne, żłobki, kluby dziecięce, internaty, bursy i domy studenckie, laboratoria i placówki badawcze, stacje meteorologiczne i hydrologiczne, obserwatoria, budynki ogrodów zoologicznych i botanicznych. Lokale studenckie po zakończeniu inwestycji, uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie oraz zaświadczenia o samodzielności lokali, będą sprzedawane przez Developera jako samodzielne lokale przeznaczone do zamieszkania przez studentów. Wraz z takim lokalem sprzedawany będzie odpowiedni udział w części wspólnej nieruchomości. Przedmiotem zapytania było ustalenie stawki podatku od towarów i usług właściwej dla sprzedaży opisanych lokali przeznaczonych do zamieszkania przez studentów wraz z częściami wspólnymi nieruchomości. Klasa budynku: 1130 PKOB jest elementem stanu faktycznego, a nie przedmiotem zapytania Developer podkreślał, że mimo otrzymania od starosty klasyfikacji lokalu objętego wnioskiem jako samodzielny lokal użytkowy, w budynku mieszkalnym sklasyfikowanym w PKOB 11 to niewątpliwie jest to lokal posiadający funkcje i cechy lokalu mieszkalnego: posiada przedpokój, pokój z aneksem kuchennym, antresolę z miejscem do spania i łazienkę, wyposażony we wszystkie niezbędne do funkcjonowania jako lokal mieszkalny media, z możliwością ich niezależnego opomiarowania i rozliczania. Zdaniem Developera dokładnie taki sam lokal znajdujący się nie w budynku zbiorowego zamieszkania (PKOB 1130), a w budynku zaliczanym do budynków o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122) otrzymałby zaświadczenie stwierdzające, że jest to lokal mieszkalny. Przeznaczenie budynku jako domu studenckiego jest realizowane poprzez przyjęte założenia biznesowe oraz kompleksowe działania związane z całą prowadzoną inwestycją. Wszystkie lokale przeznaczone do celów mieszkalnych, a także części wspólne w budynku zostaną wykończone obligatoryjnie w wersji "pod klucz", zaś sam budynek zostanie wyposażony w pomieszczenia przeznaczone do wspólnego użytkowania przez wszystkich mieszkańców takie jak: przestrzenie coworkingowe i colivingowe, garaż podziemny z miejscami dla jednośladów, ładowarki do rowerów, hulajnóg oraz samochodów elektrycznych. W budynku będzie się znajdował również wspólny hol z czynną recepcją. Na parterze budynku zostaną wybudowane lokale usługowe mające na celu zaspokajanie podstawowych potrzeb przyszłych mieszkańców. Na zewnątrz budynku zostaną posadowione wiaty rowerowe. Przyszłym nabywcom zostanie zaoferowana możliwość zawarcia stałej umowy z operatorem (podmiotem trzecim), który za wynagrodzeniem będzie wyszukiwał przyszłych najemców przede wszystkim wśród studentów (powyższe nie wyklucza jednak możliwości zawarcia umowy i zamieszkania w budynku przez osoby nie będące studentami). Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 21 maja 2021 wydał wiążącą informację stawkową określającą: – w rozstrzygnięciu: lokal użytkowy w budynku mieszkalnym sklasyfikowanym zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawcy w PKOB 1130 oraz – w stawce podatku od towarów i usług: 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a tej ustawy. Developer nie zgodził się z tymi rozstrzygnięciem wnosząc odwołanie, które w decyzji DKIS z 20 września 2021 r. nie zostało uwzględnione – Organ interpretujący podtrzymał stanowisko wyrażone w wiążącej informacji stawkowej. DKIS w swojej argumentacji wskazał, że przedmiotem wniosku jest lokal użytkowy położony w budynku, który – jak Developer wskazał – sklasyfikowany jest w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) w dziale 11, w klasie 1130 "Budynki zbiorowego zamieszkania". Przytaczając przepisy DKIS uznał, że w przypadku dostawy lokali mieszkalnych - z braku definicji lokalu mieszkalnego w aktach prawnych regulujących podatek od towarów i usług, należy posiłkować się przepisami ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r, poz. 532 ze zm.) – dalej jako u.w.l. Zgodnie zaś z art. 2 ust. 2 u.w.l. samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. Organ interpretujący zwrócił również uwagę na definicję pojęcia lokalu użytkowego zawartą w § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz.U. 2019 r., poz. 1065, ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym. Mieszkaniem natomiast stosownie do § 3 pkt 9 rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie jest zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego. DKIS podniósł, że o tym czy dany lokal jest lokalem mieszkalnym decyduje posiadanie przez niego cech określonych w art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, stosowna dokumentacja (art. 2 ust. 1a u.w.l.), która charakteryzuje zarówno sam budynek – pozwolenie na budowę, jak i teren, na którym dany obiekt się znajduje – miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Spełnienie warunków dla lokali mieszkalnych potwierdza starosta, tj. wymagań w zakresie samodzielności lokalu oraz jego przeznaczeniu – mieszkalnym lub niemieszkalnym (użytkowym). Fakt czy lokal jest lokalem mieszkalnym powinien wynikać z treści zaświadczenia wydanego przez starostę zgodnie z art. 2 ust. 3 u.w.l. W sprawie Developera, jednakże lokal w dacie sprzedaży będzie posiadać stosowne zaświadczenia wydane przez starostę potwierdzające, że lokal, który ma być przedmiotem sprzedaży jest lokalem użytkowym. Zdaniem DKIS wymieniony dokument urzędowy ma kluczowe znaczenie, a zgromadzona dokumentacja budowlana, jak i faktyczne przeznaczenie lokalu (lokal zamieszkiwany przez studentów), wprost wskazuje na charakter niemieszkalny/użytkowy. Cytując fragment stanowiska Spółki DKIS uznał, że Developer podzielił stanowisko, zgodnie z którym lokale w domu studenckim objętym PKOB 1130 służą tylko do okresowego pobytu związanego z realizacją studiów, gdy lokale w budynkach objętych PKOB 1122 stają się centrum życiowym osób w nich mieszkających. Organ interpretujący uznał, że nawet gdyby pominąć przeznaczenie budynku wynikające z pozwolenia na budowę, projektu budowlanego, przeznaczenie terenu opisane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego i przeznaczenie lokalu określone w zaświadczeniu wydanym przez starostę to sama Spółka wskazał, że lokale przeznaczone są dla studentów, czyli w celu okresowego ich zakwaterowania (na czas studiów). DKIS podniósł również, że z wniosku Developera nie wynika, aby prowadził On działania mające na celu zmianę statusu budowanego budynku. Z obniżonej stawki podatku może korzystać jedynie lokal, który faktycznie jest lokalem mieszkalnym. Natomiast to czy lokal jest mieszkalny czy użytkowy (jego przeznaczenie), zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali, potwierdza zaświadczenie wydane przez starostę. Organ interpretujący argumentował również, że stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. Podsumowując, skoro starosta wyda zaświadczenie o samodzielności lokalu niemieszkalnego to jego dostawa nie może korzystać ze stawki obniżonej – przepisy art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst. jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.) – dalej jako uVAT, nie będzie miał zastosowania przy tej transakcji. Wysokość stawki podatku od towarów i usług w Wiążącej Informacji Stawkowej z 21 maja 2021 r. została prawidłowo wskazana. Developer nie podzielił stanowiska wyrażonego w decyzji DKIS z 20 września 2021 r. i w złożonej na nią skardze zarzucił: – nieprawidłowe zastosowanie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a uVAT, – błędną wykładnie art. 41 ust. 12a uVAT poprzez niewłaściwą interpretację dla celu podatku od towarów i usług pojęcia lokalu mieszkalnego, – niezastosowanie w sprawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz w związku z art. 41 ust. 12 uVAT i w konsekwencji zastosowanie do planowanej przez Developera dostawy lokalu opisanego w stanie faktycznym niewłaściwej stawki w wysokości 23 % zamiast prawidłowej stawki 8%, – art. 120 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.). W oparciu o powołane zarzuty Developer wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i ewentualnie poprzedzającej ją wiążącej informacji stawkowej oraz o zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania wedle norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi Developer przytoczył przebieg postępowania w sprawie wiążącej informacji stawkowej. Odnosząc się do istoty sporu Skarżący zgodził się z Organem interpretującym, że uVAT nie zawiera definicji lokalu mieszkalnego i użytkowego, co powoduje, że należy posłużyć się innymi przepisami – u.w.l. Developer wskazał na przepis art. 2 ust. 2 u.w.l. definiujący samodzielny lokal mieszkalny. Skarżąca stoi na stanowisku, że wskazaną regulację u.w.l. należy stosować jedynie posiłkowo i w związku z tym nie można przyjmować wprost tego, co wynika z zaświadczenia starosty wydawanego w oparciu o art. 2 ust. 3 u.w.l., lecz należy zbadać rzeczywisty charakter lokalu – czy w świetle dokumentacji zgromadzonej i faktycznego przeznaczenia dany lokal spełnia wynikające z u.w.l. przesłanki warunkujące uznanie go za lokal mieszkalny. Zdaniem Developera lokal, którego dotyczy zaskarżona decyzja wypełnia kryteria lokalu mieszkalnego wskazane w art. 2 ust. 2 u.w.l. W odpowiedzi na skargę DKIS podtrzymał prezentowane przez siebie stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2021, poz. 137 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.) – dalej jako: p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanym przypadku (odnosi bowiem się do skarg dotyczących wydanych interpretacji indywidualnych). Skarga okazała się nieuzasadniona. W pierwszej kolejności na gruncie rozpoznawanej sprawy nie jest sporne między stronami postępowania sądowoadministracyjnego, że przepisy uVAT nie zawierają własnej autonomicznej definicji lokalu mieszkalnego - kryteriów od spełnienia których uzależnione jest zaliczenie lokalu do tej kategorii lub do lokali użytkowych. Tym samym nie ma miejsca sytuacja jak w przypadku spółki cywilnej, której przyznano statusu podatnika jako podmiotu praw i obowiązków na gruncie uVAT (art. 15 ust. 1 uVAT w oparciu kryterium wykonywania działalności gospodarczej - również specyficznie rozumianej przez te przepisy), gdy na gruncie prawa cywilnego spółka cywilna nie jest odrębnym od jej wspólników podmiotem – art. 860 i nast. ustawy z 23 kwietnia 1963 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.) – nie jest osobą prawną ani jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej wyposażoną w zdolność prawną (art. 331 ustawy Kodeks cywilny). Natomiast pojęcie "lokalu mieszkalnego", a właściwie dostawa tego typu lokalu, występujące w przepisie art. 41 ust. 12a uVAT jest objęta obniżoną stawką podatku. Nie jest również sporne, że znaczenia "lokalu mieszkalnego" należy poszukiwać w przepisach u.w.l.: – samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, mogą stanowić odrębne nieruchomości (art. 2 ust. 1 u.w.l.); – samodzielnym lokalem mieszkalnym, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych, a regulację tę stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne (art. 2 ust. 2 u.w.l.); – spełnienie wymagań, o których mowa w art. 2 ust. 2 u.w.l., stwierdza starosta w formie zaświadczenia (art. 2 ust. 3 u.w.l.). Immanentnymi cechami lokalu mieszkalnego jest jego przeznaczenie do pobytu stałego i na zaspakajanie potrzeb mieszkaniowych ludzi. Różnymi dla lokalu mieszkalnego i lokalu o innym przeznaczeniu są też warunki techniczne zawarte w przepisach prawa budowlanego. Innymi słowy przedmiotem odrębnej własności w oparciu o przytoczone wyżej przepisy są lokale mieszkalne i lokale przeznaczone na inne niż mieszkalne cele wypełniające określone w przepisach warunki techniczne oraz kryteria ich przeznaczenia. Stwierdzenie wypełnienia wskazanych kryteriów uznania lokalu za samodzielny mieszkalny lub o innym przeznaczeniu stwierdza zaświadczeniem z art. 2 ust. 3 u.w.l. starosta. Zaświadczenie to polega na "urzędowym potwierdzeniu określonych faktów" i opiera się nie tylko na materiałach znajdujących się w posiadaniu starosty, ale również na podstawie dokumentacji przedstawionej przez ubiegającego się o wydanie zaświadczenia. Badanie czy lokal przeznaczony jest na pobyt stały ludzi oraz czy posiada pomieszczenia pomocnicze służące zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych następować będzie przede wszystkim na podstawie dokumentacji architektoniczno-budowlanej wraz z pozwoleniem na użytkowanie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 stycznia 2019 r., o sygn. akt I OSK 2071/18 – dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, w skrócie CBOSA). Zaświadczenie starosty wydane na podstawie art. 2 ust. 3 u.w.l. o samodzielności lokalu jest też dokumentem urzędowym. Takie zaświadczenie jest niezbędne dla dokonania czynności wydzielenia lokalu jako samodzielnej nieruchomości lokalowej z nieruchomości głównej. Wydzielenie zaś lokalu jako odrębnej nieruchomości jest niezbędne do ustanowienia dla danego lokalu prawa odrębnej własności. Przepis art. 7 ust. 1 u.w.l. przewiduje przy tym trzy warianty ustanawiania odrębnej własności nieruchomości lokalowych: 1) w drodze umowy, 2) w drodze jednostronnej czynności prawnej właściciela nieruchomości, 3) poprzez orzeczenie sądu znoszące współwłasność. W rozpoznawanej sprawie z przedstawionych we wniosku okoliczności nie wynika by miało mieć miejsce ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego w drodze orzeczenia sądu znoszącego własność, a w każdym z pozostałych wariantów niezbędne jest przedmiotowe zaświadczenie starosty potwierdzające: samodzielność lokalu mieszkalny oraz że został wybudowany legalnie, zgodnie z prawem. W oparciu o to zaświadczenie sporządzane są również akt notarialny, a także wpisy w księdze wieczystej, a w dalszej kolejności zaświadczenia stanowi podstawę uznania, że lokal taki może być przedmiotem obrotu: "Zaświadczenie to bowiem nie odnosi się do kwestii własności lokalu, a jedynie stwierdza spełnienie wymogu samodzielności przez lokal w rozumieniu wyznaczonym przez art. 2 ust. 3 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Konieczność legitymowania się tym zaświadczeniem zachodzi wówczas, gdy jest ustanawiana odrębna własność lokalu i składany wniosek o wpis w księdze wieczystej." (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 czerwca 2020 r., o sygn. akt II OSK 3993/19 – CBOSA) Mając powyższe uwagi na względzie i realia wniosku Developera o wydanie wiążącej interpretacji stawkowej zauważyć należy, że jak już wskazano zaświadczenie o stwierdzeniu samodzielności lokalu mieszkalnego starosta wydaje po pozytywnej weryfikacji zgodności z przepisami prawa jak również dokumentacji, o którą postulował Developer. W przekonaniu Sądu jakkolwiek prawo podatkowe charakteryzuje się autonomią to w przypadku korzystania z norm innych aktów, korzystanie/stosowanie z tych norm nie może mieć charakteru intencjonalnego, czy też wybiórczego. W rozpoznawanej sprawie nie może więc zostać pominięty art. 2 ust. 3 u.w.l. i treść wydanego w oparciu o ten przepis zaświadczenia starosty. Jeszcze raz należy podkreślić brak w regulacjach dotyczących uVAT autonomicznej definicji lokalu mieszkalnego, tym samym nie do zaakceptowania jawi się sugerowane przez Skarżącą pozbawienie znaczenia dla sprawy dokumentu urzędowego – zaświadczenia starosty wydanego w oparciu o art. 2 ust. 3 u.w.l., z którego - jak sam Developer wskazuje będzie jednoznacznie wynikało, że lokal mający być przedmiotem późniejszej dostawy jest samodzielnym lokalem użytkowym. Sąd zgadza się przy tym ze stanowiskiem wyrażonym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 lutego 2019 r., o sygn. akt I FSK 1352/16: "Zaświadczenie wydane przez starostę stanowi podstawę do ustanowienia odrębnej własności lokali i nie jest dokumentem abstrakcyjnym, gdyż ma rangę potwierdzającą przeznaczenie lokalu określoną w przepisach, ..." Sąd nie znajduje podstaw, a Skarżący nie przedstawia przekonującej argumentacji dla uznania, by w obrocie cywilno-prawnym ten sam lokal mieszkalny zgodnie z zaświadczeniem starosty i w oparciu o to zaświadczenie wyodrębniony i oznaczony w księgach wieczystych jako lokal niemieszkalny miałby zostać – bez podważenia w trybach właściwych dla zaświadczenia i wpisów w księgach wieczystych – potraktowany na gruncie przepisów uVAT (przy dostawie) jako lokal mieszkalny. Dla takiej weryfikacji zdaniem Sądu koniecznym byłaby kompetencja normatywna, której w ustawie uVAT brak. Jak wskazuje się w orzecznictwie: "Dla oceny, czy dany lokal jest lokalem mieszkalnym nie wystarczy, jeśli jako lokal rekreacyjny lub wypoczynkowy, a co za tym idzie użytkowy (co jest stwierdzone dokumentem urzędowym wydanym przez właściwy organ), spełnia on warunki techniczne lokalu mieszkalnego. Z preferencji bowiem może jedynie korzystać lokal spełniający definicję samodzielnego lokalu mieszkalnego. O tym zaś przesądza, zgodnie z przywołanym art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali treść zaświadczenia wydanego przez starostę, a dodatkowo także treść aktu notarialnego, gdzie określa się przedmiot sprzedaży (lokal użytkowy lub lokal mieszkalny). (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 lutego 2019 r., o sygn. akt I FSK 1352/16 – CBOSA) Tymczasem w oparciu o podniesioną argumentację i twierdzenia Skarżąca żąda uznania za lokal mieszkalny taki, którego przeznaczenie mieszkalne nie wynika ani z zaświadczenia starosty, ani z aktu notarialnego dokumentującego jego dostawę (bo taka okoliczność nie została wskazana przez Developera), czy wpis do księgi wieczystej (tu również Developer milczy (art. 7 ust. 2 i art. 10 uVAT)). Dodatkowo zdaniem Sądu argumentacja Developera nie przekonuje, by przedmiotem sprzedaży maiłby zostać lokal, którego przeznaczeniem jest zwiększenie dostępności tzw. dachu nad głowa, który to cel przyświeca stosowaniu przy dostawie takich lokali obniżonej stawki podatku od towarów i usług. Raczej jest to lokal do zakwaterowania okresowego - studentów na okres prowadzonych zajęć, egzaminów. Mając na uwadze to co zostało już przytoczone zdaniem Sądu przedmiotem wniosku Developera o wydanie wiążącej informacji stawkowej był lokal użytkowy, a nie mieszkalny - jak zasadnie to stwierdzono w zaskarżonej decyzji i prawidłowo ustalono stawkę podatku do jego dostawy, co powoduje brak uzasadnionych zarzutów skarg i konieczność ich oddalenia w oparciu o art. 151 p.p.s.a.