0111-KDSB1-1.440.427.2024.3.GB

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)   Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 11 września 2024 r. (data wpływu 11 września 2024 r.), uzupełnionego pismem z dnia 30 października 2024 r. (data wpływu 30 października 2024 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.  Przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) – usługa serwisowa dźwigów osobowych wraz z usługą (…)   Opis usługi: Usługa kompleksowa polegająca na wykonywaniu robót serwisowych dźwigów osobowych, świadczonych na rzecz (…)  w budynkach (…). Usługa kompleksowa ma na celu utrzymanie niezakłóconego i sprawnego działania dźwigów osobowych. Wnioskodawca w ramach realizacji przedmiotowego świadczenia wykonuje obszerny zakres usług, niezbędnych do zapewnienia sprawnego funkcjonowania dźwigów osobowych, tj. usługę serwisową oraz usługę (…).   Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 – 43   Stawka podatku od towarów i usług: 23%   Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy   Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług.   UZASADNIENIE   W dniu 11 września 2024 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniu 30 października 2024 r. w zakresie sklasyfikowania ww. usługi (świadczenia kompleksowego) dla celów określenia stawki podatku od towarów i usług.   W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego):   (…) Przeważającym PKD w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności jest 43.29.Z – wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych. (...)   Przedmiotowy wniosek dotyczy kompleksowej Usługi serwisowej dźwigów osobowych (…), na którą składa się usługa serwisowa (będąca świadczeniem wiodącym) oraz usługa (…) (będąca świadczeniem pomocniczym w stosunku do głównej usługi serwisowej).   Celem wniosku o wydanie WIS nie jest potwierdzenie kompleksowości powyższych usług, a potwierdzenie właściwej stawki VAT dla kompleksowej usługi serwisowej. W ocenie Wnioskodawcy kompleksowość powyższych usług nie budzi wątpliwości – (…)   Wnioskodawca zaznacza, że świadczenie usług (…) jest realizacją obowiązków nałożonych na Wnioskodawcę przez obowiązujące przepisy prawa, a mianowicie Rozporządzenia Ministra Rozwoju z dnia 3 czerwca 2016 r. w sprawie wymagań dla dźwigów i elementów bezpieczeństwa do dźwigów (Dz. U. z 2016 r., poz. 811), które stanowi implementację przepisów unijnych. W myśl przepisów rozporządzenia kabiny muszą być wyposażone w środki dwustronnej łączności umożliwiające stały kontakt ze służbami ratowniczymi.   (...)   Jak już wskazano, urządzeniami objętymi przedmiotową umową są dźwigi osobowe (…).   Umową objęte są urządzenia znajdujące się w różnych obiektach, jednak wniosek dotyczy jedynie realizacji umowy w budynkach (…).   Stanowisko Wnioskodawcy   W art. 41 ust. 12 ustawy określono obniżoną stawkę podatku VAT w wysokości 8% (w związku z art. 41 ust. 2 oraz art. 146aa ustawy).   Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 (stawka 8%), stosuje się do: 1) Dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym; 2) Robót konserwacyjnych dotyczących: a) Obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, b) Lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.   Natomiast, jak wynika z art. 41 ust. 12a, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2023 r. poz. 1436, 1597, 1681 i 1762), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.   Wobec powyższego, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się: • obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych; • lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12 oraz • obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2023 r. poz. 1436, 1597, 1681 i 1762), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.   Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy poprzez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowanego PKOB w dziale 11.   Jak wynika z powołanych przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek: 1. Zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. 2. Obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zdaniem Wnioskodawcy jego usługi dotyczą robót konserwacyjnych, a budynki, w których są wykonywane są zaliczanie do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a mianowicie stanowią obiekty budownictwa mieszkaniowego.   Budynki akademików są sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r., nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) jako budynek zbiorowego zamieszkania 1130 – symbol PKOB oraz służą stałemu zamieszkaniu.   Jako że ustawa nie zawiera definicji domu akademickiego, czy akademiku ani mieszkać, Wnioskodawca posłużył się definicjami słownikowymi przy definiowaniu tych pojęć.   (…) to potocznie zwane akademiki, czyli domy akademickie/studenckie, które zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego są budynkami, w których mieszkają studenci (Słownik Języka Polskiego PWN. https://sjp.pwn.pl/slowniki/dom%20akademicki.html [dostęp: 23.08.2024]).   Natomiast mieszkać według Słownika Języka Polskiego oznacza zajmować jakieś pomieszczenie i traktować je jako główne miejsce swojego pobytu (Słownik Języka Polskiego PWN. https://sjp.pwn.pl/slowniki/dom%20akademicki.html [dostęp: 23.08.2024]).   Tym samym z definicji wynika, że akademik jako budynek, jest miejscem, w którym mieszkają studenci, co oznacza, że traktują je jako swoje główne miejsce pobytu. Zamieszkiwanie w akademiku nie oznacza tymczasowego zajmowania tego miejsca, a wręcz traktowania go jako swojego głównego, stałego miejsca pobytu.   Okres studencki jest znaczącym elementem życia. W trakcie studiów, studenci, którzy decydują się na zamieszkanie w akademiku, traktują je jako swoje główne lokum. Najczęściej w tej samej okolicy posiadają pracę i nawiązują bliskie trwałe relacje. Akademik staje się dla nich głównym miejscem przebywania, gdzie spędzają znaczącą część swojego czasu (większą część czasu niż w jakimkolwiek innym miejscu) podczas okresu akademickiego. Bez znaczenia pozostaje fakt, że po zakończeniu studiów, zmieniają swoje miejsce zamieszkania. Zmiana, nawet z dużą częstotliwością, miejsca zamieszkania jest częścią życia wielu osób i z powodu planowanych przyszłych przeprowadzek nie należy uznawać ich poprzednich lokum jako tymczasowe miejsca zamieszkania. Bowiem tak jak studenci, przez pewien okres czasu spełniali tam swoje potrzeby mieszkaniowe i traktowali jako dom.   Konkludując, głównym i przeważającym przeznaczeniem akademików jest zamieszkiwanie studentów. Studenci zamieszkują (…) w okresie akademickim, a także mają taką możliwość w okresie wakacyjnym, gdy wyrażą taką potrzebę.   Poza okresem akademickim oprócz zamieszkiwania studentów, akademiki są także wynajmowane krótkoterminowo. Nie jest to jednak ich główną funkcją. Jest to raczej racjonalne zagospodarowanie pokojów, które w tym okresie są wyłączone z ich normalnego użytku, a w dalszym ciągu generują koszty.   Krótkoterminowy wynajem części pokojów akademickich w okresie wakacyjnym ma charakter incydentalny. W znacznie przeważającym okresie czasu akademiki służą zamieszkiwaniu w nich studentów.   Wobec powyższego, należy uznać, że studenci zaspokajają swoje potrzeby mieszkaniowe w obiektach, których dotyczy wniosek.   Jak wskazano w wyroku NSA z dnia 13 kwietnia 2023 r. (sygn. akt I FSK 1727/22) stałego zamieszkania nie należy utożsamiać z „pobytem stałym” rozumianym jako zamieszkaniem w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania. Zdaniem NSA zamieszkanie należy bowiem przeciwstawić pobytowi w danym lokalu w celach innych niż mieszkalne, w szczególności w celach wypoczynkowych czy rekreacyjnych. O ile bowiem pobyt w hotelu czy ośrodku wypoczynkowym nie służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych, o tyle zamieszkiwanie w lokalu w domu studenckim zaspokaja tego rodzaju potrzeby. Zwłaszcza, że co do zasady wiąże się z zamieszkiwaniem przez zasadniczą większość roku, nawet przez kilka lat.   Podobne stanowisko zajął także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z dnia 13 września 2023 r. (…) oraz piśmie z dnia 19 listopada 2020 r. (…).   W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, budynek Akademiku sklasyfikowany jako PKOB 1130 jest przeznaczony do stałego zamieszkania, wobec czego spełnia definicję obiektu zaliczanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy.   W ocenie Wnioskodawcy, wykonywana przez Niego usługa spełnia wszystkie przesłanki wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, w związku z czym powinna podlegać opodatkowaniu stawką w wysokości 8% na postawie art. 41 ust. 2 i ust. 12 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy.   W odpowiedzi na wezwanie o sygn. 0111-KDSB1-1.440.427.2024.1.GB Wnioskodawca wskazał, że:   (…) że oczekuje od organu klasyfikacji jednego świadczenia złożonego (składającego się z kilku usług, które w ocenie Wnioskodawcy stanowią jedną czynność kompleksową). Zdaniem Wnioskodawcy składają się one na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.   (…) zdaniem Wnioskodawcy usługi składające się na świadczenie kompleksowe są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość sprzedawaną nierozłącznie.   (…) poszczególne, wykonywane przez Wnioskodawcę, czynności prowadzą do realizacji określonego celu, którym jest niezakłócone i sprawne działanie dźwigów osobowych. Zleceniodawca oczekuje, w odniesieniu do świadczonej przez Wnioskodawcę usługi kompleksowej, że dźwig będzie odpowiednio nadzorowany i działał sprawnie. Co istotne, realizacja określonego celu i oczekiwania klienta są podyktowane przede wszystkim chęcią oraz obowiązkiem zapewnienia bezpieczeństwa w budynku należącym do klienta. Klientowi Wnioskodawcy zależy, przede wszystkim, na bezpieczeństwie funkcjonowania elementów infrastruktury technicznej budynku. Z tego względu zlecił realizację wyspecjalizowanemu podmiotowi, który jest w stanie dobrać zakres złożonej usługi, by w pełni spełniła jego oczekiwania i zapewniła bezpieczną pracę dźwigów.   (…) Nabywca, ze swojego punktu widzenia, jest zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia, aniżeli kilku poszczególnych składowych. Świadczenie wykonywane przez Wnioskodawcę postrzega jako integralną całość prowadzącą do określonego celu, który został określony w podpunkcie b. Klient Wnioskodawcy ponosi odpowiedzialność za sprawne działanie dźwigów osobowych na terenie swoich budynków, w tym przypadku akademików. Jako że nie jest osobą specjalizującą się w tej kwestii, nie jest w stanie sam zadbać o ich sprawne działanie ani zlecać wykonanie pojedynczych czynności wymaganych do zachowania sprawności dźwigów, ponieważ nie ma on świadomości, jakie to czynności powinny być wykonywane i w jakich odstępach czasu. Dodatkowo, samodzielna ingerencja w sprzęt specjalistyczny jest nierekomendowana i niebezpieczna. Dlatego też z punku widzenia nabywcy tak istotne jest nabycie jednego (złożonego) świadczenia, które spełni wszystkie jego oczekiwania. Klient wymaga od Wnioskodawcy (ponieważ to on ma specjalistyczną wiedzę w tym zakresie) w taki sposób ukształtowania usługi, aby spełniała jego oczekiwania. Nie jest w jego interesie stałe monitorowanie stanu dźwigów i zlecanie poszczególnych czynności serwisowych czy konserwacyjnych. Klient oczekuje, że wszystko będzie zapewnione w ramach świadczenia złożonego przez podmiot profesjonalny, który najlepiej wie, jakie poszczególne składowe muszą wchodzić w zakres świadczenia złożonego, by zostało ono należycie wykonane.   (…) wszystkie wymienione we wniosku czynności są niezbędne do zrealizowania celu świadczenia. Wnioskodawca dokonuje okresowego serwisowania dźwigów osobowych, które ma zapewnić dźwigom prawidłowe działanie. Wszystkie poszczególne świadczenia wymienione w Umowie są niezbędne dla prawidłowego wykonania usługi kompleksowej. Czynności (…) stanowią jednocześnie spełnienie wymogów prawnych wynikających z Rozporządzenia Ministra Rozwoju z dnia 3 czerwca 2016 r. w sprawie wymagań dla dźwigów i elementów bezpieczeństwa do dźwigów (Dz. U. z 2016 r., poz. 811). W myśl przepisów rozporządzenia kabiny muszą być wyposażone w środki dwustronnej łączności umożliwiające stały kontakt ze służbami ratowniczymi. Wobec tego, nie można pominąć ich przy świadczeniu usługi, chociażby ze względu na wymogi prawne. Bezpłatna aktualizacja do najnowszych wersji oprogramowania (…) jest bezpośrednio powiązana z poprzednimi elementami – możliwość wykrywania nieprawidłowości na odległość nie byłaby możliwa bez zapewnienia odpowiedniej wersji oprogramowania, które jednak jest stale ulepszane przez Wnioskodawcę, aby zapewnić jak najwyższą jakość świadczonych usług. (...) w określonych dniach i godzinach zapewnia możliwość zgłaszania nieprawidłowości w działaniu dźwigów przez klienta – w przypadku braku umożliwienia klientowi kontaktu z Wnioskodawcą naturalnie nie mógłby on świadczyć usług serwisowych według potrzeb klienta, gdyż klient nie miałby jak ich zgłaszać. Punkty, tj. sprawdzanie urządzeń pod kątem jakości pracy, kontrolę stanu oleju napędu, kontrola wzrokowa i funkcji przekaźników (…), bezpłatna diagnostyka w przypadku wystąpienia zakłóceń w pracy urządzeń związana jest także z nadzorem dźwigu i oceną jego stanu, by móc określić, jakie konkretnie czynności są wymagane do zapewnienia sprawnej pracy. Pozostałe elementy mają stricte naturę serwisową. Jak już wskazano, Wnioskodawca ma zapewnić sprawne funkcjonowanie dźwigów osobowych (co jest celem i oczekiwaniem klienta). Dla sprawnego działania dźwigu wymagane jest okresowe wykonywanie szeregu różnych czynności. Nie jest możliwe osiągnięcie tego celu, gdyby pomijać określone czynności. Powiązanie stałego utrzymywania na potrzeby Klientów serwisowych magazynu centralnego (…) z pozostałymi usługami zostało wyjaśnione w punkcie 2 pisma, ponieważ stanowiło odrębne pytanie Żaden z pojedynczych elementów świadczenia złożonego nie jest celem samym w sobie, a prowadzi do należytego wykonania usługi zasadniczej. Dla osiągnięcia celu, jakim jest sprawne funkcjonowanie dźwigów niezbędne jest: zapewnienie komunikacji z dźwigiem, kontrola dźwigu i wykonanie szeregu czynności serwisowych i konserwacyjnych. Bez tych elementów osiągnięcie określonego celu nie byłoby możliwe.   (…) Jako element dominujący (główny) w ramach opisanego świadczenia Spółka wyróżnia „regularną i zgodną z największą wiedzą techniczną konserwację urządzeń”. (…) głównym celem świadczenia złożonego jest zapewnienie sprawnego funkcjonowania dźwigów. Prawidłowa konserwacja urządzenia jest w stanie to zapewnić. Pozostałe elementy są wymagane do zapewnienia należytej konserwacji dźwigów i do określenia konkretnych czynności koniecznych do wykonania w określonym terminie.   (…) Zdaniem Wnioskodawcy, wobec wyróżnienia „regularnej i zgodnej z największą wiedzą techniczną konserwacji urządzeń” jako usługi dominującej, to wszystkie pozostałe elementy mają charakter pomocniczy. Zdaniem Wnioskodawcy przez ich ścisłe powiązanie ze sobą wzajemnie i ze świadczeniem głównym są niezbędne dla wykonania świadczenia głównego.   (…) W pierwszej kolejności, Spółka pragnie zaznaczyć, że według niej, wykonanie świadczenia nie byłoby w ogóle możliwe pomijając którykolwiek z elementów, a przynajmniej nie byłoby to możliwe w standardzie, jaki charakteryzuję markę Spółki (…) Dobór poszczególnych elementów świadczenia wynika z długoletniej praktyki, która pozwoliła Spółce wypracować określone rozwiązania, które zapewniają pracę urządzeń na określonym wysokim poziomie przez długie lata. Tak naprawdę cały katalog przyczynia się do efektywniejszego wykonania świadczenia – chociażby oprogramowania wykorzystywane przez Spółkę, zapewniające zdalną łączność z dźwigiem wykorzystują zaawansowane technologie, które pozwalają na bardzo szybki czas reakcji ze strony Spółki.   (…) wynagrodzenie za wykonywane świadczenia jest stałe i obejmuje całość świadczenia. Rozliczenie następuje w okresach miesięcznych. Umowa przewiduje kalkulację wynagrodzenia w oparciu o to, jakie urządzenia (dźwigi osobowe) podlegają serwisowaniu. Na podstawie specyfikacji danego urządzenia (dźwigu osobowego) można oszacować, jaki nakład pracy potrzebny jest do świadczenia usługi. W ten sposób zostały określone stawki miesięczne w umowie i pozostają stałe niezależnie od tego, jaka ilość i jakie rodzaje prac wymagały realizacji w danym miesiącu.   (…) Wnioskodawca posiada siedzibę oraz swój główny magazyn (tj. magazyn centralny) (…). Na potrzeby utrzymania magazynu z zapewnieniem materiałów do konserwacji oraz wybranego asortymentu części zamiennych jest prowadzona gospodarka magazynowa w oparciu o potrzeby klientów Wnioskodawcy. Osoby zatrudnione na potrzeby utrzymania magazynu stale monitorują stan magazynu i uzupełniają niezbędny asortyment. W kwestii powiązania tej usługi z opisaną we wniosku usługą serwisową świadczoną w (…)  jest to o tyle istotne, że Wnioskodawca zawsze dysponuje potrzebnymi materiałami i częściami do świadczenia usługi. Gdy któreś z wymienionych okaże się niezbędne dla świadczenia usługi, a nie będzie dostępne na terenie magazynu podręcznego w (…), to Wnioskodawca ma możliwość szybkiego i sprawnego dostarczenia potrzebnego elementu z magazynu (…) na teren (…), tak by działanie dźwigu osobowego nie zostało zakłócone. Zamawianie elementów od zewnętrznych dostawców, dopiero po stwierdzeniu usterki, może znacznie utrudnić i wydłużyć pracę ze względu na zbyt długi czas oczekiwania. Wnioskodawca nie może do tego dopuścić, ponieważ klienci oczekują, że dźwigi będą serwisowane w sposób jak najmniej zakłócający ich codzienne funkcjonowanie. Centralny magazyn (…) zapewnia stały dostęp do wszystkich niezbędnych elementów; pozwala na to jego powierzchnia i strategiczne położenie względem innych magazynów lokalnych. Utrzymywanie magazynu centralnego w (…)  zostało wyszczególnione w Umowie, aby klienci Wnioskodawcy mieli pewność, że Wnioskodawca ma stały dostęp do wszystkich elementów niezbędnych do funkcjonowania dźwigów.   (…) Wartość towarów bez podatku wliczanych do podstawy opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych nie przekracza 50% tej podstawy.   (…)   Do uzupełnienia przedłożono (…)   W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, postanowieniem z dnia 5 grudnia 2024 r. znak 0111-KDSB1-1.440.427.2024.2.GB tutejszy Organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 6 grudnia 2024 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.   Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)   Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.   Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.   Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.   Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.   W przypadkach, w których występuje kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie świadczeń. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Można tu przywołać, np. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.   Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.   Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że: -    w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku), -    w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).   Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).   Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27). Rzecznik Generalna zauważyła także, że Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31). Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.   Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.   Jednym z decydujących czynników uznania usługi za „świadczenie kompleksowe” jest zatem także to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń, czy też jedno pojedyncze świadczenie. Kluczowym kryterium w tym przypadku jest powszechny odbiór, a więc to, co rozumie pod tym ogół ludności. Cechą charakterystyczną jednego świadczenia złożonego jest nierozerwalność jego poszczególnych elementów. Ponadto wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji. Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa TSUE jedno świadczenie złożone występuje zatem wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu.   Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, uwzględniając opis zawarty we wniosku i jego uzupełnieniu, a także informacje znajdujące się w przedłożonej umowie i załącznikach do niej, należy stwierdzić, że czynności związane z wykonywaniem robót serwisowych oraz usługi (…), świadczone na rzecz (…)  – są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.   W niniejszej sprawie jak wskazano wcześniej, zakres wykonywanych prac, stanowiących przedmiot żądania Wnioskodawcy, dotyczy kompleksowej realizacji prac polegających na regularnym serwisie dźwigów osobowych znajdujących się w (…). Czynności wchodzące w skład świadczenia obejmują szereg prac związanych z usługą serwisową oraz usługą (…), służących realizacji jednego celu, tj. utrzymania niezakłóconego i sprawnego działania dźwigów osobowych. Wnioskodawca świadczy powyższą usługę kompleksową na rzecz (...) w (…) na podstawie umowy, która zostanie zawarta na jeden rok. Za usługi wykonywane przez Wnioskodawcę ustalone zostało wynagrodzenie ryczałtowe, które jest stałe w miesięcznych okresach rozliczeniowych, niezależnie od ilości faktycznie wykonanych przez Wnioskodawcę prac. Stwierdzić należy, że powyższe czynności mają więc charakter kompleksowy, a wszystkie działania realizowane przez Wnioskodawcę są potrzebne w jednakowym stopniu, gdyż pominięcie któregokolwiek elementu świadczenia spowoduje, że nie zostanie zrealizowany ostateczny cel umowy, tj. utrzymanie niezakłóconego i sprawnego działania dźwigów osobowych w (…). Poszczególne czynności nie stanowią więc celu samego w sobie, lecz każdorazowo są środkami służącymi do zrealizowania celu przedmiotowego świadczenia kompleksowego.   Ponadto w przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będzie usługa, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.   Zatem, w przypadku, gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie złożone z kilku czynności, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia. W ramach niniejszego świadczenia, jak już zostało wskazane, Wnioskodawca jest zobowiązany przede wszystkim do wykonania szeregu czynności (usług) zmierzających do realizacji jednego celu. Analiza niniejszej sprawy wykazała, iż głównym elementem przedmiotowego świadczenia są usługi z zakresu konserwacji dźwigów osobowych w budynkach (…). Wszystkie pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy, niezbędny do realizacji celu przedmiotowego świadczenia kompleksowego. Wszystkie usługi wykonywane przez Wnioskodawcę są tak samo ważne, a niezrealizowanie którejkolwiek z czynności spowoduje, że nie zostanie zrealizowany ostateczny cel umowy, tj. nie zostanie utrzymane niezakłócone i sprawne działanie dźwigów osobowych. Za powyższym stanowiskiem przemawia m.in. okoliczność, iż z punktu widzenia nabywcy świadczenia to właśnie te czynności będą miały dla niego największe znaczenie i wartość. (…)  oczekuje od Wnioskodawcy podejmowania działań, objętych zakresem umowy. Zawarta umowa ma gwarantować Zleceniodawcy pełną gotowość do świadczenia usług niezbędnych do konserwacji dźwigów osobowych w budynkach (…) oraz usłudze (…). Mając na uwadze całokształt okoliczności przedstawionych powyżej należy stwierdzić, że Wnioskodawca wykonuje świadczenie kompleksowe, gdyż wszystkie opisane czynności, jak i dostarczane towary, są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną i nierozerwalną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Realizacja przedmiotowego świadczenia wymaga podjęcia czynności, które nie stanowią celu samego w sobie i nie stanowią odrębnych świadczeń podlegających odrębnym stawkom podatkowym, lecz są środkiem służącym każdorazowo do wykonania ww. kompleksowego świadczenia.   W związku z powyższym w dalszej części decyzji tutejszy Organ określi klasyfikację oraz stawkę podatku dla usługi dominującej.   Uzasadnienie klasyfikacji usługi   Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.   Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera: 1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS; 2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do: a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi, b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4; 3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.   Podstawowe cele, konstrukcje i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretacje wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.   Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).   Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z: -        niniejszych zasad metodycznych, -        uwag do poszczególnych sekcji, -        schematu klasyfikacji. Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje: -        symbole grupowań, -        nazwy grupowań.   Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.   W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego: -        grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny, -        usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter, -        usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikowaćw grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.   Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje OBIEKTY BUDOWLANE I ROBOTY BUDOWLANE.   W świetle wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja F obejmuje: ­   budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej, roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym, opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych, realizację projektów budowlanych do sprzedaży.   Sekcja ta nie obejmuje: ­   zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1, wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32, usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0.   W sekcji F zawarty jest m.in. dział 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE, który obejmuje: ­   specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt, tj. wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp., wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu, roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych.   Roboty montażowe/instalacyjne mogą być przeprowadzone na terenie budowy lub w warsztatach. Zalicza się tu wykonywanie: ­   instalacji gazowych, wodnych, kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania i wentylacyjnych, instalowanie anten, wykonywanie instalacji alarmowych i pozostałych instalacji elektrycznych, instalowanie przeciwpożarowego systemu zraszającego, instalowanie dźwigów osobowych i towarowych oraz schodów ruchomych itp., zakładanie izolacji cieplnych, wodnych, dźwiękochłonnych, roboty blacharskie, zakładanie przemysłowych instalacji chłodniczych, systemów oświetleniowych i systemów sygnalizacyjnych dróg, szlaków kolejowych, portów lotniczych i wodnych itp. Instalacje te obejmują także związane z nimi prace remontowe.   Do pozostałych usług związanych z wykańczaniem obiektów budowlanych zalicza się m.in.: ­   szklenie, tynkowanie, malowanie, układanie ceramicznych, betonowych lub kamiennych płytek podłogowych i ściennych, układanie pokryć dywanowych i parkietów, tapetowanie ścian itp., cyklinowanie podłóg, zakładanie stolarki budowlanej, zewnętrzne mycie budynków itp. Zalicza się tu również związane z tymi robotami prace remontowe. (…) Specjalistyczne roboty budowlane wykonywane są z reguły przez podwykonawców.   W dziale PKWiU 43 mieści się klasa 43.29 POZOSTAŁE ROBOTY ZWIĄZANE Z WYKONYWANIEM INSTALACJI.   Z kolei pod pozycją PKWiU 43.29.19.0 sklasyfikowane zostały Pozostałe roboty związane z wykonywaniem instalacji, gdzie indziej niesklasyfikowane. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) pozycja ta obejmuje: ­   specjalistyczne roboty związane z instalowaniem dźwigów towarowych i wind osobowych, schodów ruchomych i ruchomych chodników, włączając naprawy i konserwację, ­   roboty związane z instalowaniem drzwi automatycznych i obrotowych, ­   roboty związane z instalowaniem rolet i markiz, ­   roboty związane z instalowaniem znaków świetlnych i znaków pozostałych, ­   roboty związane z wykonywaniem instalacji odgromowych, ­   roboty instalacyjne związane z wyrobami niestanowiącymi części konstrukcji obiektu budowlanego.   Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem wniosku spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE.   Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.   Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług.   W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.   Z kolei, na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.   Stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy: 1)   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%; 2)   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.   Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2023 r. poz. 1436, 1597, 1681 i 1762), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.   W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.   Stosownie do art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Natomiast, obiekt budowlany, zgodnie z art. 3 pkt 1 powyższej ustawy - to budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.   Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze: zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie: obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.   Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.   Zgodnie z art. 41 ust. 12f ustawy, przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 12, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części, inne niż remont.   Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, analiza przedmiotowego wniosku pozwoliła ustalić, że czynności wchodzące w zakres świadczenia kompleksowego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, spełniają definicję: robót konserwacyjnych. W związku z powyższym, świadczenie wykonywane przez Wnioskodawcę dotyczy czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy. Jednakże, aby możliwe było zastosowanie przez Spółkę preferencyjnej stawki podatku VAT w związku z realizowanym świadczeniem, należy dokonać analizy, czy budynki opisane we wniosku i jego uzupełnieniu są obiektami zaliczanymi do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.   W związku z powyższym, odnosząc się do drugiego ww. warunku, przypomnienia wymaga, że stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego (wskazane w art. 41 ust. 12a ustawy) rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.   Należy zauważyć, że ustawa, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.). Klasyfikacja ustala symbole, nazwy i zakres poszczególnych grupowań klasyfikacyjnych na czterech poziomach tj.: sekcji, działów, grup i klas.   Wnioskodawca w treści wniosku wskazał, że:   (…)   (…) to potocznie zwane akademiki, czyli domy akademickie/studenckie (…).   (…) akademik jako budynek, jest miejscem, w którym mieszkają studenci, co oznacza, że traktują je jako swoje główne miejsce pobytu. Zamieszkiwanie w akademiku nie oznacza tymczasowego zajmowania tego miejsca, a wręcz traktowania go jako swojego głównego, stałego miejsca pobytu.   Okres studencki jest znaczącym elementem życia. W trakcie studiów, studenci, którzy decydują się na zamieszkanie w akademiku, traktują je jako swoje główne lokum. Najczęściej w tej samej okolicy posiadają pracę i nawiązują bliskie trwałe relacje. Akademik staje się dla nich głównym miejscem przebywania, gdzie spędzają znaczącą część swojego czasu (większą część czasu niż w jakimkolwiek innym miejscu) podczas okresu akademickiego. Bez znaczenia pozostaje fakt, że po zakończeniu studiów, zmieniają swoje miejsce zamieszkania. Zmiana, nawet z dużą częstotliwością, miejsca zamieszkania jest częścią życia wielu osób i z powodu planowanych przyszłych przeprowadzek nie należy uznawać ich poprzednich lokum jako tymczasowe miejsca zamieszkania. Bowiem tak jak studenci, przez pewien okres czasu spełniali tam swoje potrzeby mieszkaniowe i traktowali jako dom.   Konkludując, głównym i przeważającym przeznaczeniem akademików jest zamieszkiwanie studentów. Studenci zamieszkują (…) w okresie akademickim, a także mają taką możliwość w okresie wakacyjnym, gdy wyrażą taką potrzebę. (…)   Zgodnie z zasadami metodycznymi PKOB – przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.   Każdy obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z jego przeważającym przeznaczeniem, przy uwzględnieniu charakteru technicznego obiektu (np. budynek, budowla).   Za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.   Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem: - powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów; - powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych; - powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.   Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).   Zgodnie z (…) do przedłożonej umowy na wykonanie przedmiotowego świadczenia kompleksowego, budynki składające się na (…), znajdujące się pod adresami: (…), należą do budynków mieszkalnych o PKOB 1130.   Sama klasyfikacja budynku do działu 11 PKOB nie przesądza jednak o tym, że budynek jest obiektem budownictwa mieszkaniowego. Musi być spełniony również warunek stałości zamieszkania.   Tym samym stawkę preferencyjną w wysokości 8% stosuje się jedynie w ściśle określonych przypadkach, które nie mają miejsca na gruncie niniejszego postępowania.   Powyższe wynika z faktu, że Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych nie klasyfikuje budynków pod względem stałości zamieszkania. Z tego powodu można w niej znaleźć także budynki, które takimi obiektami nie są, np.: domy letnie, domki wypoczynkowe, hotele.   Analizując, czy przedmiotowe budynki można identyfikować jako obiekty stałego zamieszkania, konieczne jest poczynienie rozważań natury ogólnej w kwestii wykładni pojęcia „stałego zamieszkania”.   Dla uznania miejsca stałego pobytu za stałe centrum interesów danej osoby, wszystkie mające znaczenie okoliczności faktyczne powinny być wzięte pod uwagę, to jest w szczególności fizyczne przebywanie tej osoby i członków jej rodziny, posiadanie miejsca zamieszkania, miejsce, gdzie dzieci faktycznie chodzą do szkoły, miejsce działalności zawodowej, lokalizacja interesów majątkowych, więzów administracyjnych z władzami publicznymi i organizacjami społecznymi, ponieważ elementy te oznaczają wolę tej osoby ustabilizowania miejsca pobytu, z racji trwałości wynikającej z normalnych nawyków życiowych i rozwoju zwykłych relacji społecznych i zawodowych (opinia Rzecznika Generalnego Juliane Kokott z dnia 25 stycznia 2007 r. w sprawie C-392/05, Georgios Alevizos przeciwko Ypourgos Oikonomikon, EU:C:2007:60).   Dla ustalenia stałego miejsca zamieszkania nie jest zatem wystarczające samo zamieszkiwanie w sensie fizycznym. Pobytem stałym jest zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania. Zamieszkanie oznacza skoncentrowanie w danej miejscowości swoich spraw życiowych, uczynienie z tej miejscowości głównego ośrodka swojej działalności zawodowej oraz osobistej.   Warto również w tym miejscu przytoczyć definicję budynków zamieszkania zbiorowego, która zawarta jest w § 3 pkt 5 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2022 r. poz. 1225 ze zm.), zgodnie z którą budynek zamieszkania zbiorowego to budynek przeznaczony do okresowego pobytu ludzi, w szczególności hotel, motel, pensjonat, dom wypoczynkowy, dom wycieczkowy, schronisko młodzieżowe, schronisko, internat, dom studencki, budynek koszarowy, budynek zakwaterowania na terenie zakładu karnego, aresztu śledczego, zakładu poprawczego, schroniska dla nieletnich, a także budynek do stałego pobytu ludzi, w szczególności dom dziecka, dom rencistów i dom zakonny.   Głównym wyznacznikiem zaliczenia danego obiektu do klasy budynków zbiorowego zamieszkania jest jego użytkowanie i warunki samego obiektu do potrzeb zbiorowego zamieszkiwania określonej grupy ludzi przez określony czas, przy czym okres ten i charakter grupy w ten sposób zamieszkującej winny być ze sobą ściśle związane. Należy wskazać, iż cele zbiorowego zamieszkania w zakresie osób zamieszkujących określony obiekt, charakteryzują się jednolitością podmiotową osób go zamieszkujących. Jednolitość ta może, jak ma to miejsce w zakresie internatów i burs szkolnych zawężać katalog osób, dla których przeznaczony jest tego typu obiekt do osób – uczniów szkół podstawowych i ponadpodstawowych. Natomiast w przypadku domów studenta zakres ten obejmuje wyłącznie słuchaczy studiów wyższych, zaś w przypadku aresztów – osoby tymczasowo pozbawione wolności.   Nadto wspólnym dla katalogu obiektów zamieszkania zbiorowego pozostaje fakt wykorzystywania tego obiektu wyłącznie przez osoby w określonym dla obiektu czasie, lecz zawsze poza miejscem swojego stałego miejsca zamieszkania. Tak jest np. w przypadku internatów i burs szkolnych, gdzie okres korzystania z tego typu obiektów, co do zasady, ograniczony jest do okresu trwania zajęć szkolnych. Podobnie w zakresie aresztów, okres ten ograniczony jest do okresu tymczasowego pozbawienia wolności.   Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu przedmiotowego świadczenia wynika, że budynki, których dotyczy przedmiotowe świadczenie stanowią budynki zbiorowego zamieszkania, przeznaczone do okresowego pobytu ludzi, tj. domy studenckie.   W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 1976/13 stwierdzono, że: wskazać trzeba ponadto, że argumentacja skarżącej wydaje się nie uwzględniać istotnej różnicy między lokalem mieszkalnym, którego podstawowym zadaniem jest elementarne „zapewnienie dachu nad głową”, a lokalem, który stricte przeznaczony do tego nie jest, ale ów cel może w pewnym zakresie realizować. Wprowadzenie preferencyjnej stawki podatkowej miało bowiem rozwiązywać określony problem społeczny (zwiększać dostępność do własnych mieszkań), a nie obniżać koszty budowy obiektów turystycznych, rekreacyjnych itp., których podstawowym zadaniem jest realizowanie innych niż mieszkaniowe potrzeby konsumentów. O charakterze lokalu w kontekście zastosowania stawki preferencyjnej musiały więc decydować obiektywne przesłanki świadczące o typowo mieszkaniowym zastosowaniu lokalu realizującego w stopniu dominującym takie właśnie potrzeby, do których nie sposób zaliczyć lokali użytkowych, apartamentów wczasowych czy innych pomieszczeń hotelowych przeznaczonych i przystosowanych głównie do innych celów.   Ponadto, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 11 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Wr 1144/21 wskazał, że (…) argumentacja Developera nie przekonuje, by przedmiotem sprzedaży maiłby zostać lokal, którego przeznaczeniem jest zwiększenie dostępności tzw. dachu nad głową, który to cel przyświeca stosowaniu przy dostawie takich lokali obniżonej stawki podatku od towarów i usług. Raczej jest to lokal do zakwaterowania okresowego - studentów na okres prowadzonych zajęć, egzaminów.   W świetle powyższego, budynki zamieszkania zbiorowego – budynki (…) nie będą przeznaczone do stałego zamieszkania, tym samym nie można ich zaliczyć do obiektów objętych społecznym budownictwem mieszkaniowym.   Reasumując, świadczenie kompleksowe będące przedmiotem analizy – usługa serwisowa dźwigów osobowych wraz z usługą (…), w budynkach (…) stanowi roboty konserwacyjne, zdefiniowane w art. 41 ust. 12 ustawy, jednakże budynki w których realizowane będzie przedmiotowe świadczenie kompleksowe, nie są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania, w związku z czym nie stanowią obiektów objętych społecznym programem mieszkaniowym. Zatem przedmiotowe świadczenie nie korzysta z preferencyjnej, 8% stawki podatku VAT.   Uwzględniając powyższe, opisana we wniosku usługa (świadczenie kompleksowe) będąca przedmiotem analizy klasyfikowana jest do działu 43 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), a zatem właściwą stawką dla jej opodatkowania jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.   W niniejszej sprawie, analizie podlegało wyłącznie świadczenie kompleksowe – usługa serwisowa dźwigów osobowych wraz z usługą (…). Tut. Organ pragnie zaznaczyć, że w niniejszej sprawie, nie rozstrzygano w zakresie prawidłowości klasyfikacji budynków (…) według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).   Informacje dodatkowe   Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.   Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług (świadczeń kompleksowych) tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.   Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi (świadczenia kompleksowego) będącej jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków: -    podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy), -    usługa (świadczenie kompleksowe) będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).   Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).   WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem: 1)  następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo 2)  wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1 - w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).   WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi (świadczenia kompleksowego) będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że: -        klasyfikacja usługi (świadczenia kompleksowego), lub -        stawka podatku właściwa dla usługi (świadczenia kompleksowego), lub -        podstawa prawna stawki podatku staje się niezgodna z tymi przepisami.   Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).   Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.   POUCZENIE   Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.   Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.   Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).