0112-KDIL1-2.4012.553.2023.1.KM

Interpretacja  indywidualna  –  stanowisko  prawidłowe Szanowni  Państwo, stwierdzam,  że  Państwa  stanowisko  w  sprawie  oceny  skutków  podatkowych  opisanego  stanu  faktycznego  i  zdarzenia  przyszłego  w  podatku  od  towarów  i  usług  –  jest  prawidłowe. Zakres  wniosku  o  wydanie  interpretacji  indywidualnej 9  listopada  2023  r.  wpłynął  Państwa  wniosek  z  6  listopada  2023  r.  o  wydanie  interpretacji  indywidualnej,  który  dotyczy  prawa  do  odliczenia  podatku  naliczonego  od  wydatków  w  związku  z  realizacją  zadania  przy  zastosowaniu  proporcji.  Treść  wniosku  jest  następująca: Opis  stanu  faktycznego  i  zdarzenia  przyszłego  Gmina (dalej:  Gmina  lub  Wnioskodawca)  jest  jednostką  samorządu  terytorialnego  posiadającą  osobowość  prawną,  do  zakresu  działania  której  należą  wszystkie  sprawy  publiczne  o  znaczeniu  lokalnym,  niezastrzeżone  ustawami  na  rzecz  innych  podmiotów.  Gmina  została  powołana  do  wykonywania  zadań  własnych  nałożonych  przez  ustawę  z  dnia  8  marca  1990  r.  o  samorządzie  gminnym  (t.  j.  Dz.  U.  z  2023  r.  poz.  40  ze  zm.:  dalej:  ustawa  o  samorządzie  gminnym).  Zadania  publiczne  są  wykonywane  przez  Gminę  w  imieniu  własnym  i  na  własną  odpowiedzialność.  Gmina  jest  zarejestrowana  jako  czynny  podatnik  podatku  od  towarów  i  usług.  W  przypadku  wykonywania  zadań  wynikających  z  ww.  ustawy  Gmina  nie  jest  uznawana  za  podatnika  podatku  VAT.  Jednocześnie  Wnioskodawca  wykonuje  czynności  na  podstawie  umów  cywilnoprawnych,  w  ramach  prowadzonej  działalności  gospodarczej  i  w  tym  zakresie  podlega  opodatkowaniu  podatkiem  VAT. Zgodnie  z  art.  6  ust.  1  ww.  ustawy,  do  zakresu  działania  gminy  należą  wszystkie  sprawy  publiczne  o  znaczeniu  lokalnym,  a  w  myśl  postanowień  art.  7  ust.  1  pkt  9  i  15  ustawy  do  zadań  własnych  gminy  należą  m.in.  zadania  z  zakresu  kultury,  w  tym  bibliotek  gminnych  i  innych  instytucji  kultury  oraz  ochrony  zabytków  i  opieki  nad  zabytkami  oraz  utrzymanie  gminnych  obiektów  i  urządzeń  użyteczności  publicznej  oraz  obiektów  administracyjnych. Gmina  realizuje  zadanie  pn.:  (...)  w  ramach  projektu (...).  Wartość  zadania  to  (...)  zł.  Projekt  współfinansowany  jest  z  budżetu  państwa  w  ramach  Rządowego  Funduszu  Polski  Ład:  Programu  Inwestycji  Strategicznych  w  wysokości  (...)  zł.  Pozostała  część  finansowana  będzie  ze  środków  własnych  Gminy. Inwestycja  obejmie  budowę  budynku  świetlicy  jako  obiektu  parterowego  z  poddaszem  nieużytkowym,  wolnostojącego,  murowanego,  wznoszonego  w  technologii  tradycyjnej,  z  wszystkimi  instalacjami,  w  tym  instalacjami  prowadzonymi  na  zewnątrz  budynku.  Powstaną  instalacje:  elektryczna,  odgromowa,  wodociągowa,  kanalizacyjna,  wentylacji,  w  tym  wentylacji  mechanicznej,  klimatyzacji,  gazowa,  grzewcza.  Obiekt  będzie  miał  powierzchnię  użytkową  (...). Zadanie  to  obejmie  również  zagospodarowanie  terenu  wraz  z  infrastrukturą  techniczną,  tj.  wykonanie  utwardzeń  stanowiących  komunikację  wewnętrzną  i  drogę  pożarową  oraz  miejsc  postojowych.  Po  zakończeniu  Projektu  Gmina  będzie  wykorzystywać  budynek  za  pośrednictwem  Urzędu  Miejskiego (dalej:  „Urząd”). Ponoszone  w  ramach  Projektu  wydatki  będą  udokumentowane  fakturami  VAT  wystawionymi  na  rzecz  Gminy  (z  uwzględnieniem  NIP  Gminy),  z  wykazanym  podatkiem,  na  których  to  fakturach  Gmina  zostanie  wskazana  jako  nabywca  określonych  towarów  i  usług. Przedmiotowa  świetlica,  jako  budynek  użyteczności  publicznej,  będzie  służyć  realizacji  zadań  własnych  Gminy,  tj.  służyć  potrzebom  gminnym,  organizacji  spotkań  z  mieszkańcami,  zebrań  gminnych,  zajęć  dla  dzieci  i  młodzieży  czy  imprez  gminnych. Organizowane  będą  bowiem  nieodpłatne  wydarzenia  kulturalne,  społeczne  czy  sportowe  skierowane  do  wszystkich  mieszkańców  Gminy  –  np.  warsztaty,  ferie  letnie  i  zimowe  dla  dzieci,  spotkania  grup  społecznych,  obchody  różnych  świąt. Jednocześnie,  Świetlica  przeznaczona  będzie  do  odpłatnego  udostępniania  na  rzecz  podmiotów  zewnętrznych.  Gmina  będzie  świadczyć  odpłatne  usługi  najmu  w  szczególności  na  rzecz  mieszkańców  Gminy,  organizacji  pozarządowych,  klubów  sportowych  oraz  lokalnych  przedsiębiorców,  zainteresowanych  organizacją  w  Świetlicy  spotkań,  szkoleń,  pokazów,  uroczystości  rodzinnych  (wesela,  chrzciny,  itp.). Odpłatne  udostępnianie  Świetlicy  będzie  obywać  się  na  podstawie  zawieranych  umów  cywilnoprawnych  (umowa  najmu  o  której  mowa  w  art.  659  §  1  ustawy  z  dnia  23  kwietnia  1964  r.  Kodeks  cywilny  t.  j.  Dz.  U.  z  2023  r.  poz.  1610  ze  zm.).  Wysokość  opłaty  za  korzystanie  ze  świetlicy  wiejskiej  będzie  określana  na  podstawie  Zarządzenia  Burmistrza  (...). W  załączniku  do  zarządzenia  będzie  wskazana  stawka  za  jeden  dzień  oraz  za  kilka  dni  wynajmu.  Na  chwilę  obecną  Gmina  nie  jest  w  stanie  wskazać  dokładnej  stawki,  ponieważ  będzie  ona  ustalona  po  zakończeniu  inwestycji.  Zgodnie  z  Uchwałą  nr  (...)  Rady  Miejskiej. Świadczone  przy  użyciu  Świetlicy  odpłatne  czynności  polegające  na  udostępnianiu  pomieszczeń,  Gmina  będzie  wykazywać  w  swoich  rejestrach  sprzedaży  i  składać  w  JPK-u  oraz  odprowadzi  z  tego  tytułu  VAT  należny,  w  odpowiedniej  wysokości  (tj.  przy  zastosowaniu  23%  stawki  VAT).  Dodatkowo  wynajmujący  będą  obciążani  (refakturowani)  kosztami  z  tytułu  zużycia  energii,  gazu,  wody  i  odprowadzenia  ścieków.  Z  tego  tytułu  również  będą  wystawiane  faktury  i  odprowadzony  zostanie  VAT  należny. Co  istotne,  realizowana  przez  Gminę  inwestycja  w  głównej  mierze  będzie  służyła  realizacji  zadań  własnych,  tj.  zebrania  i  spotkania  organizowane  przez  sołtysów,  rady  sołeckie,  szkoły,  przedszkola,  organizacje  społeczne  działające  w  środowisku  wiejskim  (Koła  Gospodyń  Wiejskich).  Powstała  świetlica  będzie  odpłatnie  wynajmowana  incydentalnie,  za  kwotę  ustaloną  przez  sołtysa,  pokrywającą  koszty  bieżącego  wynajmu,  tj.  sprzątanie  świetlicy  oraz  terenu  przyległego,  wywóz  odpadów. W  ocenie  Gminy  dochód  uzyskany  z  tytułu  odpłatnego  wynajmu  powstałej  Infrastruktury  będzie  minimalny  i  nie  pozwoli  Wnioskodawcy  na  odzyskanie  poniesionych  nakładów  inwestycyjnych  w  związku  z  budową  Świetlicy  w  (...).  Obrót  z  tytułu  odpłatnego  wynajmu  nie  będzie  istotnym  elementem  w  budżecie  Gminy,  gdyż  czynsz  za  wynajem  ww.  świetlicy  będzie  sporadyczny.  Wnioskodawca  nie  jest  w  stanie  na  chwilę  obecną  określić  na  jakim  poziomie  będą  kształtowały  się  dochody  w  skali  roku  z  tytułu  wynajmu  w  stosunku  do  dochodów  ogółem  Gminy,  gdyż  nie  jest  znana  wartość  dochodów  z  tytułu  umów  najmu  (umowy  nie  zostały  jeszcze  zawarte). Równocześnie  Gmina  nie  będzie  wykorzystywać  ww.  budynku  do  świadczenia  usług  korzystających  ze  zwolnienia  z  opodatkowania  podatku  od  towarów  i  usług  na  podstawie  odpowiednich  przepisów. Mając  na  uwadze  powyższe,  ponoszone  przez  Gminę  wydatki  na  realizację  Projektu,  związane  są  jednocześnie  z  działalnością  gospodarczą  Gminy  (odpłatne  usługi  najmu  świetlicy)  oraz  działalnością  inną  niż  gospodarcza  (zapewnienie  nieodpłatnego  korzystania  z  budynku  przez  mieszkańców  gminy. Wnioskodawca  nie  jest  przy  tym  w  stanie  dokonać  tzw.  alokacji  bezpośredniej  ponoszonych  wydatków,  tj.  ich  przyporządkowania  do  poszczególnych  rodzajów  działalności  wykonywanej  za  pośrednictwem  ww.  budynku,  tj.  do  działalności  gospodarczej  (czynności  opodatkowane  VAT)  oraz  działalności  innej  niż  gospodarcza  (czynności  niepodlegające  opodatkowaniu  VAT). Z  uwagi  na  powyższe,  w  opinii  Gminy,  nie  ma  obiektywnej  możliwości  odrębnego  przyporządkowania  kwot  VAT  naliczonego  związanych  z  czynnościami  opodatkowanymi  podatkiem  od  towarów  i  usług  oraz  czynnościami  niepodlegającymi  opodatkowaniu  podatkiem  od  towarów  i  usług.  Z  uwagi  na  fakt,  iż  infrastruktura  powstała  w  wyniku  realizacji  inwestycji  będzie  wykorzystywana  przez  Urząd  do  czynności  podlegających  opodatkowaniu  podatkiem  VAT  oraz  do  czynności  niepodlegających  opodatkowaniu  tym  podatkiem  (nie  będzie  wykorzystywana  do  czynności  zwolnionych  z  podatku  VAT),  w  opinii  Wnioskodawcy  będzie  przysługiwało  prawo  do  odliczenia  podatku  VAT  naliczonego  od  wydatków  związanych  z  realizacją  inwestycji,  z  uwzględnieniem  tzw.  prewspółczynnika  VAT. W  związku  z  powyższym  Wnioskodawca  dokona  wyliczenia  prewspółczynnika  VAT  dla  Urzędu  obsługującego  Gminę  w  oparciu  o  przepisy  wykonawcze  do  ustawy  o  VAT  (tj.  rozporządzenia  Ministra  Finansów  z  dnia  17  grudnia  2015  r.  w  sprawie  sposobu  określania  zakresu  wykorzystywania  nabywanych  towarów  i  usług  do  celów  działalności  gospodarczej  w  przypadku  niektórych  podatników  t.  j.  Dz.U.  z  2021  r.  poz.  999  ze  zm.,  dalej:  Rozporządzenie). Zgodnie  ze  sposobem  obliczania  prewspółczynnika  dla  Urzędu  obsługującego  jednostkę  samorządu  terytorialnego,  wskazanym  w  Rozporządzeniu,  w  przypadku  Urzędu  proporcja  ta  będzie  opierać  się  na  udziale  obrotu  z  działalności  gospodarczej  zrealizowanego  przez  Urząd  w  całości  dochodów  wykonanych  Urzędu.  Według  wyliczeń  Gminy  prewspółczynnik  obliczony  dla  Urzędu  w  sposób  przewidziany  w  rozporządzeniu  wynosi,  na  podstawie  danych  za  rok  2022  15%. W  związku  z  powyższym,  Gmina  powzięła  wątpliwości,  czy  stosowanie  prewspółczynnika  VAT  Urzędu  (obliczonego  zgodnie  z  przepisami  Rozporządzenia),  w  celu  odliczenia  podatku  VAT  naliczonego  od  wydatków  poniesionych  przez  Gminę  w  związku  z  realizacją  inwestycji  będzie  prawidłowe. Pytanie  Czy  Gmina  (...)  będzie  miała  prawo  do  odliczenia  podatku  naliczonego  z  tytułu  faktur  zakupowych  dokumentujących  ponoszone  wydatki  w  ramach  zadania  pn.:  (...)  przy  zastosowaniu  proporcji  (prewspółczynnika)  właściwego  dla  jednostki  organizacyjnej  wykorzystującej  wskazaną  infrastrukturę,  tj.  Urzędu? Państwa  stanowisko  w  sprawie Gmina  (...)  będzie  miała  prawo  do  odliczenia  podatku  VAT  naliczonego  od  wydatków  związanych  z  realizacją  inwestycji  pn.:  (...),  w  wyniku  której  powstała  infrastruktura  będzie  wykorzystywana  przez  Gminę  za  pośrednictwem  Urzędu  zarówno  do  czynności  podlegających  opodatkowaniu  podatkiem  VAT,  jak  i  w  pewnym  zakresie  do  czynności  niepodlegających  opodatkowaniu  tym  podatkiem  przy  zastosowaniu  prewspółczynnika  VAT  właściwego  dla  jednostki  organizacyjnej  wykorzystującej  wskazaną  infrastrukturę,  tj.  Urzędu. UZASADNIENIE: Zgodnie  z  art.  15  ust.  1  ustawy  z  dnia  11  marca  2004  r.  o  podatku  od  towarów  i  usług  (t.  j.  Dz.  U.  z  2023  r.  poz.  1570  ze  zm.:  dalej:  ustawa  o  VAT),  podatnikami  są  osoby  prawne,  jednostki  organizacyjne  niemające  osobowości  prawnej  oraz  osoby  fizyczne,  wykonujące  samodzielnie  działalność  gospodarczą,  bez  względu  na  cel  lub  rezultat  takiej  działalności. Natomiast  w  myśl  art.  15  ust.  2  ustawy  o  VAT,  działalność  gospodarcza  obejmuje  wszelką  działalność  producentów,  handlowców  lub  usługodawców,  w  tym  podmiotów  pozyskujących  zasoby  naturalne  oraz  rolników,  a  także  działalność  osób  wykonujących  wolne  zawody.  Działalność  gospodarcza  obejmuje  w  szczególności  czynności  polegające  na  wykorzystywaniu  towarów  lub  wartości  niematerialnych  i  prawnych  w  sposób  ciągły  dla  celów  zarobkowych. W  myśl  art.  15  ust.  6  ustawy  o  VAT,  nie  uznaje  się  za  podatnika  organów  władzy  publicznej  oraz  urzędów  obsługujących  te  organy  w  zakresie  realizowanych  zadań  nałożonych  odrębnymi  przepisami  prawa,  dla  realizacji  których  zostały  one  powołane,  z  wyłączeniem  czynności  wykonywanych  na  podstawie  zawartych  umów  cywilnoprawnych. Powyższy  zapis  jest  odzwierciedleniem  art.  13  ust.  1  obowiązującej  Dyrektywy  2006/112/WE  Rady  z  dnia  28  listopada  2006  r.  w  sprawie  wspólnego  systemu  podatku  od  wartości  dodanej  (Dz.  U.  UE.  L.  2006.347.1  z  dnia  11  grudnia  2006  r.),  zgodnie  z  którym: Krajowe,  regionalne  i  lokalne  organy  władzy  oraz  inne  podmioty  prawa  publicznego  nie  są  uważane  za  podatników  w  związku  z  działalnością,  którą  podejmują  lub  transakcjami,  których  dokonują  jako  organy  władzy  publicznej,  nawet  jeśli  pobierają  należności,  opłaty,  składki  lub  płatności  w  związku  z  takimi  działaniami  lub  transakcjami.  Jednakże  w  przypadku,  gdy  podejmują  one  takie  działania  lub  dokonują  takich  transakcji,  są  uważane  za  podatników  w  odniesieniu  do  tych  działań  lub  transakcji,  gdyby  wykluczenie  ich  z  kategorii  podatników  prowadziło  do  znaczących  zakłóceń  konkurencji.  (...) Zgodnie  ze  wskazanymi  przepisami,  Gmina  będzie  uznana  za  podatnika  podatku  VAT  w  dwóch  przypadkach: 1.    gdy  wykonuje  czynności  inne  niż  te,  które  mieszczą  się  w  ramach  jej  zadań  własnych, 2.    gdy  wykonuje  czynności  mieszczące  się  w  ramach  jej  zadań  własnych,  ale  czyni  to  na  podstawie  umów  cywilnoprawnych. Prawo  do  odliczenia  podatku  VAT  naliczonego  wynika  z  art.  86  ust.  1  ustawy  o  VAT.  Zgodnie  z  tym  przepisem,  w  zakresie,  w  jakim  towary  i  usługi  są  wykorzystywane  do  wykonywania  czynności  opodatkowanych,  podatnikowi,  o  którym  mowa  w  art.  15  ustawy  o  VAT,  przysługuje  prawo  do  obniżenia  kwoty  podatku  należnego  o  kwotę  podatku  naliczonego,  z  zastrzeżeniem  art.  114,  art.  119  ust.  4,  art.  120  ust.  17  i  19  oraz  art.  124  ustawy  o  VAT. Stosownie  do  art.  86  ust.  2  pkt  1  ustawy  o  VAT,  kwotę  podatku  naliczonego  stanowi  suma  kwot  podatku  wynikających  z  faktur  otrzymanych  przez  podatnika  z  tytułu: 1.    nabycia  towarów  i  usług, 2.    dokonania  całości  lub  części  zapłaty  przed  nabyciem  towaru  lub  wykonaniem  usługi. Natomiast  w  myśl  art.  88  ust.  4  ustawy,  obniżenia  kwoty  lub  zwrotu  różnicy  podatku  należnego  nie  stosuje  się  również  do  podatników,  którzy  nie  są  zarejestrowani  jako  podatnicy  VAT  czynni,  zgodnie  z  art.  96,  z  wyłączeniem  przypadków,  o  których  mowa w  art.  86  ust.  2  pkt  7  ustawy  o  VAT.  Zgodnie  z  powyższą  regulacją,  z  prawa  do  odliczenia  podatku  skorzystać  mogą  wyłącznie  podatnicy,  którzy  są  zarejestrowani  jako  podatnicy  VAT  czynni  oraz,  gdy  towary  i  usługi,  z  nabyciem  których  podatek  VAT  został  naliczony,  są  wykorzystywane  do  czynności  opodatkowanych. Z  powyższego  wynika,  że  prawo  do  obniżenia  kwoty  podatku  należnego  o  kwotę  podatku  naliczonego  przysługuje  wówczas,  gdy  zostaną  spełnione  określone  warunki,  tzn.  odliczenia  tego  dokonuje  podatnik  podatku  od  towarów  i  usług  oraz  gdy  towary  i  usługi,  z  których  nabyciem  podatek  został  naliczony,  są  wykorzystywane  do  wykonywania  czynności  opodatkowanych,  tzn.  takich,  których  następstwem  jest  określenie  podatku  należnego  (powstanie  zobowiązania  podatkowego). Przedstawiona  wyżej  zasada  wyklucza  możliwość  odliczenia  podatku  naliczonego  związanego  z  towarami  i  usługami,  które  nie  są  wykorzystywane  do  wykonywania  czynności  opodatkowanych,  czyli  w  przypadku  ich  wykorzystania  do  czynności  zwolnionych  od  podatku  VAT  oraz  niepodlegających  podatkowi. W  każdym  przypadku  należy  dokonać  oceny,  czy  intencją  podatnika  wykonującego  określone  czynności,  z  którymi  łączą  się  skutki  podatkowoprawne,  było  wykonywanie  czynności  opodatkowanych.  W  celu  odliczenia  podatku  naliczonego  podatnik  w  pierwszej  kolejności  ma  obowiązek  odrębnego  określenia,  z  jakim  rodzajem  działalności  będzie  związany  podatek  wynikający  z  otrzymanych  faktur  zakupu,  czyli  dokonania  tzw.  bezpośredniej  alokacji.  Jeżeli  takie  wyodrębnienie  jest  możliwe,  podatnikowi  przysługuje  prawo  do  odliczenia  w  całości  podatku  naliczonego  przy  nabyciu  towarów  i  usług  związanych  z  czynnościami  opodatkowanymi. W  rozpatrywanej  sprawie  Świetlica  wiejska  w  m.  (...),  jako  budynek  użyteczności  publicznej  będzie  służyć  realizacji  zadań  własnych  Gminy,  będzie  udostępniana  nieodpłatnie  dla  mieszkańców  Gminy,  organizowaniu  zebrań  wiejskich,  zajęć  dla  dzieci  i  młodzieży. Jedocześnie  ww.  świetlica  przeznaczona  będzie  do  odpłatnego  udostępnienia  na  podstawie  umów  cywilnoprawnych  (umowa  najmu)  oraz  z  tytułu  zużycia  mediów  będą  wystawiane  faktury  (refaktury),  co  niewątpliwie  podlega  opodatkowaniu  podatkiem  VAT.  W  odniesieniu  do  tych  czynności  Gmina  nie  będzie  działała  jako  organ  władzy  publicznej  i  w  konsekwencji  nie  będzie  mogła  skorzystać  z  wyłączenia,  o  którym  mowa  w  art.  15  ust.  6  ustawy  o  VAT.  W  analizowanym  przypadku  Gmina  wystąpi  w  roli  podatnika  prowadzącego  działalność  gospodarczą  w  rozumieniu  art.  15  ust.  1  i  ust.  2  ustawy  o  VAT,  a  wykazane  czynności  będą  podlegały  opodatkowaniu  podatkiem  VAT. Wnioskodawca  nie  będzie  wykorzystywać  ww.  budynku  do  świadczenia  usług  korzystających  ze  zwolnienia  z  opodatkowania  podatku  od  towarów  i  usług  na  podstawie  odpowiednich  przepisów. Powstała  infrastruktura  w  wyniku  realizacji  inwestycji  będzie  wykorzystywana  zarówno  do  działalności  opodatkowanej  w  postaci  odpłatnego  wynajmu  obiektu,  jak  również  do  działalności  pozostającej  poza  zakresem  ustawy  o  VAT,  tj.  bezpłatnego  udostępniania  obiektu  dla  mieszkańców  Gminy  w  celu  realizacji  zadań  publicznoprawnych. Podsumowując,  Gminie  (...)  będzie  przysługiwać  prawo  do  odliczenia  podatku  VAT  naliczonego  z  faktur  zakupowych  związanych  z  realizacją  Inwestycji,  gdyż  infrastruktura  powstała  w  wyniku  jej  realizacji  będzie  wykorzystywana  do  czynności  opodatkowanych  podatkiem  VAT. Ponieważ  ww.  obiekt  będzie  również  wykorzystywany  do  czynności  niepodlegających  opodatkowaniu  podatkiem  VAT  (nieodpłatne  udostępnianie)  a  Gmina  nie  jest  przy  tym  w  stanie  dokonać  tzw.  alokacji  bezpośredniej  ponoszonych  wydatków,  tj.  ich  przyporządkowania  do  poszczególnych  rodzajów  działalności  wykonywanej  za  pośrednictwem  ww.  budynku,  tj.  do  działalności  gospodarczej  (czynności  opodatkowane  VAT)  oraz  działalności  innej  niż  gospodarcza  (czynności  niepodlegające  opodatkowaniu  VAT),  do  odliczenia  podatku  VAT  naliczonego  zastosowanie  znajdzie  tzw.  prewspółczynnik  VAT. W  świetle  art.  86  ust.  2a  ustawy  o  VAT,  w  przypadku  nabycia  towarów  i  usług  wykorzystywanych  zarówno  do  celów  wykonywanej  przez  podatnika  działalności  opodatkowanej,  jak  i  do  celów  innych  niż  działalności  gospodarcza,  z  wyjątkiem  celów  osobistych,  do  których  ma  zastosowanie  art.  7  ust.  2  i  art.  8  ust.  2,  oraz  celów,  o  których  mowa  w  art.  8  ust.  5  –  w  przypadku,  o  którym  mowa  w  tym  przepisie,  gdy  przypisanie  tych  towarów  i  usług  w  całości  do  działalności  gospodarczej  podatnika  nie  jest  możliwe,  kwotę  podatku  naliczonego,  o  której  mowa  w  ust.  2,  oblicza  się  zgodnie  ze  sposobem  określenia  zakresu  wykorzystywania  nabywanych  towarów  i  usług  do  celów  działalności  gospodarczej,  zwanym  dalej:  „sposobem  określenia  proporcji”,  tj.  prewspółczynnika  VAT.  Ponadto,  ustawodawca  wskazał,  że  sposób  określenia  proporcji  powinien  najbardziej  odpowiadać  specyfice  wykonywanej  przez  podatnika  działalności  i  dokonywanych  przez  niego  nabyć. Zgodnie  z  art.  86  ust.  2b  ustawy  o  VAT,  sposób  określenia  proporcji  najbardziej  odpowiada  specyfice  wykonywanej  przez  podatnika  działalności  i  dokonywanych  przez  niego  nabyć,  jeżeli: 1)       zapewnia  dokonanie  obniżenia  kwoty  podatku  należnego  o  kwotę  podatku  naliczonego  wyłącznie  w  odniesieniu  do  części  kwoty  podatku  naliczonego proporcjonalnie  przypadającej  na  wykonywane  w  ramach  działalności  gospodarczej  czynności  opodatkowane  oraz 2)       obiektywnie  odzwierciedla  część  wydatków  przypadającą  odpowiednio  na  działalność  gospodarczą  oraz  na  cele  inne  niż  działalność  gospodarcza,  z  wyjątkiem  celów  osobistych,  do  których  ma  zastosowanie  art.  7  ust.  2  i  art.  8  ust.  2,  oraz  celów,  o  których  mowa  w  art.  8  ust.  5  –  w  przypadku,  o  którym  mowa  w  tym  przepisie,  gdy  przypisanie  tych  wydatków  w  całości  do  działalności  gospodarczej  nie  jest  możliwe. Stosownie  do  art.  86  ust.  2c  ustawy: Przy  wyborze  sposobu  określenia  proporcji  można  wykorzystać  w  szczególności  następujące  dane:  1)       średnioroczną  liczbę  osób  wykonujących  wyłącznie  prace  związane  z  działalnością  gospodarczą  w  ogólnej  średniorocznej  liczbie  osób  wykonujących  prace  w  ramach  działalności  gospodarczej  i  poza  tą  działalnością; 2)       średnioroczną  liczbę  godzin  roboczych  przeznaczonych  na  prace  związane  z  działalnością  gospodarczą  w  ogólnej  średniorocznej  liczbie  godzin  roboczych  przeznaczonych  na  prace  związane  z  działalnością  gospodarczą  i  poza  tą  działalnością; 3)       roczny  obrót  z  działalności  gospodarczej  w  rocznym  obrocie  podatnika  z  działalności  gospodarczej  powiększonym  o  otrzymane  przychody  z  innej  działalności,  w  tym  wartość  dotacji,  subwencji  i  innych  dopłat  o  podobnym  charakterze,  otrzymanych  na  sfinansowanie  wykonywanej  przez  tego  podatnika  działalności  innej  niż  gospodarcza; 4)       średnioroczną  powierzchnię  wykorzystywaną  do  działalności  gospodarczej  w  ogólnej  średnioroczne  powierzchni  wykorzystywanej  do  działalności  gospodarczej  i  poza  tą  działalnością. Według  art.  86  ust.  2d  ustawy: W  celu  obliczenia  kwoty  podatku  naliczonego  w  przypadku,  o  którym  mowa  w  ust.  2a,  przyjmuje  się  dane  za  poprzedni  rok  podatkowy. Natomiast  zgodnie  z  art.  86  ust.  2e  ustawy,  podatnik  rozpoczynający  w  danym  roku  podatkowym  wykonywanie  działalności  gospodarczej  i  działalności  innej  niż  działalność  gospodarcza  w  celu  obliczenia  kwoty  podatku  naliczonego  w  przypadku,  o  którym  mowa  w  ust.  2a,  przyjmuje  dane  wyliczone  szacunkowo.  Podatnik  jest  obowiązany  zawiadomić  naczelnika  urzędu  skarbowego  o  przyjętych  danych  wyliczonych  szacunkowo  w  terminie  do  25  dnia  miesiąca  następującego  po  miesiącu,  w  którym  ten  sposób  określenia  proporcji  został  zastosowany  po  raz  pierwszy,  nie  później  jednak  niż  w  dniu  przesłania  ewidencji,  o  której  mowa  w  art.  109  ust.  3. Na  podstawie  art.  86  ust.  2f  ustawy: Przepis  ust.  2e  stosuje  się  również,  gdy  podatnik  uzna,  że  w  odniesieniu  do  wykonywanej  przez  niego  działalności  i  dokonywanych  przez  niego  nabyć  dane  za  poprzedni  rok  podatkowy  byłyby  niereprezentatywne. Jak  stanowi  art.  86  ust.  2g  ustawy: Proporcję  określa  się  procentowo  w  stosunku  rocznym.  Proporcję  tę  zaokrągla  się  w  górę  do  najbliższej  liczby  całkowitej.  Przepisy  art.  90  ust.  5,  6,  9a,  10  i  10c-10g  stosuje  się  odpowiednio. Należy  zauważyć,  że  zgodnie  z  art.  90  ust.  10  ustawy: W  przypadku  gdy  proporcja  określona  zgodnie  z  ust.  2-8: 1)       przekroczyła  98%  oraz  kwota  podatku  naliczonego  niepodlegająca  odliczeniu,  wynikająca  z  zastosowania  tej  proporcji,  w  skali  roku,  była  mniejsza  niż  10  000  zł  –  podatnik  ma  prawo  uznać,  że  proporcja  ta  wynosi  100%; 2)       nie  przekroczyła  2%  –  podatnik  ma  prawo  uznać,  że  proporcja  ta  wynosi  0%. W  tym  miejscu  należy  wskazać,  że  w  myśl  art.  86  ust.  2h  ustawy: W  przypadku  gdy  podatnik,  dla  którego  sposób  określenia  proporcji  wskazują  przepisy  wydane  na  podstawie  ust.  22,  uzna,  że  wskazany  zgodnie  z  przepisami  wydanymi  na  podstawie  ust.  22  sposób  określenia  proporcji  nie  będzie  najbardziej  odpowiadać  specyfice  wykonywanej  przez  niego  działalności  i  dokonywanych  przez  niego  nabyć,  może  zastosować  inny  bardziej  reprezentatywny  sposób  określenia  proporcji. Ponadto,  zgodnie  z  art.  86  ust.  22  ustawy  o  VAT,  minister  właściwy  do  spraw  finansów  publicznych  może,  w  drodze  rozporządzenia,  określić  w  przypadku  niektórych  podatników  sposób  określenia  proporcji  uznany  za  najbardziej  odpowiadający  specyfice  wykonywanej  przez  tych  podatników  działalności  i  dokonywanych  przez  nich  nabyć  oraz  wskazać  dane,  na  podstawie  których  jest  obliczana  kwota  podatku  naliczonego  z  wykorzystaniem  tego  sposobu  określenia  proporcji,  uwzględniając  specyfikę  prowadzenia  działalności  przez  niektórych  podatników  i  uwarunkowania  obrotu  gospodarczego. W  konsekwencji,  na  mocy  powyższej  delegacji  Minister  Finansów  wydał  rozporządzenie  z  dnia  17  grudnia  2015  r.  w  sprawie  sposobu  określania  zakresu  wykorzystywania  nabywanych  towarów  i  usług  do  celów  działalności  gospodarczej  w  przypadku  niektórych  podatników,  w  którym  wskazał  m.in.  dla  jednostek  samorządu  terytorialnego  sposób  określania  zakresu  wykorzystywania  nabywanych  towarów  i  usług  do  celów  działalności  gospodarczej. W  myśl  §  3  ust.  1  Rozporządzenia  w  przypadku  jednostki  samorządu  terytorialnego  sposób  określenia  proporcji  ustala  się  odrębnie  dla  każdej  z  jednostek  organizacyjnych  jednostki  samorządu  terytorialnego. Oznacza  to,  że  w  przypadku  jednostek  samorządu  terytorialnego,  nie  będzie  ustalany  jeden  „całościowy”  sposób  określenia  proporcji  dla  jednostki  samorządu  terytorialnego  jako  osoby  prawnej,  tylko  będą  ustalane  odrębnie  sposoby  określenia  proporcji  dla  poszczególnych  jednostek  organizacyjnych. Metoda  ustalona  dla  Urzędu  obsługującego  jednostkę  samorządu  terytorialnego  została  przewidziana  w  §  3  ust.  2  rozporządzenia,  zgodnie  z  którym  za  sposób  określenia  proporcji  uznaje  się  w  przypadku  urzędu  obsługującego  jednostkę  samorządu  terytorialnego  sposób  ustalony  według  wzoru:X = Ax100/DJUST gdzie  poszczególne  symbole  oznaczają: X  –  proporcję  określoną  procentowo,  zaokrągloną  w  górę  do  najbliższej  liczby  całkowitej, A  –  roczny  obrót  z  działalności  gospodarczej  zrealizowany  przez  urząd  obsługujący  jednostkę  samorządu  terytorialnego,  stanowiący  część  rocznego  obrotu  jednostki  samorządu  terytorialnego  z  działalności  gospodarczej, DJUST  –  dochody  wykonane  urzędu  obsługującego  jednostkę  samorządu  terytorialnego. W  myśl  §  2  pkt  9  rozporządzenia: Ilekroć  w  rozporządzeniu  jest  mowa  o  dochodach  wykonanych  urzędu  obsługującego  jednostkę  samorządu  terytorialnego  –  rozumie  się  przez  to  dochody  obejmujące  dochody  publiczne,  środki  pochodzące  z  budżetu  Unii  Europejskiej  oraz  środki  pochodzące  ze  źródeł  zagranicznych,  w  rozumieniu  ustawy  o  finansach  publicznych  –  wynikające  ze  sprawozdania  rocznego  z  wykonania  budżetu  jednostki  samorządu  terytorialnego,  pomniejszone  o: a)  dochody,  o  których  mowa  w  art.  5  ust.  2  pkt  4  lit.  b-d  i  pkt  5  ustawy  o  finansach  publicznych, b)  zwrot  różnicy  podatku,  o  której  mowa  w  art.  87  ust.  1  ustawy,  lub  zwrot  kwoty  podatku  naliczonego,  o  której  mowa  w  art.  86  ust.  8  pkt  1  ustawy, c)  dochody  wykonane  jednostki  budżetowej  powiększone  o  kwotę  stanowiącą  równowartość  środków  przeznaczonych  na  wypłatę  przez  tę  jednostkę,  na  podstawie  odrębnych  przepisów,  zasiłków,  zapomóg  i  innych  świadczeń  o  podobnym  charakterze  na  rzecz  osób  fizycznych,  celem  realizacji  zadań  jednostki  samorządu  terytorialnego, d)  środki  finansowe  pozostające  na  wydzielonym  rachunku,  o  którym  mowa  w  art.  223  ust.  1  ustawy  o  finansach  publicznych,  odprowadzone  na  rachunek  budżetu  jednostki  samorządu  terytorialnego, e)  wpłaty  nadwyżki  środków  obrotowych  zakładu  budżetowego, f)   kwoty  stanowiące  równowartość  środków,  innych  niż  stanowiące  zapłatę,  o  której  mowa  w  art.  29a  ust.  1  ustawy,  przekazanych  zakładom  budżetowym,  innym  jednostkom  sektora  finansów  publicznych  oraz  innym  osobom  prawnym  lub  jednostkom  organizacyjnym  nieposiadającym  osobowości  prawnej,  z  wyłączeniem  kwot,  które  zostały  zwrócone,  celem  realizacji  przez  te  podmioty  zadań  jednostki  samorządu  terytorialnego, g)   odszkodowania  należne  jednostce  samorządu  terytorialnego,  pomniejszone  o  kwoty  odszkodowań  stanowiących  zapłatę,  o  której  mowa  w  art.  29a  ust.  1  ustawy. Zgodnie  z  §  3  ust.  5  rozporządzenia: Dochody  wykonane  urzędu  obsługującego  jednostkę  samorządu  terytorialnego,  dochody  wykonane  jednostki  budżetowej  oraz  przychody  wykonane  zakładu  budżetowego  nie  obejmują  odpowiednio  dochodów  lub  przychodów  uzyskanych  z  tytułu: 1)  dostawy  towarów  i  usług,  które  na  podstawie  przepisów  o  podatku  dochodowym  są  zaliczane  odpowiednio  przez  jednostkę  samorządu  terytorialnego  lub  jednostkę  organizacyjną  jednostki  samorządu  terytorialnego  do  środków  trwałych  oraz  wartości  niematerialnych  i  prawnych  podlegających  amortyzacji,  oraz  gruntów  i  praw  wieczystego  użytkowania  gruntów,  jeżeli  są  zaliczane  odpowiednio  do  środków  trwałych  jednostki  samorządu  terytorialnego  lub  jednostki  organizacyjnej  jednostki  samorządu  terytorialnego  -  używanych  na  potrzeby  prowadzonej  przez  te  jednostki  działalności; 2)  transakcji  dotyczących: a)    pomocniczych  transakcji  w  zakresie  nieruchomości  i  pomocniczych  transakcji  finansowych, b)    usług  wymienionych  w  art.  43  ust.  1  pkt  7,  12  i  38-41  ustawy,  w  zakresie,  w  jakim  transakcje  te  mają  charakter  pomocniczy. Zdaniem  Gminy,  w  celu  ustalenia  kwoty  podatku  VAT  możliwej  do  odliczenia  od  przedmiotowych  wydatków,  Gmina  powinna  wyodrębnić  kwotę  podatku  VAT,  która  ma  związek  z  prowadzoną  działalnością  gospodarczą  poprzez  zastosowanie  tzw.  prewspółczynnika  VAT,  obliczonego  zgodnie  z  powyższym  wzorem  jednostki,  która  będzie  wykorzystywała  nabywane  towary  i  usługi  do  prowadzonej  w  budynkach  działalności,  tj.  Urzędu,  prewspółczynnika  obliczonego  na  podstawie  §  3  ust.  2  rozporządzenia. Rolę  Gminy  szczegółowo  określają  przepisy  ustawy  o  samorządzie  gminnym. Na  podstawie  art.  2  ust.  1  ww.  ustawy,  gmina  wykonuje  zadania  publiczne  w  imieniu  własnym  i  na  własną  odpowiedzialność. Jak  stanowi  art.  6  ust.  1  powołanej  ustawy  –  do  zakresu  działania  gminy  należą  wszystkie  sprawy  publiczne  o  znaczeniu  lokalnym,  niezastrzeżone  ustawami  na  rzecz  innych  podmiotów. Zgodnie  z  art.  7  ust.  1  ww.  ustawy  –  zaspokajanie  zbiorowych  potrzeb  wspólnoty  należy  do  zadań  własnych  gminy.  W  szczególności  zadania  własne  obejmują  sprawy  z  zakresu  kultury,  w  tym  bibliotek  gminnych  i  innych  instytucji  kultury  oraz  ochrony  zabytków  i  opieki  nad  zabytkami  oraz  utrzymanie  gminnych  obiektów  i  urządzeń  użyteczności  publicznej  oraz  obiektów  administracyjnych  (art.  7  ust.  1  pkt  9  i  15  ustawy  o  samorządzie  gminnym). Gmina  w  ramach  swoich  ustawowych  zadań  własnych,  do  których  należy  zaspokajanie  zbiorowych  potrzeb  wspólnoty,  realizuje  zadanie  pn.:  (...) Świetlica  wiejska  w  (...),  jako  budynek  użyteczności  publicznej  będzie  służyć  realizacji  zadań  własnych  Gminy,  będzie  udostępniana  nieodpłatnie  dla  mieszkańców,  organizowaniu  spotkań  sołeckich,  zajęć  dla  dzieci  i  młodzieży. Jedocześnie  ww.  świetlica  przeznaczona  będzie  do  odpłatnego  udostępnienia  na  podstawie  umów  cywilnoprawnych  (umowa  najmu)  oraz  z  tytułu  zużycia  mediów  będą  wystawiane  faktury  (refaktury),  co  niewątpliwie  będzie  podlegało  opodatkowaniu  podatkiem  VAT.  W  odniesieniu  do  tych  czynności  Gmina  nie  będzie  działała  jako  organ  władzy  publicznej  i  w  konsekwencji  nie  będzie  mogła  skorzystać  z  wyłączenia,  o  którym  mowa  w  art.  15  ust.  6  ustawy  o  VAT.  W  tym  przypadku  Gmina  wystąpi  w  roli  podatnika  prowadzącego  działalność  gospodarczą  w  rozumieniu  art.  15  ust.  1  i  ust.  2  ustawy  o  VAT,  a  wykazane  czynności  będą  podlegały  opodatkowaniu  podatkiem  VAT. Równocześnie  Gmina  nie  będzie  wykorzystywać  ww.  budynku  do  świadczenia  usług  korzystających  ze  zwolnienia  z  opodatkowania  podatku  od  towarów  i  usług  na  podstawie  art.  43  ust.  1  ustawy  o  VAT.  Mając  na  uwadze  powyższe,  ponoszone  przez  Gminę  wydatki  na  realizację  Inwestycji,  związane  są  jednocześnie  z  działalnością  gospodarczą  Gminy  (odpłatne  usługi  najmu  świetlicy)  oraz  działalnością  inną  niż  gospodarcza  (zapewnienie  nieodpłatnego  korzystania  z  budynku  przez  mieszkańców  gminy). W  sytuacji,  gdy  przyporządkowanie  ponoszonych  wydatków  do  poszczególnych  rodzajów  działalności  nie  jest  możliwe,  a  wydatki  służą  zarówno  do  celów  wykonywanej  przez  podatnika  działalności  gospodarczej,  jak  i  do  celów  innych  niż  działalność  gospodarcza,  podatnik  ustali  proporcję,  o  której  mowa  w  art.  86  ust.  2a  i  następne  ustawy  tzw.  prewspółczynnik  VAT. W  konsekwencji  Gminie  będzie  przysługiwało  prawo  do  odliczenia  podatku  naliczonego  od  wydatków  związanych  z  realizacją  zadania  pn.:  (...)  w  oparciu  o  prewspółczynnik  skalkulowany  na  podstawie  danych  jednostki  organizacyjnej,  która  będzie  administrować  obiektem,  tj.  Urzędu,  który  na  podstawie  danych  za  rok  2022  wynosi  15%. Stanowisko  Gminy  w  analogicznej  sprawie  (termomodernizacja  świetlicy  wiejskiej)  potwierdza  przykładowo  wydana  przez  Dyrektora  Krajowej  Informacji  Skarbowej  interpretacja  indywidualna  z  28  grudnia  2021  r.,  sygn.  0111-KDIB3-1.4012.920.2021.1.ABU,  w  której  organ  wskazał,  że:  „Mając  zatem  na  uwadze  przedstawiony  opis  sprawy  oraz  powołane  powyżej  przepisy  prawa  podatkowego,  stwierdzić  należy,  że  skoro,  jak  wskazał  Wnioskodawca,  poniesione  przez  Gminę  wydatki  na  realizację  Projektu,  związane  są  jednocześnie  z  działalnością  gospodarczą  Gminy  (odpłatne  usługi  najmu  powierzchni  budynków)  oraz  działalnością  inną  niż  gospodarcza  (zapewnienie  nieodpłatnego  korzystania  z  budynków  przez  zainteresowane  podmioty)  i  jednocześnie  Gmina  nie  jest  przy  tym  w  stanie  dokonać  tzw.  alokacji  bezpośredniej  ponoszonych  wydatków,  tj.  ich  przyporządkowania  do  poszczególnych  rodzajów  działalności  wykonywanej  za  pośrednictwem  ww.  budynków,  tj.  do  działalności  gospodarczej  (czynności  opodatkowane  VAT)  oraz  działalności  innej  niż  gospodarcza  (czynności  niepodlegające  opodatkowaniu  VAT),  to  w  związku  z  faktem,  że  jednostką  organizacyjną  wykorzystującą  efekty  inwestycji  będzie  Urząd  Gminy  (urząd  obsługujący  jednostkę  samorządu  terytorialnego),  Gminie  przysługuje  prawo  do  odliczenia  podatku  naliczonego  według  sposobu  określenia  proporcji,  o  którym  mowa  w  art.  86  ust.  2a  ustawy,  przy  uwzględnieniu  §  3  ust.  2  rozporządzenia  Ministra  Finansów  z  dnia  17  grudnia  2015  r.” Również  w  interpretacji  indywidualnej  z  4  października  2023  r.,  sygn.  0112-KDIL1-1.4012.401.2023.2.EK,  modernizacja  pomieszczeń  Świetlicy,  Dyrektor  Krajowej  Informacji  Skarbowej  wskazał,  że:  „W  konsekwencji,  Państwu  –  będącemu  zarejestrowanym,  czynnym  podatnikiem  podatku  od  towarów  i  usług  –  na  podstawie  art.  86  ust.  1  ustawy  w  zw.  z  art.  86  ust.  2a  i  następne  ustawy,  a  także  w  zw.  z  §  3  ust.  2  rozporządzenia,  przysługuje/będzie  przysługiwało  prawo  do  odliczenia  części  podatku  VAT  naliczonego  wynikającego  z  faktur  dokumentujących  wydatki  poniesione  na  realizację  projekty  pn.  „(...)”.  Przy  czym,  prawo  do  odliczenia  podatku  VAT,  będzie  przysługiwało  pod  warunkiem  niewystąpienia  przesłanek  negatywnych  określonych  w  art.  88  ustawy”. Reasumując,  Gmina  (...)  będzie  uprawiona  do  odliczenia  podatku  VAT  naliczonego  od  wydatków  związanych  z  realizacją  inwestycji  pn.:  (...)  w  wysokości  ustalonej  na  podstawie  danych  dla  jednostki  organizacyjnej,  która  prowadzi  działalność  w  danym  budynku,  tj.  Urzędu,  w  oparciu  o  sposób  określenia  proporcji,  o  którym  mowa  w  art.  86  ust.  2a-2h  ustawy  o  VAT  oraz  w  §  3  ust.  2  rozporządzenia  Ministra  Finansów  z  dnia  17  grudnia  2015  r. Ocena  stanowiska  Stanowisko,  które  przedstawili  Państwo  we  wniosku  –  jest  prawidłowe. Uzasadnienie  interpretacji  indywidualnej Podstawowe  zasady  dotyczące  odliczania  podatku  naliczonego  zostały  sformułowane  w  art.  86  ust.  1  ustawy  z  dnia  11  marca  2004  r.  o  podatku  od  towarów  i  usług  (t.  j.  Dz.  U.  z  2023  r.  poz.  1570  ze  zm.),  zwanej  dalej  ustawą.  Zgodnie  z  tym  przepisem: W  zakresie,  w  jakim  towary  i  usługi  są  wykorzystywane  do  wykonywania  czynności  opodatkowanych,  podatnikowi,  o  którym  mowa  w  art.  15,  przysługuje  prawo  do  obniżenia  kwoty  podatku  należnego  o  kwotę  podatku  naliczonego,  z  zastrzeżeniem  art.  114,  art.  119  ust.  4,  art.  120  ust.  17  i  19  oraz  art.  124. W  myśl  art.  86  ust.  2  pkt  1  ustawy: Kwotę  podatku  naliczonego  stanowi  suma  kwot  podatku  wynikających  z  faktur  otrzymanych  przez  podatnika  z  tytułu: a)    nabycia  towarów  i  usług, b)    dokonania  całości  lub  części  zapłaty  przed  nabyciem  towaru  lub  wykonaniem  usługi; Jak  wynika  z  powołanych  przepisów,  prawo  do  obniżenia  kwoty  podatku  należnego  o  kwotę  podatku  naliczonego  przysługuje  wówczas,  gdy  zostaną  spełnione  określone  warunki,  tzn.  odliczenia  tego  dokonuje  podatnik  podatku  od  towarów  i  usług  oraz  gdy  towary  i  usługi,  z  których  nabyciem  podatek  został  naliczony,  są  wykorzystywane  do  wykonywania  czynności  opodatkowanych,  tzn.  takich,  których  następstwem  jest  określenie  podatku  należnego  (powstanie  zobowiązania  podatkowego). Przedstawiona  wyżej  zasada  wyklucza  zatem  możliwość  dokonania  obniżenia  kwoty  podatku  należnego  o  kwotę  podatku  naliczonego  związanego  z  towarami  i  usługami,  które  nie  są  wykorzystywane  do  wykonywania  czynności  opodatkowanych,  czyli  w  przypadku  ich  wykorzystania  do  czynności  zwolnionych  od  podatku  VAT  oraz  niepodlegających  temu  podatkowi. Podkreślić  należy,  że  ustawodawca  zapewnił  podatnikowi  prawo  do  odliczenia  podatku  naliczonego  w  całości  lub  w  części,  pod  warunkiem  spełnienia  przez  niego  zarówno  przesłanek  pozytywnych,  wynikających  z  art.  86  ust.  1  ustawy  oraz  niezaistnienia  przesłanek  negatywnych,  określonych  w  art.  88  ustawy.  Przepis  ten  określa  listę  wyjątków,  które  pozbawiają  podatnika  prawa  do  obniżenia  kwoty  podatku  należnego  o  kwotę  podatku  naliczonego. Należy  ponadto  zauważyć,  że  formułując  w  art.  86  ust.  1  ustawy  warunek  związku  ze  sprzedażą  opodatkowaną,  ustawodawca  nie  uzależnia  prawa  do  odliczenia  od  związku  zakupów  z  obecnie  wykonywanymi  czynnościami  opodatkowanymi.  Wystarczającym  jest,  że  z  okoliczności  towarzyszących  nabyciu  towarów  lub  usług  przy  uwzględnieniu  rodzaju  prowadzonej  przez  podatnika  działalności  gospodarczej  wynika,  że  zakupy  te  dokonane  są  w  celu  ich  wykorzystania  w  ramach  jego  działalności  opodatkowanej. W  każdym  przypadku  należy  dokonać  oceny,  czy  intencją  podatnika  wykonującego  określone  czynności,  z  którymi  łączą  się  skutki  podatkowoprawne,  było  wykonywanie  czynności  opodatkowanych. Z  uwagi  na  brzmienie  cytowanych  przepisów  ustawy  należy  zauważyć,  że  obowiązkiem  podatnika  jest  przypisanie  konkretnych  wydatków  do  określonego  rodzaju  sprzedaży,  z  którymi  wydatki  te  są  związane.  Podatnik  ma  zatem  obowiązek  odrębnego  określenia,  z  jakim  rodzajem  działalności  będzie  związany  podatek  wynikający  z  otrzymanych  faktur  zakupu,  czyli  dokonania  tzw.  alokacji  podatku. Wyrażoną  w  cytowanym  powyżej  art.  86  ust.  1  ustawy  generalną  zasadę  uprawniającą  do  odliczenia  podatku  naliczonego,  uzupełniają  regulacje  zawarte  w  art.  86  ust.  2a-2h  ustawy. W  świetle  art.  86  ust.  2a  ustawy: W  przypadku  nabycia  towarów  i  usług  wykorzystywanych  zarówno  do  celów  wykonywanej  przez  podatnika  działalności  gospodarczej,  jak  i  do  celów  innych  niż  działalność  gospodarcza,  z  wyjątkiem  celów  osobistych,  do  których  ma  zastosowanie  art.  7  ust.  2  i  art.  8  ust.  2,  oraz  celów,  o  których  mowa  w  art.  8  ust.  5  –  w  przypadku,  o  którym  mowa  w  tym  przepisie,  gdy  przypisanie  tych  towarów  i  usług  w  całości  do  działalności  gospodarczej  podatnika  nie  jest  możliwe,  kwotę  podatku  naliczonego,  o  której  mowa  w  ust.  2,  oblicza  się  zgodnie  ze  sposobem  określenia  zakresu  wykorzystywania  nabywanych  towarów  i  usług  do  celów  działalności  gospodarczej,  zwanym  dalej  „sposobem  określenia  proporcji”.  Sposób  określenia  proporcji  powinien  najbardziej  odpowiadać  specyfice  wykonywanej  przez  podatnika  działalności  i  dokonywanych  przez  niego  nabyć. W  oparciu  art.  86  ust.  2b  ustawy: Sposób  określenia  proporcji  najbardziej  odpowiada  specyfice  wykonywanej  przez  podatnika  działalności  i  dokonywanych  przez  niego  nabyć,  jeżeli: 1)  zapewnia  dokonanie  obniżenia  kwoty  podatku  należnego  o  kwotę  podatku  naliczonego  wyłącznie  w  odniesieniu  do  części  kwoty  podatku  naliczonego  proporcjonalnie  przypadającej  na  wykonywane  w  ramach  działalności  gospodarczej  czynności  opodatkowane  oraz 2)  obiektywnie  odzwierciedla  część  wydatków  przypadającą  odpowiednio  na  działalność  gospodarczą  oraz  na  cele  inne  niż  działalność  gospodarcza,  z  wyjątkiem  celów  osobistych,  do  których  ma  zastosowanie  art.  7  ust.  2  i  art.  8  ust.  2,  oraz  celów,  o  których  mowa  w  art.  8  ust.  5  –  w  przypadku,  o  którym  mowa  w  tym  przepisie,  gdy  przypisanie  tych  wydatków  w  całości  do  działalności  gospodarczej  nie  jest  możliwe. Stosownie  do  art.  86  ust.  2c  ustawy: Przy  wyborze  sposobu  określenia  proporcji  można  wykorzystać  w  szczególności  następujące  dane: 1)  średnioroczną  liczbę  osób  wykonujących  wyłącznie  prace  związane  z  działalnością  gospodarczą  w  ogólnej  średniorocznej  liczbie  osób  wykonujących  prace  w  ramach  działalności  gospodarczej  i  poza  tą  działalnością; 2)  średnioroczną  liczbę  godzin  roboczych  przeznaczonych  na  prace  związane  z  działalnością  gospodarczą  w  ogólnej  średniorocznej  liczbie  godzin  roboczych  przeznaczonych  na  prace  związane  z  działalnością  gospodarczą  i  poza  tą  działalnością; 3)  roczny  obrót  z  działalności  gospodarczej  w  rocznym  obrocie  podatnika  z  działalności  gospodarczej  powiększonym  o  otrzymane  przychody  z  innej  działalności,  w  tym  wartość  dotacji,  subwencji  i  innych  dopłat  o  podobnym  charakterze,  otrzymanych  na  sfinansowanie  wykonywanej  przez  tego  podatnika  działalności  innej  niż  gospodarcza; 4)    średnioroczną  powierzchnię  wykorzystywaną  do  działalności  gospodarczej  w  ogólnej  średniorocznej  powierzchni  wykorzystywanej  do  działalności  gospodarczej  i  poza  tą  działalnością. Według  art.  86  ust.  2d  ustawy: W  celu  obliczenia  kwoty  podatku  naliczonego  w  przypadku,  o  którym  mowa  w  ust.  2a,  przyjmuje  się  dane  za  poprzedni  rok  podatkowy. Na  mocy  art.  86  ust.  2e  ustawy: Podatnik  rozpoczynający  w  danym  roku  podatkowym  wykonywanie  działalności  gospodarczej  i  działalności  innej  niż  działalność  gospodarcza,  w  celu  obliczenia  kwoty  podatku  naliczonego  w  przypadku,  o  którym  mowa  w  ust.  2a,  przyjmuje  dane  wyliczone  szacunkowo,  według  prognozy  uzgodnionej  z  naczelnikiem  urzędu  skarbowego  w  formie  protokołu. Na  podstawie  art.  86  ust.  2f  ustawy: Przepis  ust.  2e  stosuje  się  również,  gdy  podatnik  uzna,  że  w  odniesieniu  do  wykonywanej  przez  niego  działalności  i  dokonywanych  przez  niego  nabyć  dane  za  poprzedni  rok  podatkowy  byłyby  niereprezentatywne. Jak  stanowi  art.  86  ust.  2g  ustawy: Proporcję  określa  się  procentowo  w  stosunku  rocznym.  Proporcję  tę  zaokrągla  się  w  górę  do  najbliższej  liczby  całkowitej.  Przepisy  art.  90  ust.  5,  6,  9a,  10  i  10c-10g  stosuje  się  odpowiednio.  Należy  zauważyć,  że  zgodnie  z  art.  90  ust.  10  ustawy: W  przypadku  gdy  proporcja  określona  zgodnie  z  ust.  2-8: 1)  przekroczyła  98%  oraz  kwota  podatku  naliczonego  niepodlegająca  odliczeniu,  wynikająca  z  zastosowania  tej  proporcji,  w  skali  roku,  była  mniejsza  niż  10  000  zł  –  podatnik  ma  prawo  uznać,  że  proporcja  ta  wynosi  100%; 2)  nie  przekroczyła  2%  -  podatnik  ma  prawo  uznać,  że  proporcja  ta  wynosi  0%. W  tym  miejscu  należy  wskazać,  że  w  myśl  art.  86  ust.  2h  ustawy: W  przypadku  gdy  podatnik,  dla  którego  sposób  określenia  proporcji  wskazują  przepisy  wydane  na  podstawie  ust.  22,  uzna,  że  wskazany  zgodnie  z  przepisami  wydanymi  na  podstawie  ust.  22  sposób  określenia  proporcji  nie  będzie  najbardziej  odpowiadać  specyfice  wykonywanej  przez  niego  działalności  i  dokonywanych  przez  niego  nabyć,  może  zastosować  inny  bardziej  reprezentatywny  sposób  określenia  proporcji. W  świetle  art.  86  ust.  22  ustawy: Minister  właściwy  do  spraw  finansów  publicznych  może,  w  drodze  rozporządzenia,  określić  w  przypadku  niektórych  podatników  sposób  określenia  proporcji  uznany  za  najbardziej  odpowiadający  specyfice  wykonywanej  przez  tych  podatników  działalności  i  dokonywanych  przez  nich  nabyć  oraz  wskazać  dane,  na  podstawie  których  jest  obliczana  kwota  podatku  naliczonego  z  wykorzystaniem  tego  sposobu  określenia  proporcji,  uwzględniając  specyfikę  prowadzenia  działalności  przez  niektórych  podatników  i  uwarunkowania  obrotu  gospodarczego. Na  podstawie  ww.  przepisu  art.  86  ust.  22  ustawy  zostało  wydane  rozporządzenie  Ministra  Finansów  z  dnia  17  grudnia  2015  r.  w  sprawie  sposobu  określania  zakresu  wykorzystywania  nabywanych  towarów  i  usług  do  celów  działalności  gospodarczej   w  przypadku  niektórych  podatników  (t.  j.  Dz.  U.  z  2021  r.  poz.  999),  zwane  dalej  rozporządzeniem. W  oparciu  o  §  1  rozporządzenia: Rozporządzenie: 1)  określa  w  przypadku  niektórych  podatników  sposób  określania  zakresu  wykorzystywania  nabywanych  towarów  i  usług  do  celów  działalności  gospodarczej  uznany  za  najbardziej  odpowiadający  specyfice  wykonywanej  przez  tych  podatników  działalności  i  dokonywanych  przez  nich  nabyć,  zwany  dalej  „sposobem  określenia  proporcji”; 2)  wskazuje  dane,  na  podstawie  których  jest  obliczana  kwota  podatku  naliczonego  z  wykorzystaniem  sposobu  określenia  proporcji. W  rozporządzeniu  tym  zostali  wskazani  podatnicy,  do  których  przepisy  w  nim  zawarte  się  odnoszą.  Są  to:  jednostki  samorządu  terytorialnego,  samorządowe  instytucje  kultury,  państwowe  instytucje  kultury,  uczelnie  publiczne,  instytuty  badawcze. Stosownie  do  zapisów  §  2  pkt  8  rozporządzenia: Ilekroć  w  rozporządzeniu  jest  mowa  o:  jednostkach  organizacyjnych  jednostki  samorządu  terytorialnego  –  rozumie  się  przez  to: a)    urząd  obsługujący  jednostkę  samorządu  terytorialnego, b)    jednostkę  budżetową, c)    zakład  budżetowy. Według  §  3  ust.  1  rozporządzenia: W  przypadku  jednostki  samorządu  terytorialnego  sposób  określenia  proporcji  ustala  się  odrębnie  dla  każdej  z  jednostek  organizacyjnych  jednostki  samorządu  terytorialnego. Zatem  w  przypadku  jednostki  samorządu  terytorialnego,  sposób  określenia  proporcji  ustala  się  odrębnie  dla: urzędu  obsługującego  jednostki  samorządu  terytorialnego  (tj.  urzędu  gminy,  urzędu  miasta,  starostwa  powiatowego  oraz  urzędu  marszałkowskiego), jednostki  budżetowej, zakładu  budżetowego. Oznacza  to,  że  w  przypadku  jednostek  samorządu  terytorialnego,  nie  będzie  ustalany  jeden  „całościowy”  sposób  określenia  proporcji  dla  jednostek  samorządu  terytorialnego  jako  osoby  prawnej,  tylko  będą  ustalane  odrębnie  sposoby  określenia  proporcji  dla  wymienionych  wyżej  jego  poszczególnych  jednostek  organizacyjnych. Wyżej  wymienione  rozporządzenie  wprowadza  wzory,  według  których  wyznaczane  są  sposoby  określenia  proporcji,  uznane  za  najbardziej  odpowiadające  specyfice  wykonywanej  przez  tych  podatników  działalności  i  dokonywanych  przez  nich  nabyć.  Metody  te  mają  charakter  „obrotowy”,  polegający  na  ustaleniu  „udziałów”  z  tytułu  działalności  gospodarczej  w  całkowitym  „obrocie”  z  tytułu  działalności  gospodarczej  oraz  działalności  pozostającej  poza  sferą  podatku  od  towarów  i  usług. Zgodnie  z  §  3  ust.  2  rozporządzenia: Jako  sposób  określenia  proporcji  uznaje  się  w  przypadku  urzędu  obsługującego  jednostkę  samorządu  terytorialnego  sposób  ustalony  według  wzoru: X  =  A  x  100  /  DUJST gdzie  poszczególne  symbole  oznaczają: X  –  proporcję  określoną  procentowo,  zaokrągloną  w  górę  do  najbliższej  liczby  całkowitej, A  –  roczny  obrót  z  działalności  gospodarczej  zrealizowany  przez  urząd  obsługujący  jednostkę  samorządu  terytorialnego,  stanowiący  część  rocznego  obrotu  jednostki  samorządu  terytorialnego  z  działalności  gospodarczej, DUJST  –  dochody  wykonane  urzędu  obsługującego  jednostkę  samorządu  terytorialnego. Według  §  2  pkt  4  rozporządzenia: Ilekroć  w  rozporządzeniu  jest  mowa  o  obrocie  –  rozumie  się  przez  to  podstawę  opodatkowania,  o  której  mowa  w  art.  29a,  art.  32,  art.  119  oraz  art.  120  ust.  4  i  5  ustawy,  w  zakresie: a)  dokonywanych  przez  podatników: ·         odpłatnych  dostaw  towarów  na  terytorium  kraju, ·         odpłatnego  świadczenia  usług  na  terytorium  kraju, ·         eksportu  towarów, ·         wewnątrzwspólnotowej  dostawy  towarów, b)  odpłatnych  dostaw  towarów  lub  świadczenia  usług  poza  terytorium  kraju,  które  podlegałyby  opodatkowaniu  podatkiem  gdyby  były  wykonywane  na  terytorium  kraju. W  myśl  §  2  pkt  9  rozporządzenia: Ilekroć  w  rozporządzeniu  jest  mowa  o  dochodach  wykonanych  urzędu  obsługującego  jednostkę  samorządu  terytorialnego  –  rozumie  się  przez  to  dochody  obejmujące  dochody  publiczne,  środki  pochodzące  z  budżetu  Unii  Europejskiej  oraz  środki  pochodzące  ze  źródeł  zagranicznych,  w  rozumieniu  ustawy  o  finansach  publicznych  –  wynikające  ze  sprawozdania  rocznego  z  wykonania  budżetu  jednostki  samorządu  terytorialnego,  pomniejszone  o: a)  dochody,  o  których  mowa  w  art.  5  ust.  2  pkt  4  lit.  b–d  i  pkt  5  ustawy  o  finansach  publicznych, b)  zwrot  różnicy  podatku,  o  której  mowa  w  art.  87  ust.  1  ustawy,  lub  zwrot  kwoty  podatku  naliczonego,  o  której  mowa  w  art.  86  ust.  8  pkt  1  ustawy, c)  dochody  wykonane  jednostki  budżetowej  powiększone  o  kwotę  stanowiącą  równowartość  środków  przeznaczonych  na  wypłatę  przez  tę  jednostkę,  na  podstawie  odrębnych  przepisów,  zasiłków,  zapomóg  i  innych  świadczeń  o  podobnym  charakterze  na  rzecz  osób  fizycznych,  celem  realizacji  zadań  jednostki  samorządu  terytorialnego, d)  środki  finansowe  pozostające  na  wydzielonym  rachunku,  o  którym  mowa  w  art.  223  ust.  1  ustawy  o  finansach  publicznych,  odprowadzone  na  rachunek  budżetu  jednostki  samorządu  terytorialnego, e)  wpłaty  nadwyżki  środków  obrotowych  zakładu  budżetowego, f)   kwoty  stanowiące  równowartość  środków,  innych  niż  stanowiące  zapłatę,  o  której  mowa  w  art.  29a  ust.  1  ustawy,  przekazanych  zakładom  budżetowym,  innym  jednostkom  sektora  finansów  publicznych  oraz  innym  osobom  prawnym  lub  jednostkom  organizacyjnym  nieposiadającym  osobowości  prawnej,  z  wyłączeniem  kwot,  które  zostały  zwrócone,  celem  realizacji  przez  te  podmioty  zadań  jednostki  samorządu  terytorialnego, g)   odszkodowania  należne  jednostce  samorządu  terytorialnego,  pomniejszone  o  kwoty  odszkodowań  stanowiących  zapłatę,  o  której  mowa  w  art.  29a  ust.  1  ustawy. Zgodnie  z  §  3  ust.  5  rozporządzenia: Dochody  wykonane  urzędu  obsługującego  jednostkę  samorządu  terytorialnego,  dochody  wykonane  jednostki  budżetowej  oraz  przychody  wykonane  zakładu  budżetowego  nie  obejmują  odpowiednio  dochodów  lub  przychodów  uzyskanych  z  tytułu: 1)  dostawy  towarów  i  usług,  które  na  podstawie  przepisów  o  podatku  dochodowym  są  zaliczane  odpowiednio  przez  jednostkę  samorządu  terytorialnego  lub  jednostkę  organizacyjną  jednostki  samorządu  terytorialnego  do  środków  trwałych  oraz  wartości  niematerialnych  i  prawnych  podlegających  amortyzacji,  oraz  gruntów  i  praw  wieczystego  użytkowania  gruntów,  jeżeli  są  zaliczane  odpowiednio  do  środków  trwałych  jednostki  samorządu  terytorialnego  lub  jednostki  organizacyjnej  jednostki  samorządu  terytorialnego  –  używanych  na  potrzeby  prowadzonej  przez  te  jednostki  działalności; 2)  transakcji  dotyczących: a)    pomocniczych  transakcji  w  zakresie  nieruchomości  i  pomocniczych  transakcji  finansowych, b)    usług  wymienionych  w  art.  43  ust.  1  pkt  7,  12  i  38–41  ustawy,  w  zakresie,  w  jakim  transakcje  te  mają  charakter  pomocniczy. Należy  zauważyć,  że  powołany  wyżej  przepis  art.  86  ust.  2a  ustawy  wprost  określa,  co  stanowi  kwotę  podatku  naliczonego  w  przypadku  nabycia  towarów  i  usług,  wykorzystywanych  zarówno  do  celów  wykonywanej  przez  podatnika  działalności  gospodarczej,  jak  i  do  celów  innych.  Zgodnie  z  tą  normą,  w  przypadku  nabycia  towarów  i  usług,  wykorzystywanych  zarówno  do  celów  wykonywanej  przez  podatnika  działalności  gospodarczej,  jak  i  do  celów  innych  niż  działalność  gospodarcza  (z  wyjątkiem  wykorzystania  na  cele  osobiste,  do  których  może  mieć  zastosowanie  art.  7  ust.  2  i  art.  8  ust.  2  ustawy),  w  sytuacji  gdy  przypisanie  tych  towarów  i  usług  w  całości  do  działalności  gospodarczej  nie  jest  możliwe,  kwotę  podatku  naliczonego  oblicza  się  zgodnie  ze  sposobem  określenia  zakresu  wykorzystywania  nabywanych  towarów  i  usług  do  celów  działalności  gospodarczej. Podkreślenia  wymaga,  że  dla  stwierdzenia,  czy  działalność  lub  transakcje  stanowią  „cele  inne  niż  związane  z  działalnością  gospodarczą”  znaczenie  ma,  czy  mieszczą  się  one  w  przedmiocie  działalności  danej  jednostki. Cele  prowadzonej  działalności  gospodarczej  należy  rozpatrywać  w  kontekście  definicji  działalności  gospodarczej,  określonej  w  art.  15  ust.  2  i  ust.  3  ustawy.  W  związku  z  prowadzeniem  działalności  gospodarczej  u  podatnika  mogą  wystąpić  działania  czy  sytuacje,  które  nie  generują  opodatkowania  podatkiem  VAT.  „Towarzyszą”  one  działalności  gospodarczej  i  nie  stanowią  obok  niej  odrębnego  przedmiotu  działalności  podatnika.  Nie  podlegają  one  opodatkowaniu  podatkiem  VAT,  jednakże  ich  występowanie  nie  oznacza,  że  u  podatnika  występują  czynności  wykonywane  poza  działalnością  gospodarczą. Natomiast  przez  cele  inne  rozumie  się  sferę  działalności  danego  podmiotu  niebędącą  działalnością  gospodarczą  w  rozumieniu  art.  15  ust.  2  i  ust.  3  ustawy  (przykładowo  działalność  podmiotu  w  charakterze  organu  władzy  czy  nieodpłatną  działalność  statutową). Należy  wskazać,  że  na  zakres  prawa  do  odliczeń  w  sposób  bezpośredni  wpływa  również  pojmowanie  statusu  danego  podmiotu  jako  podatnika  podatku  od  towarów  i  usług  wykonującego  czynności  opodatkowane.  Tylko  podatnik  w  rozumieniu  art.  15  ustawy,  ma  prawo  do  odliczenia  podatku  naliczonego.  Co  do  zasady  status podatnika  związany  jest  z  prowadzeniem  przez  dany  podmiot  działalności  gospodarczej  w  rozumieniu  ustawy. Na  mocy  art.  15  ust.  1  ustawy: Podatnikami  są  osoby  prawne,  jednostki  organizacyjne  niemające  osobowości  prawnej  oraz  osoby  fizyczne,  wykonujące  samodzielnie  działalność  gospodarczą,  o  której  mowa  w  ust.  2,  bez  względu  na  cel  lub  rezultat  takiej  działalności. Na  podstawie  art.  15  ust.  2  ustawy: Działalność  gospodarcza  obejmuje  wszelką  działalność  producentów,  handlowców  lub  usługodawców,  w  tym  podmiotów  pozyskujących  zasoby  naturalne  oraz  rolników,  a  także  działalność  osób  wykonujących  wolne  zawody.  Działalność  gospodarcza  obejmuje  w  szczególności  czynności  polegające  na  wykorzystywaniu  towarów  lub  wartości  niematerialnych  i  prawnych  w  sposób  ciągły  dla  celów  zarobkowych. Ponadto  należy  zauważyć,  że  zgodnie  z  art.  15  ust.  6  ustawy: Nie  uznaje  się  za  podatnika  organów  władzy  publicznej  oraz  urzędów  obsługujących  te  organy  w  zakresie  realizowanych  zadań  nałożonych  odrębnymi  przepisami  prawa,  dla  realizacji  których  zostały  one  powołane,  z  wyłączeniem  czynności  wykonywanych  na  podstawie  zawartych  umów  cywilnoprawnych. Oznacza  to,  że  organ  władzy  publicznej  będzie  uznany  za  podatnika  podatku  od  towarów  i  usług  w  dwóch  przypadkach,  tj.  gdy  wykonuje  czynności  inne  niż  te,  które  mieszczą  się  w  ramach  jego  zadań  oraz,  gdy  wykonuje  czynności  mieszczące  się  w  ramach  zadań,  ale  czyni  to  na  podstawie  umów  cywilnoprawnych. Jak  wynika  z  powyższego,  wyłączenie  organów  władzy  publicznej  z  kategorii  podatnika  ma  charakter  wyłącznie  podmiotowo-przedmiotowy. Kryterium  podziału  stanowi  charakter  wykonywanych  czynności:  czynności  o  charakterze  publicznoprawnym  wyłączają  te  podmioty  z  kategorii  podatników,  natomiast  czynności  o  charakterze  cywilnoprawnym  skutkują  uznaniem  tych  podmiotów  za  podatników  podatku  od  towarów  i  usług,  a  realizowane  przez  nie  odpłatne  dostawy  towarów  i  świadczenie  usług  podlegają  opodatkowaniu  podatkiem  od  towarów  i  usług. Z  powołanych  wyżej  przepisów  wynika,  że  jednostki  samorządu  terytorialnego  są  podatnikami  podatku  od  towarów  i  usług  jedynie  w  zakresie  wszelkich  czynności,  które  mają  charakter  cywilnoprawny,  tzn.  są  przez  nie  realizowane  na  podstawie  umów  cywilnoprawnych.  Będą  to  zatem  wszystkie  realizowane  przez  te  jednostki  (urzędy)  czynności  w  sferze  ich  aktywności  cywilnoprawnej,  np.  czynności  sprzedaży,  zamiany  (nieruchomości  i  ruchomości),  wynajmu,  dzierżawy  itp.,  umów  prawa  cywilnego  (nazwanych  i  nienazwanych)  –  tylko  w  tym  zakresie  ich  czynności  mają  charakter  działalności  gospodarczej  w  rozumieniu  art.  15  ust.  2  ustawy. W  myśl  art.  2  ust.  1  ustawy  z  dnia  8  marca  1990  r.  o  samorządzie  gminnym  (t.  j.  Dz.  U.  z  2023  r.  poz.  40  ze  zm.): Gmina  wykonuje  zadania  publiczne  w  imieniu  własnym  i  na  własną  odpowiedzialność. Natomiast  w  świetle  art.  6  ust.  1  ustawy  o  samorządzie  gminnym: Do  zakresu  działania  gminy  należą  wszystkie  sprawy  publiczne  o  znaczeniu  lokalnym,  niezastrzeżone  ustawami  na  rzecz  innych  podmiotów. W  oparciu  o  art.  7  ust.  1  ustawy  o  samorządzie  gminnym: Zaspokajanie  zbiorowych  potrzeb  wspólnoty  należy  do  zadań  własnych  gminy. Stosownie  do  art.  9  ust.  1  ustawy  o  samorządzie  gminnym: W  celu  wykonywania  zadań  gmina  może  tworzyć  jednostki  organizacyjne,  a  także  zawierać  umowy  z  innymi  podmiotami,  w  tym  z  organizacjami  pozarządowymi. Z  powyższych  konstrukcji  prawnych  jednoznacznie  wynika,  że  Gmina,  wykonując  we  własnym  imieniu  i  na  własny  rachunek  czynności  spełniające  definicję  działalności  gospodarczej,  określonej  w  art.  15  ust.  2  ustawy,  działa  w  charakterze  podatnika  podatku  VAT. Z  opisu  sprawy  wynika,  że  Gmina  jest  zarejestrowana  jako  czynny  podatnik  podatku  od  towarów  i  usług. Jednocześnie  Wnioskodawca  wykonuje  czynności  na  podstawie  umów  cywilnoprawnych,  w  ramach  prowadzonej  działalności  gospodarczej  i  w  tym  zakresie  podlega  opodatkowaniu  podatkiem  VAT. Wnioskodawca  realizuje  zadanie  pn.:  (...). Po  zakończeniu  Projektu  Gmina  będzie  wykorzystywać  budynek  za  pośrednictwem  Urzędu  Miejskiego  w  (...)  (dalej:  „Urząd”). Ponoszone  w  ramach  Projektu  wydatki  będą  udokumentowane  fakturami  VAT  wystawionymi  na  rzecz  Gminy  (z  uwzględnieniem  NIP  Gminy),  z  wykazanym  podatkiem,  na  których  to  fakturach  Gmina  zostanie  wskazana  jako  nabywca  określonych  towarów  i  usług. Przedmiotowa  świetlica,  jako  budynek  użyteczności  publicznej,  będzie  służyć  realizacji  zadań  własnych  Gminy,  tj.  służyć  potrzebom  gminnym,  organizacji  spotkań  z  mieszkańcami,  zebrań  gminnych,  zajęć  dla  dzieci  i  młodzieży  czy  imprez  gminnych. Jednocześnie,  Świetlica  przeznaczona  będzie  do  odpłatnego  udostępniania  na  rzecz  podmiotów  zewnętrznych.  Gmina  będzie  świadczyć  odpłatne  usługi  najmu  w  szczególności  na  rzecz  mieszkańców  Gminy,  organizacji  pozarządowych,  klubów  sportowych  oraz  lokalnych  przedsiębiorców,  zainteresowanych  organizacją  w  Świetlicy  spotkań,  szkoleń,  pokazów,  uroczystości  rodzinnych  (wesela,  chrzciny,  itp.). Realizowana  przez  Gminę  inwestycja  w  głównej  mierze  będzie  służyła  realizacji  zadań  własnych,  tj.  zebrania  i  spotkania  organizowane  przez  sołtysów,  rady  sołeckie,  szkoły,  przedszkola,  organizacje  społeczne  działające  w  środowisku  wiejskim  (Koła  Gospodyń  Wiejskich).  Powstała  świetlica  będzie  odpłatnie  wynajmowana  incydentalnie,  za  kwotę  ustaloną  przez  sołtysa,  pokrywającą  koszty  bieżącego  wynajmu,  tj.  sprzątanie  świetlicy  oraz  terenu  przyległego,  wywóz  odpadów. Równocześnie  Gmina  nie  będzie  wykorzystywać  ww.  budynku  do  świadczenia  usług  korzystających  ze  zwolnienia  z  opodatkowania  podatku  od  towarów  i  usług  na  podstawie  odpowiednich  przepisów. Mając  na  uwadze  powyższe,  ponoszone  przez  Gminę  wydatki  na  realizację  Projektu,  związane  są  jednocześnie  z  działalnością  gospodarczą  Gminy  (odpłatne  usługi  najmu  świetlicy)  oraz  działalnością  inną  niż  gospodarcza  (zapewnienie  nieodpłatnego  korzystania  z  budynku  przez  mieszkańców  gminy). Wnioskodawca  nie  jest  przy  tym  w  stanie  dokonać  tzw.  alokacji  bezpośredniej  ponoszonych  wydatków,  tj.  ich  przyporządkowania  do  poszczególnych  rodzajów  działalności  wykonywanej  za  pośrednictwem  ww.  budynku,  tj.  do  działalności  gospodarczej  (czynności  opodatkowane  VAT)  oraz  działalności  innej  niż  gospodarcza  (czynności  niepodlegające  opodatkowaniu  VAT). Wątpliwości  Gminy  dotyczą  kwestii  prawa  do  odliczenia  podatku  VAT  przy  zastosowaniu  prewspółczynnika  w  związku  z  poniesieniem  wydatków  na  realizację  Zadania. Podstawowym  warunkiem,  którego  spełnienie  należy  analizować  w  aspekcie  prawa  do  odliczenia  podatku  VAT  jest  związek  dokonywanych  nabyć  towarów  i  usług  ze  sprzedażą  uprawniającą  do  dokonywania  takiego  odliczenia,  czyli  sprzedażą  generującą  podatek  należny. Jak  wskazano  wyżej,  obniżenie  podatku  należnego  o  podatek  naliczony  może  nastąpić  jedynie  na  ściśle  określonych  przez  ustawodawcę  zasadach,  a  jedną  z  podstawowych  przesłanek  pozytywnych  jest  niewątpliwy  i  bezsporny  związek  zakupów  z  wykonanymi  czynnościami  opodatkowanymi. Należy  zauważyć,  że  obowiązkiem  podatnika  w  pierwszej  kolejności  jest  przypisanie  konkretnych  wydatków  do  określonego  rodzaju  sprzedaży,  z  którymi  wydatki  te  są  związane.  Podatnik  ma  zatem  obowiązek  odrębnego  określenia,  z  jakim  rodzajem  działalności  będzie  związany  podatek  wynikający  z  otrzymanych  faktur  zakupu,  czyli  dokonania  tzw.  bezpośredniej  alokacji.  Jeżeli  takie  wyodrębnienie  jest  możliwe,  podatnikowi  przysługuje  prawo  do  odliczenia  w  całości  podatku  naliczonego  przy  nabyciu  towarów  i  usług  związanych  ze  sprzedażą  opodatkowaną,  brak  jest  natomiast  takiego  prawa  w  stosunku  do  towarów  i  usług  wykorzystywanych  do  wykonywania  czynności  niepodlegających  temu  podatkowi  oraz  zwolnionych  od  podatku. Natomiast  w  sytuacji,  gdy  przyporządkowanie  ponoszonych  wydatków  do  poszczególnych  rodzajów  działalności  nie  jest  możliwe,  a  wydatki  służą  zarówno  do  celów  wykonywanej  przez  podatnika  działalności  gospodarczej,  jak  i  do  celów  innych  niż  działalność  gospodarcza,  podatnik  powinien  ustalić  proporcję,  o  której  mowa  w  art.  86  ust.  2a  i  następne  ustawy. Jak  wskazał  Wnioskodawca,  przedmiotowa  świetlica,  jako  budynek  użyteczności  publicznej,  będzie  wykorzystywana  zarówno  do  działalności  opodatkowanej  w  postaci  odpłatnego  wynajmu  obiektu,  jak  również  do  działalności  pozostającej  poza  zakresem  ustawy  o  VAT,  tj.  bezpłatnego  udostępniania  obiektu  dla  mieszkańców  Gminy  w  celu  realizacji  zadań  publicznoprawnych. Wnioskodawca  nie  jest  przy  tym  w  stanie  dokonać  tzw.  alokacji  bezpośredniej  ponoszonych  wydatków,  tj.  ich  przyporządkowania  do  poszczególnych  rodzajów  działalności  wykonywanej  za  pośrednictwem  ww.  budynku,  tj.  do  działalności  gospodarczej  (czynności  opodatkowane  VAT)  oraz  działalności  innej  niż  gospodarcza  (czynności  niepodlegające  opodatkowaniu  VAT). Mając  na  uwadze  powyższe,  Gminie  przysługuje/będzie  przysługiwało  prawo  do  obniżenia  kwoty  podatku  należnego  o  kwotę  podatku  naliczonego  od  poniesionych  wydatków  w  części  w  jakiej  są  związane  z  wykonywanymi  czynnościami  opodatkowanymi.  Tym  samym  Gmina  będzie  zobowiązana  do  zastosowania  sposobu  określenia  proporcji,  o  którym  mowa  w  art.  86  ust.  2a  ustawy,  ustalonego  –  w  myśl  §  3  ust.  2  rozporządzenia  –  wg  wzoru  dla  urzędu  obsługującego  jednostkę  samorządu  terytorialnego,  czyli  jednostki,  która  faktycznie  wykorzystuje/będzie  wykorzystywała  ww.  świetlicę. Prawo  to  będzie  przysługiwało  Wnioskodawcy  pod  warunkiem  niezaistnienia  przesłanek  negatywnych  wynikających  z  art.  88  ustawy. Podsumowując,  Gminie  przysługuje/będzie  przysługiwać  prawo  do  odliczenia  VAT  naliczonego  z  tytułu  wydatków  ponoszonych  na  realizację  zadania  (...)  przy  zastosowaniu  proporcji  obliczonej  na  podstawie  art.  86  ust.  2a  ustawy  w  związku  z  §  3  ust.  2  rozporządzenia,  właściwej  dla  urzędu  obsługującego  jednostkę  samorządu  terytorialnego. Tym  samym,  stanowisko  Wnioskodawcy  należało  uznać  za  prawidłowe. Dodatkowe  informacje Informacja  o  zakresie  rozstrzygnięcia Interpretacja  dotyczy: ·         stanu  faktycznego,  który  Państwo  przedstawili  i  stanu  prawnego,  który  obowiązywał  w  dacie  zaistnienia  zdarzenia  oraz ·         zdarzenia  przyszłego,  które  Państwo  przedstawili  i  stanu  prawnego,  który  obowiązuje  w  dniu  wydania  interpretacji. Należy  zauważyć,  że  zgodnie  z  art.  14b  §  3  ustawy  Ordynacja  podatkowa: Składający  wniosek  o  wydanie  interpretacji  indywidualnej  obowiązany  jest  do  wyczerpującego  przedstawienia  zaistniałego  stanu  faktycznego  albo  zdarzenia  przyszłego  oraz  do  przedstawienia  własnego  stanowiska  w  sprawie  oceny  prawnej  tego  stanu  faktycznego  albo  zdarzenia  przyszłego. Jestem  ściśle  związany  przedstawionym  we  wniosku  stanem  faktycznym  i  zdarzeniem  przyszłym,  Państwo  ponoszą  ryzyko  związane  z  ewentualnym  błędnym  lub  nieprecyzyjnym  jego  przedstawieniem.  Zatem,  wydając  przedmiotową  interpretację  oparłem  się  na  wynikającym  z  treści  wniosku  opisie  stanu  faktycznego  i  zdarzenia  przyszłego.  W  przypadku,  gdy  w  toku  postępowania  podatkowego,  kontroli  podatkowej,  bądź  celno-skarbowej  zostanie  określony  odmienny  stan  sprawy,  interpretacja  nie  wywoła  w  tym  zakresie  skutków  prawnych.  Ponadto,  w  sytuacji  zmiany  któregokolwiek  elementu  przedstawionego  w  opisie  sprawy,  udzielona  odpowiedź  traci  swoją  aktualność. Wydana  interpretacja  dotyczy  tylko  sprawy  będącej  przedmiotem  Państwa  wniosku  (pytania).  Inne  kwestie  przedstawione  we  wniosku,  które  nie  zostały  objęte  pytaniem  nie  mogą  być  rozpatrzone  zgodnie  z  art.  14b  §  1  Ordynacji  podatkowej,  w  myśl  którego: Dyrektor  Krajowej  Informacji  Skarbowej,  na  wniosek  zainteresowanego,  wydaje,  w  jego  indywidualnej  sprawie,  interpretację  przepisów  prawa  podatkowego  (interpretację  indywidualną). Pouczenie  o  funkcji  ochronnej  interpretacji ·   Funkcję  ochronną  interpretacji  indywidualnych  określają  przepisy  art.  14k-14nb  ustawy  z  dnia  29  sierpnia  1997  r.  –  Ordynacja  podatkowa  (t.  j.  Dz.  U.  z  2023  r.  poz.  2383  ze  zm.).  Interpretacja  będzie  mogła  pełnić  funkcję  ochronną,  jeśli:  Państwa  sytuacja  będzie  zgodna  (tożsama)  z  opisem  stanu  faktycznego  lub  zdarzenia  przyszłego  i  zastosujecie  się  Państwo  do  interpretacji. ·   Zgodnie  z  art.  14na  §  1  Ordynacji  podatkowej: Przepisów  art.  14k-14n  Ordynacji  podatkowej  nie  stosuje  się,  jeśli  stan  faktyczny  lub  zdarzenie  przyszłe  będące  przedmiotem  interpretacji  indywidualnej  jest  elementem  czynności,  które  są  przedmiotem  decyzji  wydanej: 1)    z  zastosowaniem  art.  119a; 2)    w  związku  z  wystąpieniem  nadużycia  prawa,  o  którym  mowa  w  art.  5  ust.  5  ustawy  z  dnia  11  marca  2004  r.  o  podatku  od  towarów  i  usług; 3)    z  zastosowaniem  środków  ograniczających  umowne  korzyści. ·      Zgodnie  z  art.  14na  §  2  Ordynacji  podatkowej: Przepisów  art.  14k-14n  nie  stosuje  się,  jeżeli  korzyść  podatkowa,  stwierdzona  w  decyzjach  wymienionych  w  §  1,  jest  skutkiem  zastosowania  się  do  utrwalonej  praktyki  interpretacyjnej,  interpretacji  ogólnej  lub  objaśnień  podatkowych. Pouczenie  o  prawie  do  wniesienia  skargi  na  interpretację Mają  Państwo  prawo  do  zaskarżenia  tej  interpretacji  indywidualnej  do  Wojewódzkiego  Sądu  Administracyjnego. Zasady  zaskarżania  interpretacji  indywidualnych  reguluje  ustawa  z  dnia  30  sierpnia  2002  r.  Prawo  o  postępowaniu  przed  sądami  administracyjnymi  (t.  j.  Dz.  U.  z  2023  r.  poz.  1634  ze  zm.;  dalej  jako  „PPSA”).  Skargę  do  Sądu  wnosi  się  za  pośrednictwem  Dyrektora  KIS  (art.  54  §  1  PPSA).  Skargę  należy  wnieść  w  terminie  trzydziestu  dni  od  dnia  doręczenia  interpretacji  indywidualnej  (art.  53  §  1  PPSA): ·    w  formie  papierowej,  w  dwóch  egzemplarzach  (oryginał  i  odpis)  na  adres:  Krajowa  Informacja  Skarbowa,  ul.  Warszawska  5,  43-300  Bielsko-Biała  (art.  47  §  1  PPSA),  albo ·    w  formie  dokumentu  elektronicznego,  w  jednym  egzemplarzu  (bez  odpisu),  na  adres  Elektronicznej  Skrzynki  Podawczej  Krajowej  Informacji  Skarbowej  na  platformie  ePUAP:  /KIS/SkrytkaESP  (art.  47  §  3  i  art.  54  §  1a  PPSA). Skarga  na  interpretację  indywidualną  może  opierać  się  wyłącznie  na  zarzucie  naruszenia  przepisów  postępowania,  dopuszczeniu  się  błędu  wykładni  lub  niewłaściwej  oceny  co  do  zastosowania  przepisu  prawa  materialnego.  Sąd  jest  związany  zarzutami  skargi  oraz  powołaną  podstawą  prawną  (art.  57a  PPSA). Podstawa  prawna  dla  wydania  interpretacji Podstawą  prawną  dla  wydania  tej  interpretacji  jest  art.  13  §  2a  oraz  art.  14b  §  1  ustawy  z  dnia  29  sierpnia  1997  r.  –  Ordynacja  podatkowa  (t.  j.  Dz.  U.  z  2023  r.  poz.  2383  ze  zm.).