0112-KDSL2-1.440.175.2021.2.BK

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS) Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 10 czerwca 2021 r. (data wpływu 15 czerwca 2021 r.), uzupełnionego pismem z dnia 2 sierpnia 2021 r. (data wpływu 5 sierpnia 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową. Przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) – zagospodarowanie odpadów komunalnych innych niż niebezpieczne Opis usługi: Spółka zawarła umowę z gminą – miasto na usługę zagospodarowania odpadów komunalnych odbieranych przez podmioty na rzecz gminy – miasto. Przedmiotem umowy jest usługa zagospodarowania odpadów komunalnych zbieranych przez mieszkańców gminy – miasto oraz inne podmioty objęte systemem gminnym w pięciu pojemnikach tj. zmieszanych odpadów komunalnych (20 03 01), metali i tworzyw sztucznych (15 01 02 oraz 20 01 39), szkła, papieru, bio, które odbierane są przez podmioty wyłonione w odrębnym postępowaniu, z obowiązkiem dostarczenia ich do Zakładu Gospodarki Odpadami, którego Spółka jest właścicielem. Rozliczenia pomiędzy Spółką, a zamawiającym następują wg stawek jednostkowych wykazanych w załączniku do zawartej umowy oraz faktycznej ilości przyjętych do zagospodarowania odpadów komunalnych. W ramach przedmiotowej umowy realizowane są czynności takie jak: Przyjęcie odpadów i ich weryfikacja pod kątem zgodności z zadeklarowanym kodem odpadów, zaewidencjonowanie odpadów w systemie BDO oraz w programie wagowym Poddanie odpadów procesom technologicznym: sortowanie zmieszanych odpadów komunalnych oraz opakowań ze szkła, papieru i tworzyw sztucznych – wysortowanie odpadów: uznanych za frakcję podsitową poniżej 80 mm, nienadających się do recyklingu organicznego, lecz wymagających poddania procesom stabilizacji biologicznej, nadających się do recyklingu, nienadających się do recyklingu, stanowiących paliwo alternatywne, a które nie spełniają kryteriów do składowania na składowiskach, pozostałych odpadów nie nadających się do recyklingu, ani do odzysku w postaci paliwa alternatywnego, które unieszkodliwiane są na składowisku odpadów. kompostowanie odpadów – polega na przetworzeniu dostarczanych bioodpadów w produkt w postaci środka poprawiającego właściwości gleb i obejmuje czynności: ujednolicenie wsadu do kompostowania poprzez rozdrobnienie odpadów strukturalnych i wymieszanie ich z dostarczanymi bioodpadami, zamknięcie w komorach kompostowych na okres ok 4 tygodni z przerzuceniem po okresie 2 tygodni, wyładunek komór i ułożenie ich na okres od 8 do 12 tygodni na placach kompostowych, przerzucanie materiału min. 1 raz w tygodniu, po pozytywnych wynikach badań przesianie materiału na sitach o oczkach 0-20 mm, tworząc w ten sposób produkt. Frakcja, która stanowi wielkość pow. 20 mm jest zawracana ponownie do procesu kompostowania jako materiał strukturalny. Oba te procesy obejmują również gospodarkę magazynową odpadami oraz załadunki i spedycję do odbiorców zewnętrznych. Wnioskodawca dokonuje obróbki odpadów innych niż niebezpieczne. W ramach przedmiotu umowy podejmowane są procesy obróbki odpadów (sortowanie, kompostowanie), zmierzające do ich usunięcia (sprzedaż surowców/produktu, przekazanie do unieszkodliwienia w procesach termicznych oraz unieszkodliwienia przez składowanie). W ocenie Wnioskodawcy usługi wymienione powyżej stanowią jedną całość. Usługi pomocnicze nie mogą być realizowane bez usługi podstawowej, natomiast usługa główna mogłaby być realizowana bez usługi pomocniczej, jednakże zarówno z ekonomicznego, jak i środowiskowego punktu widzenia nie jest uzasadniona. Celem głównym usługi jest właściwe zagospodarowanie wszystkich dostarczonych odpadów komunalnych, w tym osiągnięcie odpowiednich poziomów recyklingu oraz ograniczenie ilości odpadów przekazanych do składowania. Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 – 38.21.2 Stawka podatku od towarów i usług: 8% Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 33 załącznika nr 3 do ustawy. Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług. UZASADNIENIE W dniu 15 czerwca 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 sierpnia 2021 r., o wskazanie przedmiotu wniosku, doprecyzowanie opisu świadczenia będącego przedmiotem wniosku, potwierdzenie wpłaty dodatkowej opłaty od wniosku oraz właściwe podpisanie wniosku. W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis. Wnioskodawca posiada status czynnego podatnika VAT o numerze (…). Spółka zawarła umowę z gminą – miasto na usługę zagospodarowania odpadów komunalnych odbieranych przez podmioty na rzecz gminy – miasto. Umowa ta została zawarta w wyniku postępowania o udzielenie zamówienia publicznego w trybie art. 39 ustawy Prawo zamówień publicznych. Oferta Wnioskodawcy została wybrana jako najkorzystniejsza w prowadzonym postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego na wykonanie kompleksowej usługi zagospodarowania odpadów komunalnych odbieranych przez podmioty na rzecz gminy – miasto. Przedmiotem umowy jest usługa zagospodarowania odpadów komunalnych zbieranych przez mieszkańców gminy – miasto oraz inne podmioty objęte systemem gminnym w pięciu pojemnikach tj. zmieszanych odpadów komunalnych (20 03 01), metali i tworzyw sztucznych (15 01 02 oraz 20 01 39), szkła, papieru, bio, które odbierane są przez podmioty wyłonione w odrębnym postępowaniu, z obowiązkiem dostarczenia ich do Zakładu Gospodarki Odpadami, którego Spółka jest właścicielem. Rozliczenia pomiędzy Spółką, a zamawiającym następują wg stawek jednostkowych wykazanych w załączniku nr 1 do zawartej umowy oraz faktycznej ilości przyjętych do zagospodarowania odpadów komunalnych. Stawki jednostkowe wskazane w umowie, oprócz działań stricte związanych z kompleksowym zagospodarowaniem dostarczonych odpadów, uwzględniają również inne obowiązki nałożone na Spółkę na podstawie zawartej umowy, w tym m.in. osiągnięcie wymaganego poziomu recyklingu i przygotowania do ponownego użycia odpadów komunalnych – wynikającego z obowiązujących przepisów (przekazanie odpadów ze szkła, papieru oraz metali i tworzyw sztucznych do recyklingu materiałowego oraz odpadów bio do recyklingu organicznego). Działalność ZGO reguluje decyzja w postaci pozwolenia zintegrowanego . Zgodnie z jej zapisami, Spółka może zbierać odpady, a następnie przekazać je innemu przetwarzającemu lub samodzielnie przetworzyć je we własnej instalacji w procesie sortowania lub kompostowania. Przyjmując odpady do sortowania (zmieszane odpady komunalne, szkło, papier oraz metale i tworzywa sztuczne) Spółka dokonuje: wysortowania poszczególnych surowców wtórnych nadających się do recyklingu, a następnie ich zbelowania i przekazania do uprawnionych podmiotów z zakresu obrotu odpadami, przygotowania odpadów nienadających się do recyklingu do odzysku termicznego, w postaci wytworzenia paliwa alternatywnego; przygotowania odpadów do unieszkodliwienia w procesie składowania na składowisku odpadów. Z kolei odpady bio przekazywane są bezpośrednio do procesu kompostowania, w wyniku którego powstaje produkt tj. środek poprawiający właściwości gleby. Z uwagi, iż opis wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do trzech grupowań, Wnioskodawca stosuje PKWiU 38.21.10.0 jako najbardziej zbliżony do świadczonej usługi, i nadający jej kompleksowy charakter. Istotną informacją w świetle zawartej umowy jest to, że właścicielem Sp. z o.o. jest gmina – miasto. Przedmiotem zamówienia jest przyjmowanie i zagospodarowanie odpadów komunalnych od podmiotów odbierających odpady na rzecz gminy – miasto na podstawie art. 6d ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2019 r. poz. 2010 z późn. zm.) oraz uchwały Rady Miejskiej w sprawie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne. Gmina – miasto posiada status podatnika VAT czynnego o numerze (…). Jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną nadaną ustawowo przez art. 165 Konstytucji RP oraz art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), zwaną dalej ustawą o samorządzie gminnym. W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym organem wykonawczym gminy jest wójt, zaś zgodnie z ust. 4, w miastach powyżej 100.000 mieszkańców organem wykonawczym jest prezydent miasta. Zgodnie z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadania te obejmują między innymi sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawa o samorządzie gminnym). Sp. z o.o. w ramach zawartej umowy z gminą – miastem zobowiązało się do odbierania, a następnie do odpowiedniego zagospodarowania odpadów w sposób umożliwiający osiągnięcie odpowiednich poziomów odzysku wskazanych w art. 3b i 3c ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach. Definicja „odpadu” jest bardzo szeroka i obejmuje obszerny katalog towarów, których posiadacz się pozbywa. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 6 ustawy o odpadach, odpadem jest każda substancja lub przedmiot, których posiadacz pozbywa się, zamierza się pozbyć lub do których pozbycia się jest obowiązany. Nie istnieje skuteczna metoda zagospodarowania odpadami bez ich unieszkodliwiania i odzysku. ZGO – instalacja zagospodarowująca odpady komunalne objęte umową, zapewnia przetwarzanie odpadów komunalnych o mocy przerobowej zdolnej zagospodarować szacunkowe ilości odpadów oraz osiąga wymagane przepisami prawa poziomy recyklingu, przygotowania do ponownego użycia i odzysku odpadów komunalnych oraz poziomy ograniczenia masy odpadów komunalnych ulegających biodegradacji przekazywanych do składowania w okresie obowiązywania umowy. (…) W piśmie z dnia 5 sierpnia 2021 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że przedmiotem wniosku jest świadczenie kompleksowe oraz, że w ocenie Wnioskodawcy usługa główna (kompleksowa) to PKWiU 38.21.10.0 oraz 2 usługi pomocnicze wchodzące w skład usługi kompleksowej PKWiU 38.32.11.0 oraz PKWiU 38.32.12.0. Doprecyzowano również opis usługi o następujące informacje: W ramach przedmiotowej umowy realizowane są czynności takie jak: Przyjęcie odpadów i ich weryfikacja pod kątem zgodności z zadeklarowanym kodem odpadów, zaewidencjonowanie odpadów w systemie BDO oraz w programie wagowym Poddanie odpadów procesom technologicznym: sortowanie (szczegółowo opisane jako proces …) zmieszanych odpadów komunalnych oraz opakowań ze szkła, papieru i tworzyw sztucznych – wysortowanie odpadów: uznanych za frakcję podsitową poniżej 80 mm, nienadających się do recyklingu organicznego, lecz wymagających poddania procesom stabilizacji biologicznej (proces (…) – stabilizacji opisany został szczegółowo (…)), nadających się do recyklingu, nienadających się do recyklingu, stanowiących paliwo alternatywne, a które nie spełniają kryteriów do składowania na składowiskach, pozostałych odpadów nie nadających się do recyklingu, ani do odzysku w postaci paliwa alternatywnego, które unieszkodliwiane są na składowisku odpadów (szczegółowo opisane jako proces …). kompostowanie odpadów (proces …) – polega na przetworzeniu dostarczanych bioodpadów w produkt w postaci środka poprawiającego właściwości gleb i obejmuje czynności: ujednolicenie wsadu do kompostowania poprzez rozdrobnienie odpadów strukturalnych i wymieszanie ich z dostarczanymi bioodpadami, zamknięcie w komorach kompostowych na okres ok 4 tygodni z przerzuceniem po okresie 2 tygodni, wyładunek komór i ułożenie ich na okres od 8 do 12 tygodni na placach kompostowych, przerzucanie materiału min. 1 raz w tygodniu, po pozytywnych wynikach badań przesianie materiału na sitach o oczkach 0-20 mm, tworząc w ten sposób produkt. Frakcja, która stanowi wielkość pow. 20 mm jest zawracana ponownie do procesu kompostowania jako materiał strukturalny. Oba te procesy obejmują również gospodarkę magazynową odpadami oraz załadunki i spedycję do odbiorców zewnętrznych. W ramach świadczenia Wnioskodawca dokonuje obróbki odpadów innych niż niebezpieczne. W ramach przedmiotu umowy podejmowane są procesy obróbki odpadów (sortowanie, kompostowanie), zmierzające do ich finalnego usunięcia (sprzedaż surowców/produktu, przekazanie do unieszkodliwienia w procesach termicznych oraz unieszkodliwienia przez składowanie). Na podstawie dotychczasowych ilości dostarczanych odpadów komunalnych średnio 10% całej masy odpadów stanowią odpady nadające się do recyklingu materiałowego, zaś ok. 20% stanowią odpady biodegradowalne, które poddawane są kompostowaniu (recykling organiczny) W tym miejscu trzeba zaznaczyć, iż każdy rok jest inny i proporcje w poszczególnych odpadach ulegają zmianom. Podane wartości procentowe wynikają z faktycznych danych z lat 2019-2020. Na podstawie dotychczasowych ilości dostarczanych odpadów komunalnych średnio 70% całej masy odpadów stanowią odpady, które nie nadają się do recyklingu. Przedmiotem wniosku nie jest odbiór i transport odpadów do miejsca ich zagospodarowania. Usługa ta stanowi osobny przedmiot zamówienia niezależny od Wnioskodawcy. W chwili obecnej wykonują ją podmioty wyłonione w odrębnym postępowaniu na odbiór odpadów od mieszkańców zamieszkujących nieruchomości objęte systemem miejskim. W ocenie Wnioskodawcy usługi wymienione powyżej stanowią jedną całość. Usługi pomocnicze nie mogą być realizowane bez usługi podstawowej, natomiast usługa główna mogłaby być realizowana bez usługi pomocniczej, jednakże zarówno z ekonomicznego, jak i środowiskowego punktu widzenia nie jest uzasadniona. W ocenie Wnioskodawcy przygotowanie przetargu pod kątem zagospodarowania wszystkich odpadów komunalnych pozwala wysnuć wniosek, iż z punktu widzenia nabywcy zagospodarowanie odpadów stanowi jedną zwartą usługę. Potwierdza to również fakt scedowania odpowiedzialności za osiągniecie poziomów recyklingu oraz ograniczenia ilości odpadów kierowanych do składowania (do którego zobowiązana jest gmina) na rzecz podmiotu realizującego zadanie. Celem głównym usługi jest właściwe zagospodarowanie wszystkich dostarczonych odpadów komunalnych, w tym osiągnięcie odpowiednich poziomów recyklingu oraz ograniczenie ilości odpadów przekazanych do składowania. Czynności związane z sortowaniem odpadów z jednej strony przyczyniają się do osiągnięcia poziomu recyklingu (recykling surowców wtórnych), ograniczają ilość odpadów kierowanych do składowania (wysortowanie odpadów nie nadających się do recyklingu, ale stanowiących cenny składnik paliw alternatywnych w procesach spalania), jak i również mają wymiar ekonomiczny, gdyż środki z ich sprzedaży zapewniają dodatkowy przychód dla spółki (odpady przekazywane do recyklingu) lub zmniejszają koszt ich ostatecznego usunięcia (w przypadku odpadów spalanych w postaci paliwa alternatywnego) w porównaniu do ich składowania. Proces kompostownia odpadów biodegradowalnych wypełnia cele zarówno środowiskowe poprzez ograniczenie odpadów kierowanych do składowania, jak i również ekonomiczne, gdyż uzyskany w wyniku tego procesu produkt w postaci środka poprawiającego właściwości gleb przyczynia się do zwiększenia przychodów spółki, jak i również pełni funkcję społeczno-edukacyjne, gdyż wskazuje idealny przykład gospodarki odpadami o obiegu zamkniętym. Głównym aspektem stanowiącym fakt, iż nie można rozdzielić zadania pod kątem zagospodarowania poszczególnych odpadów oddzielnie jest fakt, iż na gminie spoczywa obowiązek zapewnienia odpowiednich poziomów recyklingu oraz ograniczeń związanych z ilością odpadów kierowanych do unieszkodliwienia poprzez ich składowanie. Wyłącznie poprzez powierzenie tego zadania jednemu podmiotowi możliwe jest powierzenie i wypełnienie tych zobowiązań dla gmin. PKWiU 38.21.10.0 (…). Z kolei Decyzji wydanej przez Marszałka Województwa wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem Instalacji (Zakład Gospodarki Odpadami). Ponadto z pkt 3.2 tej decyzji (…) wynika, że Zespół instalacji stanowiących obejmuje: składowisko odpadów innych niż niebezpieczne i obojętne, instalację do mechanicznego przetwarzania (sortownia odpadów) oraz instalację do biologicznego przetwarzania odpadów (procesy biologicznej stabilizacji i kompostowania). Dodatkowo z pkt 3.4 (…) wynika, że na terenie instalacji prowadzone są następujące rodzaje działalności: Wytwarzanie odpadów niebezpiecznych i innych niż niebezpieczne: odpady wytwarzane z działalności eksploatacyjnej zakładu, odpady wytwarzane w procesach mechanicznego przetwarzania odpadów, odpady wytwarzane w procesach biologicznego przetwarzania odpadów, Zbieranie odpadów komunalnych, surowców wtórnych i odpadów opakowaniowych oraz odpadów niebezpiecznych. Przetwarzanie odpadów, w tym: Unieszkodliwianie odpadów innych niż niebezpieczne i obojętne poprzez składowanie nieselektywne: odpady unieszkodliwiane na składowisku – (składowanie) – proces (…), odpady unieszkodliwiane w kompostowni / instalacji do biologicznego przetwarzania odpadów - proces (…), Odzysk odpadów: odzysk odpadów w kompostowni / instalacji do biologicznego przetwarzania odpadów – proces (…), odzysk odpadów na składowisku (warstwa izolacyjna, drogi technologiczne) – proces (…), odzysk odpadów na składowisku (budowa skarp) – proces (…), odzysk odpadów w sortowni – proces (…), odzysk odpadów w sortowni (produkcja paliwa alternatywnego RDF) – proces (…). Rodzaje instalacji: Składowisko odpadów innych niż niebezpieczne i obojętne, Instalacja do mechanicznego przetwarzania odpadów (sortowanie), Instalacja do biologicznego przetwarzania odpadów (biologiczna stabilizacja), Instalacja do biologicznego przetwarzania odpadów (kompostowanie odpadów organicznych, w tym zielonych). Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi). Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych. Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego. Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”. Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że: w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649 Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (pkt 22 wyroku), w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP, ECLI:EU:C:2012:597 Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku). Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38). Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19. Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia. Podkreślić należy, że w przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej dzielić na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie złożone. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, uwzględniając opis zawarty we wniosku oraz jego uzupełnieniu, a także postanowienia wynikające z przesłanej przez Wnioskodawcę umowy na wykonanie świadczenia będącego przedmiotem wniosku należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, tj. przyjęcie odpadów i ich weryfikacja pod kątem zgodności z zadeklarowanym kodem odpadów, zaewidencjonowanie odpadów w systemie BDO oraz w programie wagowym, poddanie odpadów procesom technologicznym w tym: sortowanie i kompostowanie, są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość. Powyższe wynika z faktu, że poszczególne wykonywane przez Wnioskodawcę czynności prowadzą do realizacji określonego celu jakim jest zagospodarowanie odpadów komunalnych innych niż niebezpieczne. Wszystkie wykonywane przez Wnioskodawcę czynności są niezbędne do zrealizowania celu w jakim zostaje zawarta umowa, tj. zagospodarowania odpadów komunalnych. Z punktu widzenia nabywcy jest on zainteresowany wyłącznie nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia zapewniającego zagospodarowanie odpadu, tylko w ten sposób jest w stanie wypełnić swój ustawowy obowiązek w tym zakresie. Nie jest więc zainteresowany nabyciem kilku poszczególnych odrębnych usług, ponieważ żadna z nich samodzielnie nie realizuje celu w postaci zagospodarowania wszystkich dostarczonych odpadów komunalnych, do którego zobowiązany jest nabywca. Dodatkowo zaznaczyć należy, że Zamawiający zapłaci Wykonawcy wynagrodzenie w określonej wysokości za każdą przyjętą tonę (Mg) danej frakcji odpadów do instalacji je zagospodarowującej, co wskazuje § 3 umowy, tj. obejmuje zarówno przyjęcie odpadów, jak i poddanie odpadów odpowiednim procesom technologicznym. Jak wyjaśnił Wnioskodawca stawki jednostkowe wskazane w umowie, oprócz działań stricte związanych z kompleksowym zagospodarowaniem dostarczonych odpadów, uwzględniają również inne obowiązki nałożone na Spółkę na podstawie zawartej umowy, w tym m.in. osiągnięcie wymaganego poziomu recyklingu i przygotowania do ponownego użycia odpadów komunalnych – wynikającego z obowiązujących przepisów. Wysokość wynagrodzenia nie jest zatem uzależniona od wykonania konkretnych usług, a płacone jest ono za zagospodarowanie odpadów. W ocenie Wnioskodawcy przygotowanie przetargu pod kątem zagospodarowania wszystkich odpadów komunalnych pozwala wysnuć wniosek, iż z punktu widzenia nabywcy zagospodarowanie odpadów stanowi jedną zwartą usługę. Potwierdza to również fakt scedowania odpowiedzialności za osiągniecie poziomów recyklingu oraz ograniczenia ilości odpadów kierowanych do składowania (do którego zobowiązana jest gmina) na rzecz podmiotu realizującego zadanie. Podsumowując, realizacja przedmiotowego świadczenia, wymaga podjęcia wielu czynności, które nie stanowią celu samego w sobie i nie stanowią odrębnych świadczeń podlegających odrębnym stawkom podatkowym, lecz są środkami służącymi każdorazowo do wykonania ww. kompleksowego świadczenia. Z uwagi na charakter i efekt końcowy wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności oraz oczekiwania nabywcy, w analizowanej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym, gdzie usługa zagospodarowania odpadów komunalnych stanowi czynność dominującą w odniesieniu do pozostałych świadczeń. Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z usługą główną (dominującą). W związku z powyższym, w dalszej części decyzji dokonano klasyfikacji oraz określono stawkę podatku od towarów i usług dla usługi zagospodarowania odpadów komunalnych (usługi dominującej). Uzasadnienie klasyfikacji usługi. Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych. Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.). Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu. Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3). Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z: niniejszych zasad metodycznych, uwag do poszczególnych sekcji, schematu klasyfikacji. Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje: symbole grupowań, nazwy grupowań. Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę. W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego: grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny, usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter, usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze. Zgodnie z tytułem, Sekcja E Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI DOSTARCZANIA WODY, ŚCIEKI I ODPADY ORAZ USŁUGI ZWIĄZANE Z ICH REKULTYWACJĄ”. Z wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) wynika, że sekcja E obejmuje: wodę w postaci naturalnej, wodę leczniczą i wody termalne, usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody, handel wodą za pośrednictwem sieci wodociągowej, usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, osady ze ścieków kanalizacyjnych, odpady, pellety i brykiety, z odpadów komunalnych, pellety i brykiety wytwarzane z różnych rodzajów odpadów przemysłowych, usługi związane ze zbieraniem odpadów, usługi związane z infrastrukturą przeznaczoną do przemieszczania odpadów, usługi związane ze składowaniem odpadów, usługi związane z przetwarzaniem i unieszkodliwianiem odpadów, usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych, surowce wtórne, transport, jeżeli jest on integralną częścią zbierania odpadów, usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem gleby i wód gruntowych, wód powierzchniowych, powietrza, odkażaniem budynków, zakładów i terenów przemysłowych i inne usługi związane z rekultywacją. Sekcja ta nie obejmuje: sprzedaży hurtowej odpadów i złomu, włącznie z segregowaniem, magazynowaniem, pakowaniem, itp., ale bez procesu dalszego przekształcania, sklasyfikowanej w 46.77.10.0, usług doradztwa w sprawach środowiska, sklasyfikowanych w 74.90.13.0. W sekcji E zawarty jest m.in. dział 38 „USŁUGI ZWIĄZANE ZE ZBIERANIEM, PRZETWARZANIEM I UNIESZKODLIWIANIEM ODPADÓW; ODZYSK SUROWCÓW”, który obejmuje: usługi związane ze zbieraniem: stałych odpadów (śmieci), takich jak: odpady pochodzące z gospodarstw domowych lub odpady przemysłowe z pojemników na odpady, kontenerów itp., które mogą zawierać różne materiały nadające się do odzysku, surowców wtórnych, odpadów z koszy na śmieci w miejscach publicznych, odpadów pochodzących z budowy lub rozbiórki, resztek typu zarośla, krzewy, gruz, tłuczeń, odpadów z produkcji zakładów tekstylnych, stałych i niestałych odpadów niebezpiecznych, takich jak: substancje wybuchowe, utleniające się, łatwopalne, toksyczne, drażniące, szkodliwe, rakotwórcze, żrące, zakaźne oraz inne substancje i środki szkodliwe dla zdrowia ludzkiego i środowiska. Usługa ta może obejmować także identyfikację, przetwarzanie, pakowanie i oznakowanie odpadów dla celów transportowych, usługi związane z demontażem wyrobów zużytych, usługi związane z odzyskiem surowców z materiałów segregowanych, usługi składowisk odpadów niebezpiecznych, odpady niebezpieczne i inne niż niebezpieczne, surowce wtórne. Dział ten obejmuje także: odpady komunalne pochodzące z gospodarstw domowych, hoteli, restauracji, szpitali, sklepów, biur itp., zmiotek z dróg i chodników, a także odpadów budowlanych i z rozbiórek; odpady komunalne zawierają zazwyczaj dużą różnorodność materiałów, takich jak: tworzywa sztuczne, guma, drewno, papier, materiały włókiennicze, szkło, metale, żywność, połamane meble i inne uszkodzone lub wybrakowane wyroby, odzysk, tj. jakikolwiek proces, którego głównym celem jest to, aby odpady służyły użytecznemu zastosowaniu, przez zastąpienie innych materiałów, które w przeciwnym przypadku zostałyby użyte do spełnienia danej funkcji, lub w wyniku, którego odpady są przygotowywane do spełnienia takiej funkcji w danym zakładzie lub ogólnie w gospodarce, recykling – odzysk, w ramach, którego odpady są ponownie przetwarzane na produkty, materiały lub substancje wykorzystywane w pierwotnym celu lub innych celach; obejmuje ponowne przetwarzanie materiału organicznego (recykling organiczny), ale nie obejmuje odzysku energii i ponownego przetwarzania na materiały, które mają być wykorzystane, jako paliwa lub do celów wypełniania wyrobisk, recykling organiczny polegający na obróbce tlenowej, w tym kompostowaniu, lub obróbce beztlenowej odpadów, które ulegają rozkładowi biologicznemu w kontrolowanych warunkach przy wykorzystaniu mikroorganizmów, w wyniku, której powstaje materia organiczna lub metan. Składowanie na składowisku odpadów nie jest traktowane, jako recykling organiczny. Dział ten nie obejmuje: usług związanych z odkażaniem i sprzątaniem skażonych budynków, miejsc po eksploatacji górniczej, gleby, wód gruntowych, np. usuwania azbestu, sklasyfikowanych w 39.00. W dziale PKWiU 38 mieści się klasa 38.21 „USŁUGI ZWIĄZANE Z OBRÓBKĄ I USUWANIEM ODPADÓW INNYCH NIŻ NIEBEZPIECZNE”. W sprawie będącej przedmiotem analizy, Wnioskodawca w ramach umowy realizuje czynności takie jak: Przyjęcie odpadów i ich weryfikacja pod kątem zgodności z zadeklarowanym kodem odpadów, zaewidencjonowanie odpadów w systemie BDO oraz w programie wagowym Poddanie odpadów procesom technologicznym: sortowanie zmieszanych odpadów komunalnych oraz opakowań ze szkła, papieru i tworzyw sztucznych – wysortowanie odpadów: uznanych za frakcję podsitową poniżej 80 mm, nienadających się do recyklingu organicznego, lecz wymagających poddania procesom stabilizacji biologicznej, nadających się do recyklingu, nienadających się do recyklingu, stanowiących paliwo alternatywne, a które nie spełniają kryteriów do składowania na składowiskach, pozostałych odpadów nie nadających się do recyklingu, ani do odzysku w postaci paliwa alternatywnego, które unieszkodliwiane są na składowisku odpadów. kompostowanie odpadów – polega na przetworzeniu dostarczanych bioodpadów w produkt w postaci środka poprawiającego właściwości gleb i obejmuje czynności: ujednolicenie wsadu do kompostowania poprzez rozdrobnienie odpadów strukturalnych i wymieszanie ich z dostarczanymi bioodpadami, zamknięcie w komorach kompostowych na okres ok 4 tygodni z przerzuceniem po okresie 2 tygodni, wyładunek komór i ułożenie ich na okres od 8 do 12 tygodni na placach kompostowych, przerzucanie materiału min. 1 raz w tygodniu, po pozytywnych wynikach badań przesianie materiału na sitach o oczkach 0-20 mm, tworząc w ten sposób produkt. Wnioskodawca jest właścicielem Instalacji (ZGO). Na powyższy Zakład składają się następujące instalacje: Składowisko odpadów innych niż niebezpieczne i obojętne, Instalacja do mechanicznego przetwarzania odpadów (sortowanie), Instalacja do biologicznego przetwarzania odpadów (biologiczna stabilizacja), Instalacja do biologicznego przetwarzania odpadów (kompostowanie odpadów organicznych, w ty m zielonych). Mając na uwadze postanowienia wynikające z dołączonej do wniosku dokumentacji, oczekiwania nabywcy oraz to, że efektem końcowym wykonywanych czynności jest zagospodarowanie odpadów komunalnych innych niż niebezpieczne, należy stwierdzić, że Wnioskodawca przyjmując odpady i dokonując ich obróbki zagospodarowuje te odpady. Zdaniem tutejszego organu, w przedmiotowej sprawie cel zagospodarowania odpadów komunalnych związany jest z usuwaniem tych odpadów. W dziale PKWiU 38 mieści się także kategoria 38.21.2 „USŁUGI ZWIĄZANE Z USUWANIEM ODPADÓW INNYCH NIŻ NIEBEZPIECZNE”. W kategorii tej zawarte są usługi związane ze składowiskami odpadów, spełniającymi określone normy prawne i wymogi sanitarne; usługi związane z pozostałymi składowiskami odpadów; usługi związane ze spalaniem odpadów inne niż niebezpieczne; pozostałe usługi związane z usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne. Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych grupowaniem PKWiU 38.21.2 „USŁUGI ZWIĄZANE Z USUWANIEM ODPADÓW INNYCH NIŻ NIEBEZPIECZNE”. Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad. Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 i art. 138i ust.4 wynosi 23%. W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4. W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy). Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym: kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%. W poz. 33 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wskazano PKWiU 38.21.2 – „Usługi związane z usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne”. Opisana we wniosku usługa mieści się w grupowaniu PKWiU 38.21.2 „Usługi związane z usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne”. Zatem stawką właściwą dla opodatkowania tej usługi jest – na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 33 załącznika nr 3 do ustawy – stawka podatku w wysokości 8%. Informacje dodatkowe Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43 300 Bielsko Biała. Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji. Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków: podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy), świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy). Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy). Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej. POUCZENIE Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43 300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).