0114-KDIP3-1.4011.881.2025.2.AK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe Szanowna Pani, stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych – jest prawidłowe. Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 21 października 2025 r. wpłynął Pani wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani - w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 grudnia 2025 r. (data wpływu 1 grudnia 2025 r.). Treść wniosku jest następująca: Opis stanu faktycznego Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, zgodnie z art. 3 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 163; dalej: „ustawa o PIT”). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od całości osiąganych dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Od (...) Wnioskodawca specjalizuje się w projektowaniu i produkcji rowerów (...), dostosowanych do potrzeb osób z niepełnosprawnościami – zarówno rowerów wyczynowych, jak i turystycznych oraz szosowych. W swojej działalności współpracuje z zawodowymi i amatorskimi sportowcami, w tym z paraolimpijczykami. Wnioskodawca prowadzi również działalność usługową (...). Ogólny opis działalności i metodologia prac Działalność Wnioskodawcy koncentruje się na projektowaniu i wytwarzaniu innowacyjnych rowerów oraz handbike'ów dostosowanych do indywidualnych potrzeb sportowców i osób z niepełnosprawnościami. Realizowane projekty mają charakter jednostkowy lub krótkoseryjny i każdorazowo wymagają opracowania rozwiązań technicznych i technologicznych o unikatowym charakterze, które nie występują w formie gotowych komponentów dostępnych na rynku. Prace te wpisują się w działalność badawczo-rozwojową poprzez konieczność twórczego łączenia wiedzy z zakresu inżynierii materiałowej, biomechaniki, aerodynamiki i technologii kompozytowych. Metodologia pracy przyjęta w zakładzie ma charakter eksperymentalny, systematyczny i obejmuje kolejne etapy badawcze oraz projektowe, prowadzące od koncepcji do finalnego prototypu. Do podstawowych elementów tego procesu należą: Analiza potrzeb i ograniczeń użytkownika – identyfikacja indywidualnych cech anatomicznych, biomechanicznych i funkcjonalnych zawodnika, uwzględniająca rodzaj i stopień niepełnosprawności, styl jazdy oraz dyscyplinę sportową. Etap ten wymaga współpracy z fizjoterapeutami, trenerami oraz samym użytkownikiem, a jego celem jest określenie kluczowych parametrów projektowanego pojazdu.Tworzenie modeli anatomicznych – wykonywanie precyzyjnych odlewów pozycji ciała w warunkach symulowanej jazdy, z zastosowaniem specjalistycznych materiałów (…). Pozwala to wiernie odwzorować sylwetkę użytkownika i stanowi punkt odniesienia dla dalszych prac konstrukcyjnych.Projektowanie konstrukcji – opracowywanie nowych układów ramy, widelca oraz elementów osprzętu w oparciu o wymagania wytrzymałościowe, aerodynamiczne i ergonomiczne. Na tym etapie analizowane są różne warianty kątów, długości, przełożeń oraz konfiguracji napędu, przy jednoczesnym uwzględnieniu specyficznych ograniczeń użytkownika.Prace eksperymentalne i prototypowanie – tworzenie i testowanie form, laminatów i elementów kompozytowych, sprawdzanie różnych układów (...), metod impregnacji żywicą oraz wzmocnień konstrukcyjnych. Wnioskodawca stosuje ręczne laminowanie, które pozwala na precyzyjne dozowanie żywicy i uzyskanie optymalnej relacji pomiędzy wytrzymałością a masą elementów.Testy funkcjonalne i walidacja ergonomii – wieloetapowe próby z udziałem zawodnika, obejmujące testy komfortu, bezpieczeństwa, stabilności oraz efektywności aerodynamicznej. Wyniki testów stanowią podstawę do dalszych modyfikacji konstrukcji.Integracja innowacyjnych rozwiązań technicznych – opracowywanie dedykowanych elementów, takich jak systemy sterowania ruchem głowy, anatomiczne ochraniacze, aerodynamiczne osłony, specjalne mocowania czy rozwiązania zwiększające stabilność jazdy. Na tym etapie integrowane są również najnowsze komponenty rowerowe, które muszą zostać dostosowane do specyfiki projektu.Produkcja finalnego prototypu – wykonanie kompletnego, spersonalizowanego roweru lub handbike’a, zgodnego z ustaloną specyfikacją techniczną i wymaganiami (...). Prototyp jest następnie walidowany w warunkach rzeczywistej eksploatacji. Przyjęta metodologia pracy zakłada powtarzalny schemat analizy, projektowania, eksperymentowania i testowania, w ramach którego powstają nowe rozwiązania techniczne oraz wiedza możliwa do dalszego wykorzystania w kolejnych projektach. Proces ten ma charakter twórczy, systematyczny i zmierza do rozwoju unikatowych produktów, spełniających indywidualne projektuje modele z niskim środkiem ciężkości, wygodnym oparciem oraz możliwością dostosowania ramy do indywidualnych potrzeb – zarówno sportowych, jak i rekreacyjnych. Dla osób z częściową sprawnością ruchową (np. porażeniem połowiczym) projektowane są konstrukcje wspierające utrzymanie równowagi – w tym rowery trójkołowe z napędem wspomagającym. Dzięki wykorzystaniu (...) możliwe jest znaczne zmniejszenie masy konstrukcji (czasem nawet o 30% względem aluminiowych odpowiedników), co ułatwia codzienne użytkowanie i transport. Wymaga to jednak opracowania indywidualnych rozwiązań technicznych, odpowiadających specyfice każdego przypadku. W realizacji projektów firma współpracuje z fizjoterapeutami oraz zawodnikami paraolimpijskimi, aby testować i walidować powstałą wiedzę oraz zastosowane rozwiązania w praktyce, co jest kluczowe z punktu widzenia osiągnięcia zakładanego rezultatu technicznego. Rowery adaptacyjne (dostosowane do potrzeb osób z niepełnosprawnościami) muszą spełniać nie tylko normy wytrzymałościowe, ale przede wszystkim – być dokładnie dopasowane do rodzaju i stopnia niepełnosprawności użytkownika. Oznacza to konieczność: projektowania ram z regulowaną długością i kątem oparcia,opracowania specjalnych siedzisk ortopedycznych i podpór oraz technologii montażu,integracji hamulców i przerzutek w systemie obsługiwanym np. jedną ręką lub nogą,projektowania rozwiązań z myślą o przyszłych modyfikacjach (np. przystawki elektryczne). Dodatkowo handbike’i wykorzystywane do celów sportowych wymagają nie tylko dostosowania konstrukcji do wymogów wyścigów, lecz także maksymalnej redukcji masy każdego komponentu: piasty, obręczy, systemu napędowego. Skutkuje to intensywnym wykorzystaniem (...) również w kołach oraz komponentach pomocniczych. Produkcja takiej ramy znacząco różni się od produkcji ram standardowych. Proces prototypowania wymaga większej liczby konsultacji z użytkownikiem, testów ergonomicznych oraz zaangażowania specjalistów z zakresu biomechaniki. Ramy projektowane i wykonywane w tych rozwiązaniach powstają ręcznie, co pozwala na precyzyjne odwzorowanie geometrii zaprojektowanej indywidualnie dla konkretnego użytkownika. Klient może wybrać długość korby, pozycję suportu, rodzaj mocowania siedziska, długość ramienia napędowego (w przypadku handbike’ów), co wiąże się z koniecznością zaprojektowania i zwalidowania każdego z tych elementów. W modelach wyczynowych możliwa jest także integracja systemów telemetrycznych, czujników mocy (power meter) czy sterowania elektronicznego, co generuje dodatkowe problemy związane z opracowaniem technologii montażu. Zatem, w przypadku projektów innowacyjnych opisywanych w tym wniosku, konieczne jest każdorazowo przeprowadzenie szeregu badań i analiz mających na celu określenie i zweryfikowanie parametrów technicznych projektowanych elementów, a co za tym idzie również finalnej konstrukcji. Tworzone rozwiązania techniczne i technologiczne są często unikatowe i nie ma możliwości zweryfikować ich w inny sposób niż stworzenie prototypu pojazdu. W każdym z projektów powstaje innowacyjny w skali przedsiębiorstwa projekt techniczny (rysunki techniczne) – zarówno dla poszczególnych elementów konstrukcyjnych, jak i całego rozwiązania. Dokumentacja ta jest wynikiem pracy twórczej, której celem jest rozwiązanie konkretnych, zdefiniowanych problemów technicznych oraz zniwelowanie i/lub neutralizacja ryzyk technologicznych. Pozwala to na opracowanie ostatecznej dokumentacji technicznej, a następnie – prototypu roweru, dopasowanego do indywidualnych potrzeb zamawiającego. Wnioskodawca odpowiada w całości za: opracowanie koncepcji rozwiązania,przygotowanie projektu technicznego,opracowanie technologii produkcji poszczególnych elementów,opracowanie sposobów montażu,walidację wszystkich tych elementów – prowadzoną przy udziale klienta. Ze względu na charakter prowadzonych projektów, Wnioskodawca musi koncentrować się na zdobywaniu, integrowaniu, kształtowaniu oraz wykorzystywaniu dostępnej wiedzy i umiejętności, co stanowi nieodzowny element jego działalności gospodarczej. Ma to znaczenie nie tylko ze względu na wskazane wcześniej przesłanki, lecz również w kontekście postępu technologicznego i rosnących wymagań klientów – zwłaszcza w zakresie dostosowania produktów do stopnia i charakteru niepełnosprawności. Z tego względu, niezwykle istotne jest dla Wnioskodawcy inwestowanie w innowacyjne pomysły oraz wdrażanie tych rozwiązań w procesie produkcji. Wnioskodawca podkreśla, że każde zlecenie wymaga indywidualnego i niepowtarzalnego podejścia, dostosowanego do charakteru niepełnosprawności klienta. Realizując kolejne projekty, Wnioskodawca nie powiela uprzednio stosowanych rozwiązań – jest to technicznie niemożliwe ze względu na konieczność dostosowania konstrukcji do indywidualnych potrzeb każdego użytkownika. Tym samym kolejne zlecenia nie stanowią prostego odtworzenia wcześniej opracowanych projektów. Zaznaczyć również należy, że wprowadzane zmiany nie są pracami rutynowymi, każdorazowo opracowywana konstrukcja wymaga prac koncepcyjnych w celu określenia odpowiednich wymiarów i innych parametrów. Realizacja projektów przez Wnioskodawcę opiera się na oryginalnych koncepcjach i hipotezach, których efektem jest projektowanie i tworzenie nowych rowerów oraz procesów o innowacyjnym – w skali przedsiębiorstwa – charakterze. W konsekwencji każde zlecenie wiąże się z opracowaniem odrębnego, oryginalnego i twórczego rozwiązania, a nie z rutynową czy okresową modyfikacją już istniejących produktów. Przedmiotem wniosku są wyłącznie prace mające charakter twórczy, realizowane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie zalicza do prac badawczo-rozwojowych projektów powtarzalnych, polegających jedynie na bieżących usprawnieniach – np. wymianie elementu na podobny o lepszych parametrach lub funkcjonalnościach – nawet jeśli mają one cechy ulepszenia. Za projekty badawczo-rozwojowe nie uważa również działań polegających na przeskalowaniu rozwiązań (np. zmniejszeniu lub zwiększeniu rozmiaru), a także takich, które nie stanowią dla niego wyzwania technicznego i są kopią lub nieznaczną modyfikacją wcześniej wdrożonych rozwiązań. Ze względu na przyjęty model biznesowy, każdy realizowany projekt niestandardowy pozwala na pozyskanie i wygenerowanie konkretnej, nowej wiedzy – dotyczącej zarówno aspektów technicznych, jak i procesowych. Aspekty te różnią się w zależności od poziomu skomplikowania roweru, rodzaju niepełnosprawności, stosowanych materiałów, dostępnej wiedzy rynkowej oraz specjalistów zaangażowanych w projekt. W każdym przypadku powstająca wiedza stanowi podstawę do realizacji prac w kolejnych, podobnych projektach. Nowa wiedza archiwizowana jest w wewnętrznych dokumentach Wnioskodawcy – głównie w formie rysunków technicznych. W przypadku nowego zlecenia zespół projektowy w pierwszej kolejności analizuje dokumentację zgromadzoną w bazie Wnioskodawcy, w celu weryfikacji, czy know-how z poprzednich projektów może być wykorzystany w nowym rozwiązaniu. Jeżeli wcześniejsze rozwiązania są wystarczające i wystarczy jedynie dostosować je do wymagań klienta, projekt ten nie jest kwalifikowany przez Wnioskodawcę jako projekt B+R. Natomiast jeśli dostępna wiedza jest niewystarczająca lub nieadekwatna, zespół podejmuje działania zmierzające do jej uzupełnienia oraz wygenerowania nowej, niezbędnej wiedzy umożliwiającej realizację zlecenia. Zaznaczyć również należy, że wszelkie prace koncepcyjne, projektowe i twórcze wykonywane są przez wnioskodawcę po analizie potrzeb i wymagań zamawiającego. Zatem zamówienie jest jedynie impulsem do rozpoczęcia prac projektowych i nie można tu stwierdzić, że to przez zamawiającego opracowywane są koncepcje rozwiązania. Zamawiający często nie zna sposobu na opracowanie pojazdu spełniającego jego potrzeby i to właśnie zadaniem Wnioskodawcy jest opracowanie rozwiązania, które te potrzeby spełni. Koszty działalności badawczo-rozwojowej W związku z realizowanymi projektami opisanymi powyżej, Wnioskodawca ponosi wydatki na: wynagrodzenia z tytułu stosunku pracy oraz składki ZUS finansowane przez płatnika w odniesieniu do osób zaangażowanych w prace nad projektami,wynagrodzenia z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło oraz składki ZUS finansowane przez płatnika (w przypadku osób nieprowadzących działalności gospodarczej),amortyzację środków trwałych, takich jak sprzęt, maszyny i urządzenia, a także wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w projektach,zakup specjalistycznego sprzętu (niebędącego środkami trwałymi), wykorzystywanego bezpośrednio w projektach,surowce i materiały wykorzystywane przy produkcji rowerów i opracowaniu technologii ich powstawania – w szczególności: towary, kable, łączenia, obudowy, podzespoły, kleje i inne drobne elementy stanowiące funkcjonalne części roweru lub technologii produkcyjnych, a także (...). Wszystkie wskazane wydatki są bezpośrednio związane z realizacją projektu. W odniesieniu do wynagrodzeń i składek, Wnioskodawca prowadzi ewidencję czasu pracy, zawierającą wykaz czasu poświęconego przez pracowników na realizację poszczególnych projektów objętych wnioskiem. Pozwala to na wyodrębnienie części wynagrodzenia przypadającej na konkretne projekty oraz liczby zaangażowanych pracowników. W efekcie, w każdym miesiącu możliwe jest wskazanie odpowiedniej proporcji wynagrodzeń i składek związanych z działalnością badawczo- rozwojową, w odniesieniu do całkowitych kosztów wynagrodzeń poniesionych w danym miesiącu – indywidualnie dla każdego pracownika. Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z prowadzeniem prac rozwojowych stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT. Opisane powyżej wydatki są ujmowane przez Wnioskodawcę na odpowiednich kontach rachunkowych (zgodnie ze standardem), a także w dodatkowej, pomocniczej ewidencji kosztów prac badawczo-rozwojowych, prowadzonej w formie arkuszy kalkulacyjnych (...), w której Wnioskodawca wyodrębnia koszty poszczególnych prac, w tym wskazuje proporcje dotyczące wynagrodzeń i składek. Wnioskodawca wskazuje również, że: nie korzystał ani nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o PIT,nie posiadał ani nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego,opisywane prace nie mają charakteru rutynowych zmian,poniesione wydatki nie zostały mu zwrócone w żadnej formie ani nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania. Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśnia, że w dalszej części wniosku realizowane projekty objęte wnioskiem będą określane zbiorczym pojęciem „Prototypy” – rozumianym jako całość prac koncepcyjnych, projektowych oraz wykonawczych, zmierzających do wytworzenia roweru spełniającego parametry określone przez zamawiających. Pojęcie to obejmuje zarówno tworzenie rozwiązań testowych, jak i docelowych – włączonych do procesu produkcyjnego i spełniających swoje funkcje zgodnie z uzgodnioną specyfikacją. Uzupełnienie wniosku Wniosek dotyczy lat 2019-2024. W okresie, którego dotyczy wniosek Wnioskodawca opłacał podatek dochodowy od osób fizycznych przy zastosowaniu 19% stawki liniowej. Prowadzona była podatkowa księga przychodów i rozchodów i stosowanie do rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w kolumnie 16 wpisywane były koszty, które uznane zostały za koszty kwalifikowane, tym samym nie prowadzone były w okresie objętym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej ksiąg rachunkowych. Wnioskodawca prowadzi działalność o charakterze badawczo-rozwojowym, w wyniku której uzyskiwane są dochody od początku istnienia jej przedsiębiorstwa – czyli od 2007 r. Działalność badawczo-rozwojowa w wyniku której uzyskiwane są dochody, a której dotyczy wniosek, prowadzona jest w latach 2019-2024. Wnioskodawca jest małym przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. 2018, poz. 646, z późn. zm.). Efektem prac prowadzonych przez firmę jest zawsze nowa wiedza i umiejętności dotyczące opracowania lub zastosowania materiałów, rozwiązań, konstrukcji, sposobów połączenia, oraz wzajemnego odziaływania na siebie lub/i na użytkownika opracowanych lub/i zastosowanych rozwiązań lub/i materiałów lub/i konstrukcji, co umożliwia opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Efektem prowadzonych prac jest również prototyp rozwiązania na którym walidowana jest opracowana wiedza i umiejętności. Prace prowadzone przez firmę stanowią prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Wszystkie wydatki ponoszone przez firmę z tytułu zatrudnienia pracowników na podstawie umów o pracę oraz współpracowników, które będą zaliczane do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej stanowią/będą stanowiły po stronie tych pracowników należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 ust. 8 lit a i c w stosunku do współpracowników ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki związane z wynagrodzeniem pracowników zatrudnionych w ramach umów o pracę i współpracę firma zamierza odliczać jedynie w części, w jakiej pracownicy/współpracownicy realizowali zadania w ramach prac badawczo-rozwojowych. Przedmiotem wniosku nie są czynności wdrożeniowe w zakresie opracowywanych produktów i usług lub/i produkcji seryjnej lub/i serwisowania lub/i inne prace spoza prac badawczo- rozwojowych. Podejmowane czynności były ukierunkowane na nowe odkrycia, których innowacyjność jest na poziomie przedsiębiorstwa– rozumiane jako zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu zastosowanie ich w praktyce gospodarczej. Wnioskodawca ponownie sformułował pytanie Nr 2 oraz własne stanowisko w zakresie tego pytania, co zostało przedstawione poniżej. Pytania 1.  Czy działalność Wnioskodawcy polegająca na projektowaniu i produkcji Prototypów, opisana powyżej i podejmowana w sposób przedstawiony w opisie stanu faktycznego, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 i 40 ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 października 2018 r.? 2.  Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z projektowaniem i produkcją Prototypów, opisane w stanie faktycznym oraz uzupełnione w odpowiedzi na wezwanie organu, tj.: poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczo­nego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością ba­dawczo-rozwojową, w szczególności: towary, kable, łączenia, obudowy, podzespoły, kleje i inne drobne elementy stanowiące funkcjonalne części roweru lub technologii produkcyj­nych, a także (...);nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bez­pośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowa­dzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem.amortyzację środków trwałych, takich jak sprzęt, maszyny i urządzenia, a także wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w projektach, - przy uwzględnieniu iż, wydatki związane z wynagrodzeniem pracowników zatrudnionych w ramach umów o pracę i współpracę za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności w pracy nie stanowią przedmiotu zapytania, stanowią i będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 ustawy o PIT? Pani stanowisko w sprawie Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie do pytania nr 1 W ocenie Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym działalność, polegająca na realizacji projektów o wskazanych cechach i zgodnie z opisanym przebiegiem, stanowi działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, a konkretnie – prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o PIT. Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa to: „działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Definicja „prac rozwojowych” została uregulowana w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2024 r., poz. 1571, z późn. zm.; dalej: „u.p.s.w.n.”). Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT w zw. z art. 4 ust. 3 u.p.s.w.n., prace rozwojowe to: „działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń”. Aby uznać daną działalność za działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, muszą zostać spełnione trzy warunki: działalność ma charakter twórczy,jest podejmowana w sposób systematyczny,jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie te warunki są spełnione: Ad a) Twórczy charakter działalności Jak wskazano w stanie faktycznym, w ramach projektów opracowywane są nowe rozwiązania techniczne i technologiczne, których celem jest uzyskanie założonych parametrów technicznych i funkcjonalnych, przy zachowaniu ram czasowych i kosztowych. Działania te wiążą się z identyfikacją ryzyk oraz opracowywaniem sposobów ich neutralizacji. W rezultacie powstaje nowa wiedza możliwa do wykorzystania przy tworzeniu kolejnych, ulepszonych rozwiązań. Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera legalnej definicji zwrotu „działalność twórcza”. Pojęcie to zostało jednak wyjaśnione w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2018 r., sygn. 0115-KDIT2-1.4011.263.2018.2.MN, w której wskazano: „Zgodnie z definicją Słownika języka polskiego PWN (wydanie internetowe), działalność to: 1) zespół działań podejmowanych w jakimś celu, 2) funkcjonowanie czegoś lub oddziaływanie na coś. Semantyczna interpretacja wyrazu 'twórczość' prowadzi do wniosku, że może on wyrażać zarówno proces tworzenia, jak też jego wyniki. Zgodnie z definicją PWN: twórczy oznacza 1) mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia, 2) dotyczący twórców.” Na gruncie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do której pośrednio odnosi się analizowany przepis, „działalność twórcza” oznacza, że ustawodawca uznaje za przedmiot prawa autorskiego jedynie rezultat takiej działalności, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów tego samego typu. Innymi słowy, rezultat ten musi posiadać cechę nowości – bez względu na jej stopień (por. Poźniak-Niedzielska, Niewęgłowski, Prawo autorskie. System prawa prywatnego, t. 13, red. J. Barta, wyd. 3, Warszawa 2013, s. 9). Pojęcie to zostało także rozwinięte w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (IP BOX), gdzie wskazano: „Działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś).” W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości wiąże się z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym – spełniona jest wtedy, gdy powstaje nowy wytwór intelektu. Objaśnienia podatkowe podkreślają również, że: „Twórczy charakter prac to między innymi opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidacje nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne. Twórczym charakterem prac może być w szczególności także opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych – w przypadku gdy stanowią one produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a ich produkcja wyłącznie w celach demonstracyjnych lub walidacyjnych byłaby zbyt kosztowna.” W Objaśnieniach wskazano ponadto: „Twórczość w działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się w opracowywaniu nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub tak innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już stosowanych przez podatnika.” W świetle powyższego, działalność Wnioskodawcy – opisana w stanie faktycznym – ma charakter twórczy, gdyż polega na opracowywaniu nowych rozwiązań technicznych i technologicznych, a także na tworzeniu nowych lub znacząco ulepszonych procesów oraz ich walidacji. Ad (b). Systematyczny charakter działalności W Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (IP BOX), wskazano, że: „Systematyczny oznacza: robiący coś regularnie i starannie,o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu,o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań – planowy, metodyczny.” W dalszej części tych Objaśnień podkreślono: „W definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo ‘systematyczny’ występuje w sformułowaniu ‘podejmowaną [działalność] w sposób systematyczny’, a więc odnosi się do ‘działalności’, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu. Najbardziej właściwą definicją systematyczności w tym kontekście jest prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według określonego systemu. Oznacza to, że działalność badawczo- rozwojowa może być prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik prowadzi ją stale, okresowo czy nawet incydentalnie – co zależy od charakteru jego działalności, potrzeb rynku, klientów oraz sytuacji mikro- i makroekonomicznej.” Działalność Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym, prowadzona jest właśnie w sposób systematyczny. Dla każdego projektu formułowane są jasno określone cele, które mają zostać osiągnięte. Projekty są planowane z uwzględnieniem przypisanych zasobów osobowych i materiałowych oraz ramowego harmonogramu prac. Wnioskodawca gromadzi i systematyzuje wiedzę uzyskaną w trakcie realizacji poszczególnych projektów badawczo-rozwojowych, aby mogła być wykorzystywana w kolejnych działaniach. Projekty prowadzone są w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Potwierdzeniem systematycznego podejścia jest także stosowana przez Wnioskodawcę metodyka pracy – w jej ramach tworzona i archiwizowana jest dokumentacja techniczna zawierająca wiedzę pozyskaną w trakcie realizacji projektu. Nowa wiedza, uzyskana w ramach projektów B+R, jest dokumentowana w sposób umożliwiający jej późniejsze wykorzystanie i dystrybucję w ramach kolejnych projektów. Co istotne, nie są to działania jednorazowe – wpisują się w charakter działalności Wnioskodawcy, który: nieustannie dąży do jak najlepszego dopasowania produktów do indywidualnych potrzeb klientów,stale podnosi jakość rozwiązań technicznych i technologicznych,inwestuje w rozwój personelu oraz dba o posiadanie stosownych uprawnień i certyfikatów. Ad c) Cel: zwiększenie zasobów wiedzy i tworzenie nowych zastosowań Jak wskazano, projekty są realizowane w celu opracowania nowych rozwiązań technicznych, funkcjonalnych i technologicznych – zarówno pod kątem poprawy parametrów, jak i dostosowania do indywidualnych potrzeb klienta. Wiedza niezbędna do realizacji projektów jest często wypracowywana od podstaw i walidowana w warunkach rzeczywistych. Tym samym prowadzi to do zwiększenia zasobów wiedzy w przedsiębiorstwie i umożliwia wykorzystanie tej wiedzy w nowych zastosowaniach. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z 15 lipca 2019 r., nie ma przeszkód, aby pojęcie „zwiększania zasobów wiedzy” odnosić wyłącznie do wiedzy w danym przedsiębiorstwie – bez konieczności wykazywania skali krajowej czy międzynarodowej. Wobec powyższego, działalność Wnioskodawcy – zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT w zw. z art. 4 ust. 3 u.p.s.w.n. – stanowi działalność badawczo-rozwojową w postaci prac rozwojowych. Wnioskodawca projektuje nowe rozwiązania techniczne i procesowe, powstaje nowa wiedza, która służy spełnieniu indywidualnych wymagań klientów, a jednocześnie wymaga integracji wiedzy z różnych dziedzin (m.in. inżynierii materiałowej, mechaniki, konstrukcji). Uwzględnia się także czas i koszt realizacji oraz bieżące dostosowania projektów do postępu ich realizacji i testów z udziałem użytkowników końcowych. Tworzone są nowe lub znacząco ulepszone technologie produkcji, nowe procesy, metody oraz rozwiązania techniczne. Ich opracowanie i wdrożenie nie byłoby możliwe przy zastosowaniu istniejących rozwiązań, a więc konieczne jest stworzenie własnych metod i ich walidacja – także w warunkach rzeczywistych. Uznanie działalności zbieżnej z działalnością prowadzoną przez inne podmioty (zasadniczo zbieżnej pod względem rodzaju realizowanych projektów z działalnością Wnioskodawcy) za działalność badawczo-rozwojową zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych, m.in. w: interpretacji indywidualnej z 14 sierpnia 2024 r., znak: 0112-KDIL2-2.4011.415.2024.2.MM, w której Dyrektor KIS zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy i uznał, że prowadzenie działalności w zakresie: badania i testowania nowych materiałów, które mogą być wykorzystane do produkcji,optymalizacji procesów produkcyjnych,opracowywania nowych technologii wytwarzania produktów,ulepszania istniejących technologii produkcji,opracowywania nowych produktów spełniających specyficzne wymagania klientów z różnych branż,tworzenia produktów na indywidualne zlecenie klienta,przeprowadzania kompleksowych testów funkcjonalnych w warunkach rzeczywistego zastosowania,walidacji procesów produkcyjnych i gotowych produktów – stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy o PIT. Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzona przez niego działalność spełnia przesłanki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową. Tym samym ma prawo do skorzystania z ulgi B+R i odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych wskazanych w art. 26e ust. 2–3 ustawy o PIT, które zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w danym roku podatkowym. Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie do pytania nr 2 W ocenie Wnioskodawcy koszty ponoszone w związku z projektowaniem i produkcją Prototypów, opisane w stanie faktycznym oraz uzupełnione w odpowiedzi na wezwanie organu z dnia 19 listopada 2025, tj.: poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubez­pieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o syste­mie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczo­nego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością ba­dawczo-rozwojową, w szczególności: towary, kable, łączenia, obudowy, podzespoły, kleje i inne drobne elementy stanowiące funkcjonalne części roweru lub technologii produkcyj­nych, a także (...);nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowa­dzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem.amortyzację środków trwałych, takich jak sprzęt, maszyny i urządzenia, a także wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w projektach, - przy uwzględnieniu iż, wydatki związane z wynagrodzeniem pracowników zatrudnionych w ramach umów o pracę i współpracę za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności w pracy nie stanowią przedmiotu zapytania, stanowią i będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 ustawy o PIT. Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami kwalifikowanymi są m.in.: poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki ZUS z tytułu tych należności – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.Wnioskodawca zamierza zaliczać do kosztów kwalifikowanych:wynagrodzenia pracowników zaangażowanych w prace badawczo-rozwojowe opisane we wniosku,koszty materiałów i podzespołów wykorzystanych i niezbędnych do realizacji prac rozwojowych – związanych z projektowaniem i budową Prototypów. Wnioskodawca jest w stanie przypisać wskazane powyżej koszty do konkretnych projektów na podstawie prowadzonej ewidencji. Pomiędzy ponoszonymi kosztami a realizowanymi projektami występuje bezpośredni związek. Wszystkie materiały, części i podzespoły wykorzystywane w projektach – w tym te wykonane na indywidualne zamówienie – stanowią integralne elementy rowerów i urządzeń, dla których zostały zaprojektowane. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, uzasadnione jest stanowisko przedstawione we wniosku, zgodnie z którym koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z projektowaniem i produkcją Prototypów, opisanych w stanie faktycznym, stanowią i będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 ustawy o PIT. Ocena stanowiska Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe. Uzasadnienie interpretacji indywidualnej Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym w latach 2019 -2024 (t. j. Dz. U z 2019 r, poz. 1387 ze zm.; t. j. Dz. U z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.): Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Powzięła Pani wątpliwość, czy podejmowana działalność w zakresie opisanych prac spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, a w związku z tym czy może Pani skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową. W myśl art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to: a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 z późn. zm.), b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.): Badania naukowe są działalnością obejmującą: 1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; 2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. W myśl art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji. Przenosząc powyższe na grunt Pani sprawy, wyraźnie podkreślam, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pani działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych Pani aktywności, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podmiotu lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u tego podmiotu. Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podmiot stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu, przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podmiot podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podmiot zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. Ponadto kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce orazprace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy. Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe, konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.: ·      nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; ·      łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; ·      kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; ·      wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności. Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno: ·      nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej; ·      łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych; ·      kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych; ·      wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych. Co istotne, całość ww. czynności służy: ·      planowaniu produkcji oraz ·      projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres. Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług. Podsumowując, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii). W tym miejscu podkreślenia wymaga, że przepisy dotyczące działalności badawczo-rozwojowej należy interpretować ściśle, a zatem do działalności badawczo-rozwojowej można zaliczyć tylko te działania podatnika, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pani jednoosobową działalność w zakresie projektowania i produkcji rowerów z (...), dostosowanych do potrzeb osób z niepełnosprawnościami – zarówno rowerów wyczynowych, jak i turystycznych oraz szosowych. Realizowane projekty mają charakter jednostkowy lub krótkoseryjny i każdorazowo wymagają opracowania rozwiązań technicznych i technologicznych o unikatowym charakterze, które nie występują w formie gotowych komponentów dostępnych na rynku. Prace te wpisują się w działalność badawczo-rozwojową poprzez konieczność twórczego łączenia wiedzy z zakresu inżynierii materiałowej, biomechaniki, aerodynamiki i technologii kompozytowych. Metodologia pracy przyjęta w zakładzie ma charakter eksperymentalny, systematyczny i obejmuje kolejne etapy badawcze oraz projektowe, prowadzące od koncepcji do finalnego prototypu. Ze względu na charakter prowadzonych projektów, musi się Pani koncentrować na zdobywaniu, integrowaniu, kształtowaniu oraz wykorzystywaniu dostępnej wiedzy i umiejętności, co stanowi nieodzowny element jej działalności gospodarczej. Każde zlecenie wymaga indywidualnego i niepowtarzalnego podejścia, dostosowanego do charakteru niepełnosprawności klienta. Realizując kolejne projekty, nie powiela Pani uprzednio stosowanych rozwiązań – jest to technicznie niemożliwe ze względu na konieczność dostosowania konstrukcji do indywidualnych potrzeb każdego użytkownika. Tym samym kolejne zlecenia nie stanowią prostego odtworzenia wcześniej opracowanych projektów. Wprowadzane zmiany nie są pracami rutynowymi, każdorazowo opracowywana konstrukcja wymaga prac koncepcyjnych w celu określenia odpowiednich wymiarów i innych parametrów. W konsekwencji każde zlecenie wiąże się z opracowaniem odrębnego, oryginalnego i twórczego rozwiązania, a nie z rutynową czy okresową modyfikacją już istniejących produktów. Efektem prac prowadzonych przez firmę jest zawsze nowa wiedza i umiejętności dotyczące opracowania lub zastosowania materiałów, rozwiązań, konstrukcji, sposobów połączenia, oraz wzajemnego odziaływania na siebie lub/i na użytkownika opracowanych lub/i zastosowanych rozwiązań lub/i materiałów lub/i konstrukcji, co umożliwia opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Efektem prowadzonych prac jest również prototyp rozwiązania na którym walidowana jest opracowana wiedza i umiejętności. Przedmiotem wniosku nie są czynności wdrożeniowe w zakresie opracowywanych produktów i usług lub/i produkcji seryjnej lub/i serwisowania lub/i inne prace spoza prac badawczo- rozwojowych. Podejmowane czynności były ukierunkowane na nowe odkrycia, których innowacyjność jest na poziomie przedsiębiorstwa– rozumiane jako zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu zastosowanie ich w praktyce gospodarczej. Podsumowanie: stwierdzam, że prowadzona przez Panią działalność w zakresie projektowania i produkcji rowerów (...), dostosowanych do potrzeb osób z niepełnosprawnościami stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 i pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przechodząc do kwestii ulgi na działalność badawczo-rozwojową, wskazuję, że zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3. Aby stwierdzić, czy przysługuje Pani prawo do skorzystania z odliczenia w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezbędna jest ocena, czy spełnione są wszystkie warunki do skorzystania z tego odliczenia. Zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Za koszty kwalifikowane uznaje się: 1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; 1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu; 2)nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; 2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych; 3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej; 4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4; 4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4; 5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na: a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy, b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego, c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie, d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego. Stosownie do art. 26e ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: W przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2. Co istotne, stosownie do art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Zgodnie z art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku. Stosownie do art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów. Regulacja art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r., do 31 grudnia 2021 r.: Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć: 1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a; 2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5; 3. w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3. Jednocześnie na podstawie art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.: Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć: 1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a; 2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5; 3) w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a. Zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2021 r.: Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Na podstawie natomiast nowego brzmienia art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązującego od 1 stycznia 2022 r.: Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 26eb ust. 1. Stosownie natomiast do ust. 9 ww. artykułu: Przepisu ust. 8 zdanie drugie i trzecie nie stosuje się, jeżeli podatnik wykaże w zeznaniu kwotę przysługującą mu zgodnie z art. 26ea. Należy mieć na uwadze również brzmienie przepisu art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej. Na podstawie tych przepisów stwierdzam – aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki: 1)  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, 2)  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 3)  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2, 2a i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 4)  podatnik nie uwzględnił kosztów kwalifikowanych w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 5)  w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej, 6)  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu, 7)  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, 8)  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie i nie zostały przez niego odliczone od podstawy obliczenia podatku. W odniesieniu do uznania ponoszonych przez Panią w związku z działalnością badawczo-rozwojową opisanych we wniosku wydatków za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzam, co następuje. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1. Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu – każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Z wniosku wynika, że w działalności badawczo-rozwojowej ponosi Pani koszty wynagrodzeń na rzecz osób realizujących prace badawczo-rozwojowe, tj. pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę oraz koszty wynagrodzeń osób świadczących usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło. Kwestia dotycząca możliwości zaliczenia wynagrodzeń pracowników (tj. osób zatrudnionych na umowy o pracę) oraz osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenie lub umowy o dzieło do kosztów kwalifikowanych została uregulowana w cytowanym wyżej art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. W myśl natomiast art. 13 pkt 8 lit. a i c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się: przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od: a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością c) przedsiębiorstwa w spadku - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9; Należności ze stosunku pracy oraz umowy zlecenia /umowy o dzieło mogą być uznane za koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika/współpracownika w danym miesiącu. Przez „ogólny czas pracy w danym miesiącu” należy rozumieć wyłącznie czas faktycznie przepracowany. Zwracam uwagę, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego na tę działalność. Jednocześnie odliczeniu, co do zasady, podlegają wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe oraz dodatki i nagrody wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od tych należności określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych. Zwracam uwagę, że istotne jest, aby pracownicy (tj. osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę) oraz osoby świadczące pracę na podstawie umowy zlecenia lub dzieło faktycznie wykonywali zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik świadczeniobiorca ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas ich wynagrodzenia obejmujące koszty pracownicze będą mogły stanowić dla podatnika koszt kwalifikowany w całości. W sytuacji jednak, gdy pracownicy/współpracownicy wykonują obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzeń wypłaconych, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej. Podkreślam, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Można zatem przyjąć, że podatnik korzystający z ulgi – dla celów dowodowych – winien prowadzić ewidencję czasu pracy poświęconego przez pracowników oraz osób świadczących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych na działalność badawczo-rozwojową. W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik/współpracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas to wynagrodzenie nie będzie stanowić kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem koszty wynagrodzeń pracowników oraz składki określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych finansowane przez Panią mogą być uznane za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Podsumowanie: wydatki poniesione na wynagrodzenia pracowników sfinansowane przez Panią składki z tytułu umów o prace, umów zlecenia/dzieło określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych – w części, w jakiej w danym miesiącu wykonują oni czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej – może Pani zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z wniosku wynika też, że w związku z działalnością badawczo-rozwojową ponosi Pani koszty materiałów i surowców. W odniesieniu do kosztów materiałów zużytych podczas prac badawczo-rozwojowych zwracam uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciem „materiały”, które nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową. W zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości: Materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby. Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólno-administracyjnej. Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji tego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl). Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z poczynionymi powyżej uwagami, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów i surowców, których definicje słownikowe przytoczono powyżej, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe będzie jej prowadzenie. Innymi słowy – kosztami kwalifikowanymi są wydatki na surowce i materiały, bez których niemożliwe jest nie tylko prowadzenie samych badań, wdrażania różnych procesów w ramach działalności badawczo-rozwojowej, ale również, bez których niemożliwe byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej. Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności nabywa Pani materiały i surowce, które są bezpośrednio wykorzystywane w Pani działalności badawczo-rozwojowej w szczególności są to: towary, kable, łączenia, obudowy, podzespoły, kleje i inne drobne elementy stanowiące funkcjonalne części roweru lub technologii produkcyjnych, a także (...). Zatem Pani wydatki na nabycie materiałów i surowców wpisują się w kategorię kosztów kwalifikowanych. To oznacza, że podlegają one odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej. Podsumowanie: przedstawione we wniosku ponoszone przez Panią wydatki na nabycie materiałów i surowców, które są bezpośrednio wykorzystywane w Pani działalności badawczo-rozwojowej, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pani wątpliwości budzi również kwestia dotycząca sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej przez Panią działalności badawczo-rozwojowej. Przyjmuje się, że nabycie sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku którego istnieje możliwość przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach tej działalności. Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych zakupu sprzętu specjalistycznego niebędącego środkiem trwałym, stanowiącego koszty uzyskania przychodów niezbędnego w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Z przepisu tego wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny uznać za koszty kwalifikowane, muszą być spełnione następujące warunki: sprzęt nie stanowi środka trwałego,zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego” orazjest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Zatem przyjmuje się, że nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku którego istnieje możliwość przypisania go do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach tej działalności. W związku z brakiem definicji pojęcia sprzętu specjalistycznego na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „sprzęt” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie sprzęt oznacza „1) przedmiot użytkowy 2) przedmioty używane do jakichś prac lub w jakichś okolicznościach” (www.sjp.pwn.pl). Pojęcie „specjalistyczny”, wg Słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, oznacza „związany z pewną specjalnością; dotyczący specjalisty lub specjalizacji; specjalny”. Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w ramach tej kategorii ponosi Pani wydatki na sprzęt specjalistyczny niebędący środkami trwałymi obejmujący w szczególności naczynia i przyborów laboratoryjne oraz urządzenia pomiarowe. Zatem wydatki na sprzęt specjalistyczny niebędący środkami trwałymi będą stanowić koszty kwalifikowane w takiej części, w jakiej ten sprzęt specjalistyczny będzie służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Przy czym – w tej sytuacji powinna być prowadzona odrębna ewidencja każdego wydatku na sprzęt specjalistyczny niebędący środkiem trwałym służący działalności badawczo-rozwojowej. Podsumowanie: wydatki na sprzęt specjalistyczny niebędący środkami trwałymi wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej przez Panią działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w celu skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e tej ustawy. W odniesieniu do wydatków poniesionych na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - system szkolnictwa wyższego i nauki tworzą: 1) uczelnie; 2) federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”; 4) instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”; 5) instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2024 r. poz. 534); 6) międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”; 6a) Centrum Łukasiewicz, działające na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r. o Sieci Badawczej Łukasiewicz (Dz. U. z 2024 r. poz. 925 i 1089); 6b) instytuty działające w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, zwane dalej „instytutami Sieci Łukasiewicz”; 6c) Centrum Medycznego Kształcenia Podyplomowego, działające na podstawie ustawy z dnia 13 września 2018 r. o Centrum Medycznego Kształcenia Podyplomowego (Dz. U. z 2024 r. poz. 570 i 1897), zwane dalej „CMKP”; 7) Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”; 8) inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły. Jako koszty działalności badawczo- rozwojowej poniesione przez Panią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wskazuje Pani również koszty poniesione nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. W wyżej cytowanym przepisie art. 26e ust. 2 pkt 4a ustawodawca wskazał, że do kosztów związanych z działalnością badawczo-rozwojową podatnik może zaliczyć koszty poniesione na nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, pod warunkiem, że zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem (Panią) w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy PIT. Zgodnie z tym przepisem podmiot powiązany – oznacza: a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ: ten sam inny podmiot lubmałżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub ca) spółkę, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, i jej komplementariusza, lub cb) spółkę, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. e, i jej wspólnika, lub d) podatnika i jego zagraniczny zakład; Mając na uwadze treść powyższego przepisu stwierdzam, że za koszty kwalifikowane, może Pani uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze, usługi równorzędne poniesione na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej tylko i wyłącznie wtedy, gdy zostaną one nabyte na podstawie umowy od jednostek naukowych wskazanych w wyżej cytowanym przepisie, a także wydatki poniesione nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej. Jak również koszt taki mogą stanowić koszty poniesione przez Panią na nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wykorzystanej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, pod warunkiem, że zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z Panią w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy PIT. W odniesieniu do wydatków, które ponosi Pani na składniki majątku stanowiące środki trwałe (sprzęt, maszyny i urządzenia wykorzystywane do produkcji i projektowania prototypów oraz wartości niematerialne i prawne w realizowanych projektach wykorzystywane w prowadzonej przez Panią działalności badawczo-rozwojowej, stwierdzam, co następuje. Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (…). W przypadku odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej przez Panią działalności badawczo-rozwojowej wskazuję, że ich podstawą zaliczenia w poczet kosztów kwalifikowanych jest art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Choć ustawodawca nie użył w tym przepisie sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że do kosztów kwalifikowanych podatnicy mogą zaliczać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. To sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w całości stanowią koszt kwalifikowany, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast w sytuacji, gdy takie składniki są częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, działalności podstawowej niezwiązanej z działalnością badawczo-rozwojową, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych stanowią koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służą prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Zatem może Pani zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ramach limitów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych opisanych we wniosku i wykorzystywanych w prowadzonej przez Panią działalności, jeżeli są rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Panią. Podsumowanie: ponoszone przez Panią koszty odpisów amortyzacyjnych od opisanych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej stanowią u Pani koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pozostaje zatem jeszcze ocena, czy miała Pani prawo do skorzystania z omawianej ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Z opisu sprawy wynika, że: 1)  prowadziła Pani działalność badawczo-rozwojową, 2)  w ramach działalności badawczo-rozwojowej poniosła Pani koszty będące kosztami kwalifikowanymi w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 3)  koszty, które mają podlegać odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, były zaliczane, w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Panią, w tym przez odpisy amortyzacyjne, 4)  koszty kwalifikowane nie zostały uwzględnione przez Panią w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 5)  koszty mające podlegać odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową nie zostały odliczone przez Panią od podstawy obliczenia podatku oraz nie zostały zwrócone Pani w jakiejkolwiek formie, 6)  w prowadzonej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 16) wyodrębniała Pani koszty działalności badawczo-rozwojowej. To oznacza, że zostały spełnione przesłanki do zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Zatem przysługiwało Pani prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Była Pani uprawniona do odliczenia kosztów kwalifikowanych związanych z działalnością badawczo-rozwojową. Posumowanie: była Pani zatem uprawniona do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, a tym samym mogła Pani odliczyć od podstawy obliczenia podatku wskazane we wniosku koszty kwalifikowane związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Dodatkowe informacje W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych informuję, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Panią a i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albow formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.