0115-KDIT3.4011.846.2021.4.PS

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe Szanowna Pani,   stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania rent i emerytury jest nieprawidłowe.   Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej   28 września 2021 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia rezydencji podatkowej i sposobu opodatkowania rent i emerytury. Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Posiada Pani podwójne obywatelstwo polskie i niemieckie. Od 2006 roku żyła Pani w związku małżeńskim z obywatelem niemieckim i mieszkała Pani na stałe w Niemczech. Po śmierci męża w 2019 r. jako wdowa nabyła Pani prawo do dwóch rent po mężu: 1)  wdowią rentę zw. …; 2)  z firmy zmarłego męża, który był jej właścicielem.   Nie jest Pani ani właścicielem ani udziałowcem tej firmy. Co miesiąc dostaje Pani rentę z tej firmy, która jest opodatkowana.   Pod koniec lutego 2021 r. powróciła Pani na stałe do Polski, a w Niemczech jest Pani wymeldowana.   Jest Pani podatnikiem niemieckim i polskim. Obecnie odprowadza Pani podatki z obu rent niemieckich i emerytury polskiej w Niemczech.   W 2022 roku będzie Pani składać zeznanie podatkowe w Polsce ze wszystkich rent niemieckich i emerytury polskiej w polskim urzędzie podatkowym a także w niemieckim urzędzie podatkowym.   W uzupełnieniu wniosku z 13 grudnia 2021 r. oraz 24 stycznia 2022 r. wskazała Pani, że zakresem wniosku mającego być przedmiotem rozstrzygnięcia jest opodatkowanie wskazanych we wniosku świadczeń za cały 2021 r. oraz za rok 2022 i lata następne w przyszłości.   Do końca lutego 2021 roku posiadała Pani stałe miejsce zamieszka w Niemczech dla celów podatkowych, zgodnie z wewnętrznym prawem tego kraju. W odpowiedzi na pytanie organu czy do końca lutego 2021 r. w Niemczech czy w Polsce znajdowało się centrum Pani interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych), w szczególności rodzina, posiadane nieruchomości, inwestycje, znajomi itp., wskazała Pani, że w Polsce, ale do końca lutego 2021 roku, zazwyczaj przebywała Pani w Niemczech. Od końca lutego 2021 roku, (od przyjazdu na stałe do Polski) posiada Pani i będzie posiadać w okresie, którego dotyczy wniosek, centrum interesów życiowych na terytorium RP i obecnie posiada Pani stałe miejsce zamieszkania na terytorium RP. Od końca lutego 2021 roku przebywa Pani na terytorium RP dłużej niż 183 dni. W roku 2022 i w kolejnych latach, których dotyczy wniosek, będzie przebywać Pani na terytorium RP dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.   Jedna z rent wypłacana jest z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych Republiki Federalnej Niemiec (Niemieckie Ubezpieczenie emerytalno-rentowe - tzw. Deutsche Rentenversicherung) – otrzymuje Pani socjalną „wdowią rentę” po zmarłym mężu (tzw. GroRe Witwenrente).   Druga renta, którą Pani otrzymuje po mężu jest rentą prywatną, nie stanowi płatności z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych. Prywatna renta wypłacana jest z środków zgromadzonych za życia męża na koncie bankowym jego firmy, która to nadal funkcjonuje. Firma wypłacając miesięcznie rentę, każdorazowo odciąga składkę na podatek dochodowy w ramach niemieckich przepisów podatkowych. Renta ta jest kwotą wypłacaną regularnie w ustalonych terminach – co miesiąc i wypłacana jest dożywotnio.   W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani także, że: a)  otrzymywana renta wdowia nie jest wypłacana przez lub nie pochodzi z funduszy utworzonych przez państwo niemieckie, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny, z tytułu świadczenia usług na rzecz państwa niemieckiego, jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego; b)  otrzymywana renta wdowia nie jest wypłacana z tytułu świadczonych usług pozostających w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez państwo niemieckie, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny; c)  otrzymywana renta (którakolwiek) nie stanowi wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym utworzonym i działającym w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej lub w innych państwach należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.   W latach 2021, 2022, 2023 podlega Pani w Niemczech nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z obu rent niemieckich i polskiej emerytury. Pytania (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku) 1.  Czy renta prywatna może zostać objęta dyspozycją art. 18 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku? 2.  Czy w okresie, którego dotyczy wniosek, ma Pani nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP oraz czy w konsekwencji tego dochody z tytułu obu rent niemieckich oraz emerytury polskiej podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce?   Pani stanowisko w sprawie:   Zdaniem Pani prywatna renta powinna zostać objęta dyspozycją art. 18 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. Na podstawie przepisów art. 18 § 1 i 2 ww. umowy uważa Pani, że powinna być zwolniona z opodatkowania w Polsce w zakresie niemieckiej renty socjalnej („wdowia renta”) oraz na podstawie art. 24 § 2 pkt a tej umowy powinna być Pani zwolniona z opodatkowania w Polsce w zakresie niemieckiej renty prywatnej. Uważa Pani, że podatek od emerytury polskiej powinna Pani płacić w Polsce zgodnie z aktualnymi przepisami polskiego systemu podatkowego na dany okres, którego dotyczy wniosek. Ocena stanowiska   Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.   Uzasadnienie interpretacji indywidualnej   Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).   Na podstawie art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która: 1)  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub 2)  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.   Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).   Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).   Ustawodawca przesądził zatem, że zgodnie z zasadą nieograniczonego obowiązku podatkowego (art. 3 ust. 1 cyt. ustawy) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Stąd też do tej kategorii osób mają zastosowanie ogólne reguły podatkowe korygowane wyłącznie treścią umów międzynarodowych w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu (art. 4a ww. ustawy).   Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.   Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.   Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.   Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).   Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.   Stosownie do art. 4 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federacji Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r., Nr 12, poz. 90), w rozumieniu niniejszej umowy określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.   Na podstawie art. 4 ust. 2 ww. umowy, jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad: a)  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych), b)  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa, c)  jeżeli osoba przebywa zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem, d)  jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną tę kwestię w drodze wzajemnego porozumienia.   Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.   Z opisu sprawy wynika, że posiada Pani podwójne obywatelstwo polskie i niemieckie. Od 2006 roku żyła Pani w związku małżeńskim z obywatelem niemieckim i mieszkała Pani na stałe w Niemczech. Po śmierci męża w 2019 r. jako wdowa nabyła Pani prawo do dwóch rent po mężu. Pod koniec lutego 2021 r. powróciła Pani na stałe do Polski, a w Niemczech jest Pani wymeldowana.   W odpowiedzi na pytanie organu czy do końca lutego 2021 r. w Niemczech czy w Polsce znajdowało się centrum Pani interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych), w szczególności rodzina, posiadane nieruchomości, inwestycje, znajomi itp., wskazała Pani, że w Polsce.   Jak wskazała Pani jednak w uzupełnieniu wniosku, do końca lutego 2021 roku posiadała Pani stałe miejsce zamieszkania w Niemczech dla celów podatkowych, zgodnie z wewnętrznym prawem tego kraju. Ponadto wskazała Pani, że do końca lutego 2021 roku, zazwyczaj przebywała Pani w Niemczech.   Dopiero od końca lutego 2021 roku (od przyjazdu na stałe do Polski) posiada Pani i będzie posiadać w okresie, którego dotyczy wniosek, centrum interesów życiowych na terytorium RP a obecnie posiada Pani stałe miejsce zamieszkania na terytorium RP. Od końca lutego 2021 roku przebywa Pani na terytorium RP dłużej niż 183 dni. W roku 2022 i w kolejnych latach, których dotyczy wniosek, będzie przebywać Pani na terytorium RP dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.   Na gruncie przepisów krajowych, tj. art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można byłby więc uznać, że w okresie do końca lutego 2021 r. miała Pani miejsce zamieszania w na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tymczasem, jak wskazała Pani we wniosku do końca lutego 2021 roku posiadała Pani stałe miejsce zamieszkania w Niemczech dla celów podatkowych, zgodnie z wewnętrznym prawem tego kraju.   Z treści wniosku wynika więc, że zastosowanie znajdzie art. 4 ust. 2 ww. umowy, który stosuje się jeżeli osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach. Innymi słowy, zastosowanie w Pani przypadku znajdzie tzw. reguła kolizyjna określona w ww. art. 4 ust. 2 lit. a) ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.   Na podstawie ww. art. 4 ust. 2 lit. a) ww. umowy, osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania, a jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych).   Skoro więc potwierdziła Pani, że do końca lutego 2021 r. posiadała Pani stałe miejsce zamieszkania w Niemczech, stosownie do art. 4 ust. 2 lit. a) ww. umowy, w okresie od początku stycznia do końca lutego 2021 r. w świetle reguły kolizyjnej miała Pani stałe miejsce zamieszania w Niemczech, czyli miała Pani w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy. Skoro natomiast od końca lutego 2021 r. (od przyjazdu na stałe do Polski) posiada Pani i będzie posiadać centrum interesów życiowych na terytorium RP i obecnie posiada Pani stałe miejsce zamieszkania na terytorium RP, od końca lutego 2021 roku przebywa Pani na terytorium RP dłużej niż 183 dni i w roku 2022 i w kolejnych latach, których dotyczy wniosek, będzie przebywać Pani na terytorium RP dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, nie ulega też wątpliwości, że od końca lutego 2021 r. jak również w 2022 roku i kolejnych latach jest i będzie Pani mieć stałe miejsce zamieszkania w Polsce a więc będzie Pani w tym okresie mieć nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.   Reasumując, z treści wniosku wynika, że w okresie do końca lutego 2021 r. miała Pani ograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP, natomiast od końca lutego 2021 r. miała Pani nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP.   Stosownie natomiast do art. 18 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku emerytury i podobne świadczenia lub renty, otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (Polsce) z drugiego Umawiającego się Państwa (Niemiec), podlegają opodatkowaniu tylko w tym pierwszym Państwie (Polsce).   Natomiast zgodnie z art. 18 ust. 2 tejże umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu płatności otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym się Państwie (Polsce) z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych drugiego Umawiającego się Państwa (Niemiec), podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim Państwie (Niemczech).   Określenie "renta" oznacza kwotę wypłacaną regularnie w ustalonych terminach, dożywotnio lub przez ściśle określony albo możliwy do określenia czas, w wyniku zobowiązania, które przewiduje takie płatności w zamian za spełnione świadczenie dające się wymierzyć w pieniądzu lub w równoważniku pieniężnym. (art. 18 ust. 6 omawianej umowy).   Biorąc pod uwagę, że do końca lutego 2021 r. miała Pani ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, przepisy art. 18 omawianej umowy nie znajdą zastosowania w tym okresie czasu do otrzymywanych w Niemczech obu rent, ponieważ Pani stałe miejsce zamieszania w tym okresie czasu znajdowało się na terytorium Republiki Federalnej Niemiec, a w konsekwencji świadczenia z obu rent powinny być w tym okresie czasu - stosownie do wewnętrznych regulacji tego kraju – tam opodatkowane, natomiast w Polsce nie podlegały one opodatkowaniu.   Odnosząc się natomiast do okresu od końca lutego 2021 r., kiedy to stała się Pani polskim rezydentem podatkowym (nieograniczony obowiązek podatkowy) wskazać trzeba, że renty otrzymywane z Niemiec, wypłacane osobom mającym miejsce zamieszkania w Polsce podlegają co do zasady opodatkowaniu w Polsce. Wyjątek dotyczy jednak sytuacji, gdy świadczenia (płatności) są wypłacane z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych Republiki Federalnej Niemiec, bowiem wówczas stosownie do powołanego art. 18 ust. 2 ww. Umowy, płatności takie podlegają opodatkowaniu tylko w państwie źródła, tj. w Niemczech.   Stosownie do art. 24 ust. 2 lit. a) umowy, w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej, podwójnego opodatkowania unikać się będzie w następujący sposób, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b), taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu.   Zgodnie z tym przepisem, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiągnie dochód, który „może być opodatkowany” w Niemczech, to Polska ma obowiązek „zwolnienia tego dochodu od opodatkowania”.   Zgodnie natomiast z drugim zdaniem tego przepisu, Polska może przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania (dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, a więc dochód, który może być opodatkowany w Niemczech) nie podlegał takiemu zwolnieniu.   Tak sformułowana zasada progresji znajduje zatem, zastosowanie wyłącznie w stosunku do dochodów, o których mowa w art. 24 ust. 2 lit. a) umowy, czyli dochodów podlegających opodatkowaniu w obydwu państwach. Natomiast, w przypadku dochodów podlegających opodatkowaniu tylko w jednym państwie, jak np. dochód uzyskiwany w ramach obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych Niemiec, nie znajduje zastosowania art. 24 ust. 2 lit. a) umowy, a zatem nie ma podstaw do uwzględnienia ich dla celów progresji w Polsce.   Z powyższego wynika, że pojęciem „dochodów zwolnionych na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania” objęte są jedynie takie dochody uzyskiwane z Republiki Federalnej Niemiec, w odniesieniu do których przedmiotowa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawiera sformułowanie „może być opodatkowany”. Natomiast płatności, w stosunku do których użyto sformułowania „podlegają opodatkowaniu tylko w Niemczech” nie są traktowane jako „zwolnione na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania” lecz nie podlegają opodatkowaniu w Polsce z uwagi na ich wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 18 ust. 2 ww. umowy.   Dlatego też „wdowią rentę” z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych Republiki Federalnej Niemiec wypłacaną od końca lutego 2021 r., kiedy to zmieniła Pani miejsce zamieszkania i stała się Pani polskim rezydentem podatkowym, jako podlegającą opodatkowaniu „tylko w tym drugim Państwie”, tj. w Niemczech, stosownie do treści art. 18 ust. 2 umowy, nie można uznać za „zwolnioną na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania”.   Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, stanowisko Pani, w świetle którego na podstawie przepisów art. 18 ust. 1 i 2 ww. umowy powinna być „zwolniona z opodatkowania” w Polsce w zakresie niemieckiej renty socjalnej („wdowia renta”) – jest nieprawidłowe, bowiem renta ta w całym okresie, którego dotyczy wniosek nie podlega opodatkowaniu w Polsce: ‒    w okresie do końca lutego 2021 r. – z uwagi na Pani stałe miejsce zamieszkania w Niemczech; ‒    w okresie od końca lutego 2021 r. – z uwagi na dyspozycję art. 18 ust. 2 omawianej umowy.   Do „wdowiej renty” nie znajdzie zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania, o której mowa w art. 24 ust. 2 lit. a) omawianej umowy, gdyż renta ta w Polsce nie podlega opodatkowaniu.   „Renta wdowia” wypłacana Pani z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych nie podlega opodatkowaniu w Polsce. W takiej sytuacji, nie wykazuje Pani dochodów z renty wypłacanej z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych w rocznym zeznaniu podatkowym dla celów obliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych.   Odnośnie natomiast drugiej renty, tj. „renty prywatnej” wypłacanej w okresie od końca lutego 2021 r., od kiedy to posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce wskazać trzeba, że skoro renta ta jest kwotą wypłacaną regularnie w ustalonych terminach – co miesiąc i wypłacana jest dożywotnio, wypełnia ona definicję renty wskazanej w art. 18 ust. 6 umowy, a w konsekwencji przepisy art. 18 tej umowy będą mieć w stosunku do niej zastosowanie (do „renty prywatnej” wypłacanej od końca lutego 2021 r.)   Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że „renta prywatna” otrzymywana z Niemiec z firmy zmarłego męża, wypłacana Pani od końca lutego 2021 r., a więc w okresie, od którego ma Pani stałe miejsce zamieszkania w Polsce, podlegać będzie opodatkowaniu w Polsce.   Do „renty prywatnej” wypłacanej Pani od końca lutego 2021 r. nie znajdzie również zastosowania art. 24 ust. 2 lit. a) umowy, podobnie jak w przypadku renty wdowiej, ponieważ „rentę prywatną”, jako „podlegającą opodatkowaniu tylko w tym pierwszym Państwie”, tj. w Polsce, stosownie do treści art. 18 ust. 1 umowy, nie można uznać za „zwolnioną na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania”.   Innymi słowy, z uwagi na to, że w okresie od końca lutego 2021 r. ma Pani stałe miejsce zamieszkania na terytorium RP (w konsekwencji nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce) wypłacana z Niemiec „renta prywatna” niepochodząca z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych Republiki Federalnej Niemiec, niebędąca również świadczeniem, o którym mowa w art. 19 ust. 2 umowy – podlega przepisom polskiego prawa podatkowego, gdyż w świetle ww. umowy polsko-niemieckiej świadczenie to podlega opodatkowaniu tylko w Polsce.   W konsekwencji „renta prywatna” otrzymywana w okresie od końca lutego 2021 r. powinna zostać opodatkowana w Polsce zgodnie z przepisami tej ustawy.   Biorąc pod uwagę powyższe przepisy wskazać trzeba również, że emerytura z polskiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń społecznych (ZUS) powinna być natomiast w całym okresie, którego dotyczy wniosek opodatkowana w Polsce: ‒    w okresie do końca lutego 2021 r. – z uwagi na dyspozycję art. 18 ust. 2 omawianej umowy; ‒    w okresie od końca lutego 2021 r. – z uwagi na Pani stałe miejsce zamieszkania w Polsce (nieograniczony obowiązek podatkowy).   Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest natomiast zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.   Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w ww. ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.   Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.   Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl pkt 1 tego artykułu, źródłem przychodu jest m.in. emerytura lub renta.   Zgodnie z art. 12 ust. 7 cytowanej ustawy przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwoty emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych, wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych.   Stosownie do treści art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30f, pobiera się od podstawy jego obliczenia według skali podatkowej. W skali tej podane są obowiązujące w danym roku stawki podatkowe i kwoty progów podatkowych.   Organy rentowe są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki miesięczne od wypłacanych bezpośrednio przez te organy emerytur i rent, świadczeń przedemerytalnych i zasiłków przedemerytalnych, nauczycielskich świadczeń kompensacyjnych, zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, rent strukturalnych, rent socjalnych oraz rodzicielskich świadczeń uzupełniających – o czym stanowi art. 34 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.   Natomiast stosownie do treści art. 35 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty emerytur i rent z zagranicy – od wypłacanych przez nie emerytur i rent.   Natomiast w sytuacji, gdy emerytura z zagranicy jest otrzymywana bez pośrednictwa płatnika należy mieć na uwadze przepis art. 44 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników z emerytur i rent z zagranicy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.   W myśl art. 44 ust. 3a ww. ustawy podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień – przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.   Zgodnie natomiast z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.   Reasumując, „wdowia renta” w całym okresie, którego dotyczy wniosek nie podlega opodatkowaniu w Polsce: ‒    w okresie do końca lutego 2021 r. – z uwagi na Pani stałe miejsce zamieszkania w Niemczech; ‒    w okresie od końca lutego 2021 r. – z uwagi na dyspozycję art. 18 ust. 2 omawianej umowy.   Emerytura z polskiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń społecznych (ZUS) powinna być natomiast w całym okresie, którego dotyczy wniosek opodatkowana w Polsce: ‒    w okresie do końca lutego 2021 r. – z uwagi na dyspozycję art. 18 ust. 2 omawianej umowy; ‒    w okresie od końca lutego 2021 r. – z uwagi na Pani stałe miejsce zamieszkania w Polsce (nieograniczony obowiązek podatkowy).   "Prywatna renta" otrzymywana w okresie do końca lutego 2021 r. nie podlega opodatkowaniu w Polsce z uwagi na Pani stałe miejsce zamieszkania w Niemczech. Natomiast od końca lutego 2021 r. otrzymywana „renta prywatna” powinna zostać opodatkowana w Polsce zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.   Stanowisko Pani jest więc nieprawidłowe.   Końcowo zauważyć trzeba, że stosownie do art. 19 ust. 2 lit. a) tej Umowy, emerytura wypłacana przez lub pochodząca z funduszy utworzonych przez Umawiające się Państwo (Niemcy), jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny, osobie fizycznej z tytułu świadczenia usług na rzecz tego Państwa, jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie (Niemcy). Jednakże taka emerytura będzie opodatkowana tylko w drugim Umawiającym się Państwie (w Polsce), jeśli osoba fizyczna jest obywatelem oraz ma stałe miejsce zamieszkania w tym Państwie (w Polsce) (art. 19 ust. 2 lit. b) ww. Umowy).   Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. Umowy postanowienia artykułów 15, 16 i 18 mają zastosowanie do wynagrodzeń oraz emerytur mających związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez jedno z Umawiających się Państw lub jego jednostkę polityczną, administracyjną lub władzę lokalną. Jak wskazała Pani we wniosku, otrzymywana renta wdowia: ‒    nie jest wypłacana przez lub nie pochodzi z funduszy utworzonych przez państwo niemieckie, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny, z tytułu świadczenia usług na rzecz państwa niemieckiego, jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego; ‒    nie jest wypłacana z tytułu świadczonych usług pozostających w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez państwo niemieckie, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny;  - a więc w sprawie zastosowania nie znajdzie art. 19 omawianej umowy.   Z wniosku wynika również, że otrzymywana renta (którakolwiek) nie stanowi wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym utworzonym i działającym w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej lub w innych państwach należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.   Dlatego też w zakresie „renty prywatnej” zastosowania nie znajdą przepisy art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, umożliwiające zastosowanie - wobec środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym - zwolnienia przedmiotowego.   Informacje dodatkowe   Informacja o zakresie rozstrzygnięcia   Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu zaistnienia zdarzenia i w dacie wydania interpretacji.   Jednocześnie organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.   Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.   Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji   ‒    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji. ‒    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1)  z zastosowaniem art. 119a; 2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. ‒    Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. ‒    Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej: Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.   Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację   Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”. Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): ‒    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo ‒    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).   Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).