ILPP1/443-1117/08/12-S/TK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1169/09 i Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 lutego 2012 r. sygn. akt I FSK 1815/11 – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2008 r. (data wpływu 1 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntów – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 1 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntów. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Wnioskodawczyni wraz z mężem w dniu 31 stycznia 2003 r. zakupiła działkę o powierzchni 1,4 ha jako nieruchomość rolną. Z otrzymanych wówczas informacji wynikało, że działka o takiej powierzchni może być traktowana jako siedliskowa i będzie można na niej w przyszłości wybudować dom. Zainteresowana wskazuje, iż planowała rozpocząć na niej działalność gospodarczą w formie agroturystyki. Na potwierdzenie powyższego zaznaczyła, że w roku 2004 złożony został w Zakładzie Energetycznym wniosek o wydanie warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej. Warunki te zostały wydane i przesłane wraz z projektem umowy. Zainteresowana twierdzi, że umowa nie została podpisana z uwagi na okres recesji na rynku i konieczności likwidacji, z powodu zadłużenia, zakładu stolarskiego, który prowadził jej mąż. W związku z powyższym z uwagi na posiadane zadłużenie podjęta została decyzja o przekształceniu ww. działki na działkę budowlaną i jej sprzedaży. W dniu 27 marca 2006 r. uchwałą Rady Gminy działka została przekształcona, na koszt Wnioskodawczyni, na teren budowlany. Dnia 17 września 2008 r. teren ten został podzielony na 8 działek budowlanych i 1 działkę jako drogę dojazdową. Z kolei 4 października 2008 r. jedna z działek o pow. ok. 13 arów wraz z 1/8 części drogi dojazdowej została sprzedana. Zainteresowana wskazuje, iż zarówno ona jak i małżonek są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy w opisanym przypadku należy zapłacić podatek VAT od sprzedaży działki? Zdaniem Wnioskodawczyni, od sprzedaży tej nieruchomości nie powinna odprowadzać podatku od towarów i usług, gdyż kupując tę nieruchomość planowała osiedlenie się na niej a nie sprzedaż w celu osiągnięcia dochodu z jej sprzedaży. Zainteresowana twierdzi, iż do jej sprzedaży zmusiła ją zaistniała sytuacja życiowa. Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawczyni wskazuje orzeczenia: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 stycznia 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3885/2006, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 września 2006 r. sygn. akt I SA/Wr 1254/05, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lutego 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 4176/06 oraz wyrok siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07. W dniu 16 lutego 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPP1/443-1117/08-2/TK, w której stwierdził, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2008 r. (data wpływu 1 grudnia 2008 r.) jest nieprawidłowe. W interpretacji wskazano, że sprzedaż działek w przedstawionym stanie faktycznym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 18 marca 2009 r., zaś odpowiedzi na ww. wezwanie udzielono pismem z dnia 15 kwietnia 2009 r. nr ILPP1/443/W-34/09-2/HMW, w którym stwierdzono brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni wniosła w dniu 25 maja 2009 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Po rozpoznaniu sprawy Sąd wydał wyrok w dniu 6 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1169/09, w którym uchylił zaskarżoną interpretację. Pismem z dnia 5 stycznia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej złożył skargę kasacyjną od wyżej wymienionego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Postanowieniem z dnia 18 października 2011 r. sygn. akt I FSK 333/10 Sąd wznowił postępowanie zawieszone na rozprawie w dniu 17 lutego 2011 r. z uwagi na skierowanie pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w postanowieniu z dnia 9 marca 2010 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 2039/08. Po rozpoznaniu sprawy Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 16 lutego 2012 r. sygn. akt I FSK 1815/11 oddalił skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1169/09. W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1169/09 i Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 lutego 2012 r. sygn. akt I FSK 1815/11 - stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Z kolei przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W tym miejscu wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika tego podatku. W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Opodatkowanie zatem może dotyczyć tylko tych czynności, co do których spełniony został tak podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania. Wypełnione więc muszą być łącznie dwie przesłanki - wykonana przez podmiot posiadający cechę podatnika czynność ma mieścić się w granicach opodatkowania. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni wraz z mężem w dniu 31 stycznia 2003 r. zakupiła działkę o powierzchni 1,4 ha jako nieruchomość rolną. Z otrzymanych wówczas informacji wynikało, że działka o takiej powierzchni może być traktowana jako siedliskowa i będzie można na niej w przyszłości wybudować dom. Zainteresowana wskazała, iż planowała rozpocząć na niej działalność gospodarczą w formie agroturystyki. Na potwierdzenie powyższego zaznaczyła, że w roku 2004 złożony został w Zakładzie Energetycznym wniosek o wydanie warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej. Warunki te zostały wydane i przesłane wraz z projektem umowy. Zainteresowana wskazała, że umowa nie została podpisana z uwagi na okres recesji na rynku i konieczności likwidacji, z powodu zadłużenia, zakładu stolarskiego, który prowadził jej mąż. W związku z powyższym z uwagi na posiadane zadłużenie podjęta została decyzja o przekształceniu ww. działki na działkę budowlaną i jej sprzedaży. W dniu 27 marca 2006 r. uchwałą Rady Gminy działka została przekształcona, na koszt Wnioskodawczyni, na teren budowlany. Dnia 17 września 2008 r. teren ten został podzielony na 8 działek budowlanych i 1 działkę jako drogę dojazdową. Z kolei 4 października 2008 r. jedna z działek o pow. ok. 13 arów wraz z 1/8 części drogi dojazdowej została sprzedana. W świetle powyższego WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 6 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1169/09 stwierdził, iż: „(…) pojęcie podatnika należy rozumieć w następujący sposób: podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT jest każdy podmiot/osoba fizyczna, prawna, jednostka niemająca osobowości prawnej/ który: prowadzi działalność gospodarczą; w sposób samodzielny; bez względu na cel czy rezultat takiej działalności. Przy czym pojęcie działalności gospodarczej należy rozumieć całościowo. I tak art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z powyższej definicji wynika w pierwszej kolejności, że dotyczy ona podmiotów, które zajmują się działalnością w sposób profesjonalny. Świadczy o tym użycie m.in. takich sformułowań jak: producent, czyli ten kto produkuje jakieś dobra materialne; handlowiec, tj. osoba zajmująca się handlem, tj. działalnością polegającą na nabywaniu jakiś dóbr, usług, walorów, w celu sprzedaży, wynajmowania, ich odstępowania za jakąś cenę; usługodawca - podmiot świadczący usługi, tj. działalność mającą na celu zaspokojenie wielorakich ludzkich potrzeb, mający odpowiednie kwalifikacje i dysponujący odpowiednim sprzętem, lokalem itp. Są to osoby, które mają zamiar stałego prowadzenia określonej działalności. Działają w sposób powtarzalny, wielokrotny czyli częstotliwy. Użycie w definicji modulanta, jakim jest słowo „również” sygnalizuje, że dany stan rzeczy jest pod jakimś względem podobny do innego stanu rzeczy, zwłaszcza tego, o którym była mowa wcześniej. Można go zastąpić innym, modulantem jakim jest słowo także czy też” (por. „Mały Słownik Języka Polskiego” pod red. B. Dunaj, Warszawa 2005). A zatem „podatnikiem VAT jest ten, kto dokonuje czynności handlu, produkcji, świadczenia usługi także wtedy, gdy czynność taka dokonywana jest przez niego jednorazowo, lecz w taki sposób, że wyraźnie wynika z niej zamiar handlu, produkcji, świadczenia usługi, tj. obiektywny zamiar prowadzenia takiej działalności.” (wyrok WSA Wrocław z 26.01.2007 r. sygn. akt I SAWr 1688/06 POP 2007/2/34 Lex 24479). (…).” Zatem, „nie jest, (…) działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. Sąd, zatem podziela stanowisko wyrażone w wyroku WSA we Wrocławiu 6 września 2006 r. o sygn. akt I SA/Wr 1254/05, jak też w Leksykonie VAT J. Zubrzyckiego, że sprzedaż - nawet kilkukrotna - przedmiotów majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu. Wypada też zauważyć, że organy podatkowe dokonując wykładni wspomnianego przepisu udzielając interpretacji wskazującej na konieczność opodatkowania czynności sprzedaży działek budowlanych nie zastanowiły się nad kwestią możliwości zwrotu podatku naliczonego na rzecz takiej osoby, co jest nieodłączną konsekwencją posiadania statusu podatnika podatku od towarów i usług. Stanowisko powyższe zgodne jest z poglądem prezentowanym w orzecznictwie NSA zgodnie, z którym „jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie.” (wyrok NSA z 29.10.2007 sygn. akt I FPS 03/07 niepubl.) Podkreślić przy tym należy, iż w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ w istocie przyznał, że nabycie nieruchomości nastąpiło w ramach majątku prywatnego. Należy także zauważyć, że status podatnika w świetle Dyrektywy uprawnia co do zasady do odliczenia podatku naliczonego stosownie do pkt 30 preambuły do Dyrektywy 112 Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej gwarantuje w ten sposób, że wszelka działalność gospodarcza, niezależnie od celu lub rezultatu, jest opodatkowana w sposób neutralny pod warunkiem, że działalność ta podlega temu podatkowi (por. orzeczenie TSWE w sprawie C-37/95 Belgia / Ghent Coal Terminal NV cyt. Za „VI Dyrektywą VAT, pod red. K. Sachsa s. 443). W niniejszej zaś sprawie podatniczka nie ma i nigdy nie miała możliwości odliczenia podatku naliczonego zarówno ze względu na datę nabycia jak i na to, że grunty rolne nie były objęte systemem podatku VAT. Opodatkowanie sprzedaży takich gruntów spowodowałoby więc w istocie opodatkowanie całości przychodu co pozostawałoby w sprzeczności z art. 1 ust. 2 zdanie 2 Dyrektywy”. W przedmiotowej sprawie również NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2012 r. sygn. akt I FSK 1815/11 wskazał, iż: „Za kluczowe dla ustalenia charakteru działań skarżącego podanych we wniosku o udzielenie interpretacji uznać zatem należy takie elementy jak stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, czy angażuje ośrodki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej (wyrok NSA z 10 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1668/11). Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić decydującego kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą (teza 37 w wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C181/10”. Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz przedstawione przepisy prawa a także uwzględniając ocenę prawną wyrażoną przez Sąd wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni nie można uznać za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ustawy. Tak przedstawiony stan faktyczny nie wskazuje bowiem, iż głównym celem zakupu działki o powierzchni 1,4 ha jako nieruchomości rolnej, a następnie jej przekształcenie i podział na 8 działek budowlanych i 1 działkę jako dojazdową, było prowadzenie przez Zainteresowaną w sposób profesjonalny - jak „handlowiec” - działalności gospodarczej. Ponadto brak jest takiej formy aktywności Wnioskodawczyni w zbywaniu przedmiotowych działek, które wykraczałyby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Reasumując, sprzedaż przez Zainteresowaną przedmiotowych działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.