ILPP1/443-605/10-5/AW

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2010 r. (data wpływu: 31 maja 2010 r.), uzupełnionym pismami z dnia 13 lipca 2010 r. (data wpływu 19 lipca 2010 r.) oraz 11 sierpnia 2010 r. (data wpływu 13 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportu w postaci praw do znaków towarowych do spółki osobowej lub cywilnej – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 31 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportu w postaci praw do znaków towarowych do spółki osobowej lub cywilnej. Powyższy wniosek uzupełniono pismem z dnia 13 lipca 2010 r. o dokument potwierdzający dokonanie brakującej opłaty oraz pismem z dnia 11 sierpnia 2010 r. o doprecyzowanie zadanego we wniosku pytania i stanowisko własne. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. W działalności gospodarczej, prowadzonej przez Wnioskodawcę pod firmą Zakład x, wykorzystywane są prawa własności przemysłowej, w szczególności prawa do znaków towarowych, w rozumieniu art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wykorzystywane w działalności Zakładu znaki towarowe nie występują w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych tego podmiotu. Podatnik zamierza utworzyć spółkę osobową (jawną lub komandytową) lub cywilną, do której w formie aportu wniesie, będące jego własnością przedmiotowe prawa do znaków towarowych. Nowa spółka (osobowa lub cywilna) będzie zarządzać znakami towarowymi, udzielając odpłatnie, w drodze licencji, praw z tych znaków podmiotom wykorzystującym te prawa w działalności gospodarczej. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy aport w postaci praw do znaków towarowych, wykorzystywanych do tej pory w działalności Podatnika pod firmą Zakład x, ale nie wykazywanych w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, wnoszony do spółki osobowej lub cywilnej, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zasadniczo przyjmuje się, ze wniesienie wkładu o charakterze aportu do spółki ma charakter dostawy albo usługi. W przypadku wniesienia do spółki praw do znaków towarowych czynność taką należałoby uznać za usługę, ponieważ wiąże się ze świadczeniem na rzecz spółki osobowej innym niż dostawa, zaś świadczenie takie ma charakter odpłatny, co potwierdza wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacja z dnia 25 marca 2010 r., sygn. akt IPPP1-443-169/10-4/EK. Organy podatkowe oraz przeważająca część doktryny przyjmują, że w przypadku aportu nie może być mowy o czynności nieodpłatnej na rzecz spółki, jest to konsekwencją tego, że wnosząc aport do spółki, wspólnik/akcjonariusz nie przekazuje spółce składników swojego majątku nieodpłatnie, ale w zamian za udział w przyszłym zysku spółki, czyli za udziały (akcje) albo prawa wspólnika spółki osobowej. Jednak zdaniem Zainteresowanego, twierdzenie, że czynność wniesienia aportu do spółki osobowej ma charakter czynności odpłatnej budzi wątpliwości. W tym miejscu należy przytoczyć uzasadnienie wyroku WSA w Gdańsku dotyczące podatku dochodowego: „Stosując wykładnię językową i gramatyczną stwierdzić należy, iż użyte przez ustawodawcę pojęcie odpłatny znaczy: taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, wymagający zwrotu kosztów (por. Uniwersalny słownik języka polskiego, pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003, str. 1163 oraz Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, Warszawa 2002, str. 448). Trudno zatem odpowiedzieć na pytanie, co miałoby stanowić przychód w takim wypadku i jaką wartość osoba wnosząca wkład w postaci udziałów w spółce otrzyma w zamian za wkład...”. Tak więc przyjmując pogląd o braku odpłatności takiej czynności (jak stwierdzają sądy w orzeczeniach dotyczących podatku dochodowego), należałoby uznać, że wniesienie znaków towarowych do spółki osobowej nie ma charakteru odpłatnego, w związku z czym nie spełnia definicji czynności opodatkowanej z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto, rozważenia wymaga, czy dokonując wniesienia do spółki osobowej lub cywilnej znaków towarowych, wykorzystywanych w działalności gospodarczej, ale nie wykazywanych w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Zakładu, Pan będzie działał w charakterze podatnika. Mając na uwadze art. 15 ust. 1 ustawy o VAT należy stwierdzić, że podatnikiem jest osoba fizyczna wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą (...) bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W przypadku wnoszenia znaków towarowych do spółki osobowej nie jest oczywistym, że osoba fizyczna działa w zakresie działalności gospodarczej, co więcej wydaje się, że czynność ta winna zostać potraktowana jako czynność z działalnością gospodarczą nie powiązana, a tym samym w sposób podmiotowy wyłączona od opodatkowania podatkiem VAT. Jak słusznie zauważono w jednym z komentarzy do ustawy o VAT: „Podatnikiem dany podmiot będzie tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonywał w ramach działalności gospodarczej. Wykonywanie określonych czynności – będących dostawą towarów czy też świadczeniem usług – niemające miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie jest działaniem w charakterze podatnika, a w konsekwencji – nie podlega opodatkowaniu. Należy zatem stwierdzić, że – zwłaszcza w odniesieniu do osób fizycznych – podatnikiem VAT się bywa”, (Komentarz do art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), [w:] A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Lex, 2010, wyd. IV.). Podsumowując, aport w postaci znaków towarowych wnoszony do spółki osobowej nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast przez świadczenie usług rozumie się, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Z regulacji ustaw z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) oraz z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) wynika, że w zamian za wniesiony przez wspólnika wkład niepieniężny do spółki osobowej bądź cywilnej uzyskuje on udział w danej spółce. Dodatkowo wspólnik uzyskuje prawo do udziału w zyskach przedmiotowej spółki. Ponadto, w związku z wniesieniem wkładu do spółki osobowej lub cywilnej realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT). Podobnie jak przy innych odpłatnych świadczeniach ustalana jest wartość należności ogółem. Zapłata na rzecz wnoszącego aport nie następuje jednak w formie pieniężnej, lecz „w naturze”, poprzez wydanie praw udziałowych. Zgodnie z regulacjami powołanych powyżej ustaw w umowie spółki podawana jest wartość wkładu. Należy przyjąć, że wartość ta stanowi określenie ceny, która następnie zapłacona zostanie w naturze, tj. prawami udziałowymi. W związku z powyższym, wniesienie aportu w postaci znaku towarowego do spółki osobowej lub cywilnej spełnia powyższe warunki posiadając wspomniany przymiot odpłatności. W szczególności, w przypadku aportu: mamy do czynienia ze stosunkiem prawnym wspólnika ze spółką, do której wnoszony jest aport (w analizowanej sprawie – Wnioskodawcy ze spółką osobową lub cywilną), istnieje bezpośredni związek pomiędzy danym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem (w formie m. in. ogółu praw i obowiązków), będącym świadczeniem wzajemnym, wynagrodzenie otrzymywane w zamian za wniesienie aportu w postaci m. in. ogółu praw i obowiązków posiada określoną wartość ekonomiczną. Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 cyt. ustawy). Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca zamierza wnieść w formie aportu prawa do znaków towarowych do nowoutworzonej spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) lub cywilnej. Obecnie przedmiotowe prawa wykorzystywane są w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Nowa spółka (osobowa lub cywilna) będzie zarządzać znakami towarowymi, udzielając odpłatnie, w drodze licencji, praw z tych znaków podmiotom wykorzystującym te prawa w działalności gospodarczej. Uwzględniając przywołane regulacje prawne, jak również opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż wniesienie aportu w postaci znaków towarowych do spółki osobowej lub cywilnej będzie stanowiło czynność o charakterze odpłatnym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść) realizowaną przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych (według stawek podatku przewidzianych dla przedmiotu aportu), jako odpłatne świadczenie usług (w rozumieniu art. 8 ust. 1 w powiązaniu z art. 5 ust. 1 ustawy). Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportu w postaci praw do znaków towarowych do spółki osobowej lub cywilnej. Natomiast, kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu podatku VAT z tytułu wniesienia aportu w postaci praw do znaków towarowych do spółki osobowej lub cywilnej została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji z dnia 25 sierpnia 2010 r. nr ILPP1/443-605/10-6/AW. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.