ITPP1/443-644/12/TS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2012 r. (data wpływu 30 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług świadczonych na podstawie kontraktu menedżerskiego – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 30 maja 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług świadczonych na podstawie kontraktu menedżerskiego. W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie: pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana, podpisał kontrakt menedżerski ze Spółką prawa handlowego. Zgodnie z tym kontraktem Spółka powierzyła Wnioskodawcy pełnienie roli członka zarządu. Zakres zarządzania Spółką obejmuje reprezentowanie oraz prowadzenie wszystkich spraw Spółki. Menedżer wykonuje swoje obowiązki w siedzibie Spółki w ramach czasowych niezbędnych do sprawnego zarządzania Spółką. Podmiot zarządzany ponosi koszty delegacji służbowych Wnioskodawcy oraz koszty szkolenia, które uzyskały akceptację rady nadzorczej. Zgodnie z warunkami umowy wszelkie obowiązki z zakresu zarządzania Spółką menedżer powinien wykonywać ze starannością, jakiej wymaga się od firmy zajmującej się profesjonalnie zarządzaniem cudzymi interesami. Menedżer jest odpowiedzialny za niezachowanie takiej staranności. Natomiast w sprawach nieunormowanych w niniejszej umowie mają zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego. Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego odnoszącymi się do odpowiedzialności deliktowej, art. 429 stanowi, iż kto powierza wykonywanie czynności drugiemu, ten jest odpowiedzialny za szkodę wyrządzoną przez sprawcę przy wykonywaniu powierzonej mu czynności, chyba że nie ponosi winy w wyborze albo że wykonanie czynności powierzył osobie, przedsiębiorstwu lub zakładowi, które w zakresie swej działalności zawodowej trudnią się wykonywaniem tych czynności. Natomiast odnośnie odpowiedzialności kontraktowej będzie miał zastosowanie art. 474 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym dłużnik odpowiedzialny jest za własne działalnie lub zaniechanie za działania i zaniechania osób, z których pomocą zobowiązanie wykonuje, jak również osób, którym wykonywanie zobowiązania powierza. Wnioskodawca jest ubezpieczony w zakresie odpowiedzialności cywilnej, deliktowej i kontraktowej. Zgodnie z warunkami kontraktu, ponosi proporcjonalny koszt zawarcia generalnej umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej, deliktowej i kontraktowej członków władz spółek Grupy Kapitałowej. Z tytułu pełnionych obowiązków menedżer otrzymuje wynagrodzenie, które zgodnie z art. 13 pkt 3 ustawy o podatku od osób fizycznych, stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście. Od tego przychodu Spółka jako płatnik pobiera zaliczkę na podatek dochodowy po potrąceniu składki zdrowotnej. Wnioskodawca ponosi ryzyko ekonomiczne związane z wykonywaniem umowy, tzn. w części wysokość wynagrodzenia zależna jest od osiągnięcia określonych celów. Menedżer dokonał zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług. Zgodnie z warunkami kontraktu należne wynagrodzenie jest płatne na podstawie wystawionej faktury VAT. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy wynagrodzenie wynikające z kontraktu menedżerskiego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone usługi menedżerskie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca powołał treść art. 15 ust. 1, 2 i 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wskazał, iż w ramach kontraktu menedżerskiego zarządza majątkiem przedsiębiorstwa Spółki jako członek zarządu. Zgodnie z tym kontraktem do jego obowiązków należy reprezentowanie Spółki oraz prowadzenie wszystkich spraw Spółki. Kontrakt nie precyzuje ram czasowych wykonywania tych czynności. Wnioskodawca stwierdził, iż posiada dużą swobodę w zakresie wykonywanych czynności, charakteryzującą się samodzielnym działaniem zmierzającym do osiągnięcia postawionego celu w ramach czasowych, które są niezbędne do sprawnego zarządzania Spółką. W odniesieniu do wynagrodzenia za wykonywane czynności, kontrakt uzależnia je w dużej mierze od realizacji tych zadań, przekładających się na wyniki zarządzanego podmiotu. Zapłata comiesięcznego wynagrodzenia następuje na podstawie faktury VAT w terminach określonych w umowie. Stwierdził, iż skoro wynagrodzenie jest uzależnione od efektów pracy wykonawcy, to ponosi on ryzyko gospodarcze związane z działalnością gospodarczą, np. ryzyko inwestycyjne, czyli prawdopodobieństwo nieuzyskania przewidywanych (względnie oczekiwanych) wyników ekonomiczno-finansowych związanych z tą działalnością lub też podejmowanym przedsięwzięciem. Występowanie ryzyka gospodarczego jest konsekwencją istniejącej w gospodarce rynkowej wolności gospodarczej oraz szerokiego zakresu swobód, jakie ona za sobą pociąga. Niniejsze potwierdza, zdaniem Wnioskodawcy, samodzielny charakter czynności wykonywanych w ramach przedmiotowego kontraktu. Bardzo istotny z punktu widzenia uznania świadczonych usług za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą jest sposób określenia w kontrakcie odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich. Umowa odnosi kwestie odpowiedzialności wobec osób trzecich do unormowań wynikających z Kodeksu cywilnego. Artykuł 429 tej ustawy stanowi, że kto powierza wykonywanie czynności drugiemu, ten jest odpowiedzialny za szkodę wyrządzoną przez sprawcę przy wykonywaniu powierzonej mu czynności, chyba że nie ponosi winy w wyborze albo że wykonywanie czynności powierzył osobie, przedsiębiorstwu lub zakładowi, które w zakresie swej działalności zawodowej trudnią się wykonywaniem tych czynności. Odmiennie w przypadku odpowiedzialności kontraktowej. Zgodnie z art. 474 ustawy Kodeks cywilny dłużnik odpowiedzialny jest jak za własne działanie lub zaniechanie za działania i zaniechania osób, z których pomocą zobowiązanie wykonuje, jak również osób, którym wykonywanie zobowiązania powierza. Wnioskodawca zaznaczył, iż jest ubezpieczony w zakresie odpowiedzialności cywilnej, deliktowej i kontraktowej. Zgodnie z postanowieniami kontraktu ponosi proporcjonalny koszt zawarcia generalnej umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej, deliktowej i kontraktowej członków władz spółek Grupy Kapitałowej, co stanowi ważną przesłankę uznania, iż menedżer ponosi ryzyko związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stwierdzić należy, iż kontrakt menedżerski łączący Wnioskodawcę ze Spółką nie zawiera wszystkich elementów opisanych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, a tym samym czynności wykonywane w jego ramach należy uznać za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą. Niniejsze stanowisko w sprawie zostało potwierdzone m.in. interpretacjami indywidualnymi działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy sygn. ITPP2/443-116/07/AF z dnia 27 grudnia 2007 r., sygn. ITPP2/443-153/07/AF z 23 stycznia 2008 r. Ponadto, w myśl art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 podatnikiem jest usługobiorca, oraz podatników świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie. Wnioskodawca zaznaczył, iż realizowany w ramach kontraktu przedmiot działalności dotyczy doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej, zatem z mocy ustawy menedżerowi nie przysługuje zwolnienie od podatku VAT. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej, zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej. Podatnikami – wg zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy stanowi, iż za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Z kolei zgodnie z art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 361) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się: przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych; przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę; przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi; przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7; przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9; przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych; przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od: osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9; przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7. Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca podpisał kontrakt menedżerski ze Spółką prawa handlowego, zgodnie z którym Spółka powierzyła Wnioskodawcy pełnienie roli członka zarządu. Zakres zarządzania obejmuje reprezentowanie oraz prowadzenie wszystkich spraw Spółki. Wnioskodawca wykonuje swoje obowiązki w siedzibie Spółki w ramach czasowych niezbędnych do sprawnego zarządzania. Podmiot zarządzany ponosi koszty delegacji służbowych oraz koszty szkolenia Wnioskodawcy. Zgodnie z warunkami umowy wszelkie obowiązki z zakresu zarządzania Spółką menedżer powinien wykonywać ze starannością, jakiej wymaga się od firmy zajmującej się profesjonalnie zarządzaniem cudzymi interesami. Menedżer jest odpowiedzialny za niezachowanie takiej staranności. W sprawach nieunormowanych w umowie mają zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego. Ustosunkowując się do powyższego, zauważyć należy, że ustanowione w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy przesłanki, przy zaistnieniu których dopuszczalne jest wyłączenie z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, muszą wystąpić łącznie. Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, iż każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Zauważyć natomiast trzeba, że sformułowanie w wyżej cyt. art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich. Przywołany przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi implementację do prawa krajowego art. 4 ust. 4 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE L. ) (obecnie art. 10 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz. U. UE L 347). Zgodnie z postanowieniami art. 4 ust. 1 VI Dyrektywy, warunkiem posiadania statusu podatnika jest prowadzenie działalności gospodarczej samodzielnie i niezależnie. Wyjaśnienie terminu „samodzielnie” znajduje się w ustępie 4 tego artykułu, zgodnie z którym użycie sformułowania „samodzielnie” w ust. 1, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzy między pracodawcą a pracownikiem co do warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy. A zatem wyłączone z opodatkowania są czynności, których prawodawca, zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, nie uznaje za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, pod warunkiem że podmioty uzyskujące te przychody związane są ze zlecającym ich wykonanie więzami tworzącymi stosunek prawny co do warunków ich wykonania, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności. Odpowiedzialność zlecającego wykonanie tych czynności, to odpowiedzialność wobec osób trzecich. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniach sprecyzował, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością (orzeczenia w sprawie C-202/90 Jayuntamiento de Sewilla a Rec Avdadores de Tributes de las Zona Primera y Sekunda, C-235/85 pomiędzy Komisją Europejską a Królestwem Holandii). W odniesieniu do stosunków prawnych powstających pomiędzy dającym zlecenie a przyjmującym zlecenie zastosowanie znajdują art. 429 i 474 Kodeksu cywilnego (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Pierwszy z przepisów – dotyczący tzw. odpowiedzialności deliktowej – wskazuje, że kto powierza wykonanie czynności drugiemu, ten jest odpowiedzialny za szkodę wyrządzoną przez sprawcę przy wykonywaniu powierzonej mu czynności, chyba że nie ponosi winy w wyborze albo że wykonanie czynności powierzył osobie, przedsiębiorstwu lub zakładowi, które w zakresie swej działalności zawodowej trudnią się wykonywaniem takich czynności. Natomiast z art. 474 Kodeksu cywilnego – określającego odpowiedzialność kontraktową – wynika, że dłużnik (czyli zlecający wobec osób trzecich) odpowiedzialny jest jak za własne działanie lub zaniechanie za działania i zaniechania osób, z których pomocą zobowiązanie wykonuje (są nimi przyjmujący zlecenie), jak również osób, którym wykonanie zobowiązania powierza. Przepisy te określają zasady odpowiedzialności – zarówno deliktowej, jak i kontraktowej – dającego zlecenie wobec osób trzecich za działania wykonującego czynności. Przepis art. 429 Kodeksu cywilnego wskazuje na odpowiedzialność zlecającego wykonanie czynności wobec osób trzecich. Mając na względzie opis sprawy oraz powołane przepisy prawa nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż czynności wykonywane w ramach podpisanego ze Spółką kontraktu menedżerskiego należy uznać za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zwrócić należy uwagę, iż Spółka powierzyła Wnioskodawcy pełnienie roli członka zarządu, który swoje obowiązki wykonuje w siedzibie Spółki. Wnioskodawca w ramach ww. funkcji zobowiązany jest do reprezentowania i prowadzenia wszystkich spraw Spółki, które to czynności winien wykonywać ze starannością – co oznacza w istocie – że podejmowane czynności świadczone są na rzecz i w interesie Spółki. Wnioskodawca odpowiada za wykonywane czynności wobec Spółki. Ponadto podnoszony w treści wniosku argument, iż kontrakt uzależnia wysokość otrzymywanego wynagrodzenia „w dużej mierze”, „w części” od realizacji zleconych zadań, przekładających się na wyniki zarządzanego podmiotu – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – wskazuje, iż Wnioskodawca nie działa samodzielnie i niezależnie, lecz przede wszystkim mając na względzie interesy i wyniki finansowe Spółki. W rezultacie, to na Spółce ciąży ryzyko ekonomiczne podejmowanych działań. Ewentualne nieuzyskanie przewidywalnych wyników ekonomiczno-finansowych podmiotu gospodarczego z reguły może wpływać na poziom płac osób przez ten podmiot zatrudnionych. W ocenie tut. organu w przypadku pełnienia funkcji członka zarządu brak jest elementu ryzyka ekonomicznego, które jest integralnie związane z każdą działalnością gospodarczą. Z treści wniosku wynika również, że Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich za swoje działania, a jedynie wobec zlecającego. Zgodnie z treścią art. 368 § 1 i § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę, natomiast członek zarządu jest powoływany i odwoływany przez radę nadzorczą, chyba że statut spółki stanowi inaczej. Ponadto, w myśl art. 370 § 1 Ksh, członek zarządu może być w każdym czasie odwołany; nie pozbawia go to roszczeń ze stosunku pracy lub innego stosunku prawnego dotyczącego pełnienia funkcji członka zarządu. Jednocześnie z treści art. 372 § 1 Ksh wynika, iż prawo członka zarządu do reprezentowania spółki dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych. Prawa członka zarządu do reprezentowania spółki nie można ograniczyć ze skutkiem prawnym wobec osób trzecich (§ 2 tegoż artykułu). Czynności takie zawsze będą wywoływały skutek na zewnątrz, nawet gdyby dochodziło do ograniczeń. Oznacza to, iż w stosunkach zewnętrznych istnieje odpowiedzialność zlecającego za czynności wykonywane przez członka zarządu, natomiast w stosunkach wewnętrznych będzie rodziło odpowiedzialność odszkodowawczą osób działających wbrew ograniczeniom względem zlecającego. Ponadto należy zauważyć, iż zgodnie z treścią art. 483 § 1 Ksh, członek zarządu, rady nadzorczej oraz likwidator odpowiada wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami statutu spółki, chyba że nie ponosi winy. Z powyższego wynika, iż zarząd działa jako organ osoby prawnej, a nie podmiot od niej niezależny. W konsekwencji, za działania członków zarządu wobec osób trzecich odpowiedzialność ponosi spółka. Natomiast członek zarządu odpowiada wobec spółki za szkodę wyrządzoną z jego winy. Jest to odpowiedzialność na zasadzie winy wyłącznie wobec spółki. Odpowiedzialność członków zarządu określają także przepisy art. 479 oraz 480 Ksh. I tak, pierwsza ze wskazanych regulacji stanowi, że jeżeli członkowie zarządu umyślnie lub przez niedbalstwo podali fałszywe dane w oświadczeniu, o którym mowa w art. 320 § 1 pkt 3 i 4 lub w art. 441 § 2 pkt 5, odpowiadają wobec wierzycieli spółki solidarnie ze spółką przez trzy lata od dnia zarejestrowania spółki lub zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego. Z kolei w myśl art. 480 § 1 § 2 Ksh kto, biorąc udział w tworzeniu spółki, wbrew przepisom prawa z winy swojej wyrządził spółce szkodę, obowiązany jest do jej naprawienia. Przywołane regulacje prawne przewidują wprawdzie odpowiedzialność członków zarządu wobec osób trzecich (solidarnie ze spółką), jednak nie dotyczą one czynności członków zarządu podejmowanych po utworzeniu spółki. Jak wykazano wyżej, zakres odpowiedzialności wobec osób trzecich określają powszechnie i bezwzględnie obowiązujące przepisy prawa, a w szczególności przepisy Kodeksu spółek handlowych oraz Kodeksu cywilnego. Zdaniem organu, Wnioskodawca nie ponosił ryzyka ekonomicznego z racji wykonywanych czynności, zaś odpowiedzialność wobec osób trzecich ponosi Spółka. Uznać należy, że w stosunkach zewnętrznych Spółka jest samodzielnym podmiotem stosunków cywilnoprawnych z osobami trzecimi (wierzycielem lub dłużnikiem). Odpowiedzialność wobec osób trzecich za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania obciąża dłużnika, którym jest w tym przypadku Spółka. Zatem również na podstawie przepisów prawa cywilnego regulujących kwestie odpowiedzialności zleceniobiorcy oraz zleceniodawcy, Zarządzający (Wnioskodawca) odpowiada wyłącznie wobec Spółki za niewykonanie lub nienależyte wykonanie umowy o zarządzanie. W tym miejscu jeszcze raz podkreślić należy, iż za podatnika podatku od towarów i usług, nie uznaje się osoby, która tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami, korzystając wyłącznie lub przede wszystkim z organizacji i infrastruktury podmiotu, na rzecz którego będzie wykonywać czynności. Działanie Wnioskodawcy nie mieści się zatem w definicji działalności gospodarczej określonej w ustawie o podatku od towarów i usług. Z tych też względów, przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy, świadczenie przez Wnioskodawcę usług objętych kontaktem menedżerskim nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Końcowo wskazać należy, iż z art. 35 Kodeksu cywilnego wyraźnie wynika, iż powstanie, ustrój i ustanie osób prawnych określają właściwe przepisy; w wypadkach i w zakresie w przepisach tych przewidzianych organizację i sposób działania osoby prawnej reguluje także jej statut. Osoba prawna działa przez swoje organy w sposób przewidziany w ustawie i w opartym na niej statucie, na co wskazuje treść art. 38 ww. Kodeksu. Wobec powyższego – uwzględniając fakt funkcjonowania w obrocie prawnym i gospodarczym kodeksowej zasady swobody zawierania umów, należy stwierdzić, iż nieuprawnionym działaniem jest wyłączanie, zapisami podpisywanych kontraktów, obowiązywania regulacji o charakterze bezwzględnie obowiązującym (ius cogens). Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.