ITPP2/443-1120/10/EK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t. j. z 2005 roku Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2010 r. (data wpływu 2 listopada 2010 r.), uzupełnionym w dniu 12 listopada 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia do usług świadczonych na rzecz gminy i obowiązku skorygowania wystawionych faktur i złożonych deklaracji - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 2 listopada 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 12 listopada 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia do usług świadczonych na rzecz gminy i obowiązku skorygowania wystawionych faktur i złożonych deklaracji. W przedmiotowym wniosku, oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny. Zarząd (zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług) jest jednostką organizacyjną (zakładem budżetowym) powołaną uchwałą Rady Miejskiej. Zgodnie ze Statutem, Zarząd prowadzi m.in. działalność w zakresie bieżącego utrzymania terenów zieleni miejskiej, zaś jego działalność jest finansowana z przychodów własnych oraz dotacji budżetowej przedmiotowej, której wysokość ustala się w rocznym budżecie miasta. W roku 2010 Zarząd otrzymał od Gminy dodatkowe zlecenie na odpłatne utrzymanie zieleni na terenach administrowanych przez Wydział Mienia Komunalnego i Spraw Mieszkaniowych. Za te usługi Zarząd wystawił faktury na Urząd Gminy Miejskiej i przyjął, że korzystają one ze zwolnienia z podatku VAT, na podstawie paragrafu 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), w myśl którego zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy gospodarstwami pomocniczymi jednostek budżetowych, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi, z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej. Zatem Zarząd uznał, że Gmina jest jednostką budżetową i zastosował to zwolnienie z podatku VAT. W trakcie wykonywania odpłatnych usług utrzymania zielni na rzecz Gminy, w Zarządzie powstały wątpliwości, czy postępuje prawidłowo, uznając Gminę za jednostkę budżetową i stosując ww. zwolnienie z podatku VAT. Zarząd uznał w końcu, w świetle dostępnych, aktualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, że nieprawidłowo zastosował zwolnienie, ponieważ Gmina nie jest jednostką budżetową, zakładem budżetowym, ani gospodarstwem pomocniczym jednostki budżetowej. Wobec powyższego, w miesiącu październiku 2010 r., wystawił faktury korygujące, uznając odpłatne świadczenie usług utrzymania zieleni - o symbolu PKWiU ex 01.4 - na rzecz Gminy, jako opodatkowane podatkiem VAT w wysokości 7%, zgodnie z poz. 135 załącznika Nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług oraz złożył do Urzędu Skarbowego stosowne korekty deklaracji VAT-7 za miesiące 05, 06, 07 i 08 2010 r. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy Zarząd postąpił prawidłowo uznając, że nieprawidłowo zastosował zwolnienie z podatku od towarów i usług do odpłatnego świadczenia usług utrzymania zieleni na rzecz Gminy, określone w paragrafie 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. W związku z powyższym był zobowiązany do wystawienia faktur korygujących i opodatkowania tych usług na zasadach ogólnych oraz do złożenia stosownych korekt deklaracji VAT-7? Zdaniem Wnioskodawcy, postąpił prawidłowo uznając, że nieprawidłowo zastosował zwolnienie z podatku od towarów i usług do odpłatnego świadczenia usług utrzymania zieleni na rzecz Gminy, określone w paragrafie 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. W związku z powyższym był zobowiązany do wystawienia faktur korygujących i opodatkowania tych usług na zasadach ogólnych oraz do złożenia stosownych korekt deklaracji VAT-7. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…). Jednocześnie w ust. 3 tego artykułu ustawodawca wskazuje, że usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119. Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia, ustawodawca przewidział opodatkowanie ściśle określonych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie ich od podatku. W myśl § 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy gospodarstwami pomocniczymi jednostek budżetowych, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi, z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej. Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminów: „jednostka budżetowa”, „zakład budżetowy”, wobec czego należy posiłkować się regulacjami zawartymi w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.). W myśl art. 9 tej ustawy, sektor finansów publicznych tworzą: organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały; jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki; jednostki budżetowe; samorządowe zakłady budżetowe; (...). Jednostkami budżetowymi – w myśli art. 11 ust. 1 ww. ustawy – są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. W świetle art. 14 tej ustawy, zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie: gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi, dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz, lokalnego transportu zbiorowego, targowisk i hal targowych, zieleni gminnej i zadrzewień, kultury fizycznej i sportu, w tym utrzymywania terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, utrzymywania różnych gatunków egzotycznych i krajowych zwierząt, w tym w szczególności prowadzenia hodowli zwierząt zagrożonych wyginięciem, w celu ich ochrony poza miejscem naturalnego występowania, cmentarzy mogą być wykonywane przez samorządowe zakłady budżetowe. Stosownie do zapisów art. 15 ust. 1 analizowanej ustawy, samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4. Zatem ze zwolnienia określonego w § 12 ust. 1 pkt 13 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. korzystają usługi świadczone pomiędzy wskazanymi wyżej grupami podmiotów, których status prawny regulują ww. przepisy z zakresu finansów publicznych. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 1991 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cytowanej ustawy). Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent). W myśl art. 33 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy. Urząd gminy jest zatem zorganizowanym zespołem osób i środków służebnym wobec jednostki samorządu terytorialnego. Urząd gminy jako jednostka pomocnicza służy realizowaniu zadań gminy oraz obsługuje gminę w aspekcie techniczno-organizacyjnym. Mając na uwadze nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu ją obsługującego należy stwierdzić, że również na gruncie podatku od towarów i usług, nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Zatem urząd gminy działając w imieniu gminy realizuje zadania własne gminy. Ponadto brak jest aktów prawnych, które stanowiłyby o samodzielności urzędu gminy oraz takich które dokładnie określałyby jego pozycję względem podmiotów trzecich. Urząd gminy bowiem należy rozumieć jako wydzieloną część gminy, realizującą zadania w jej imieniu i na jej rzecz. Jest to więc rodzaj wewnętrznej jednostki organizacyjnej gminy. Natomiast to gmina jako podmiot posiadający zdolność do czynności prawnych jest stroną stosunków zobowiązaniowych. Zatem każde działanie realizowane przez urząd gminy nie będzie w istocie jego działaniem o charakterze samoistnym, lecz działaniem samej gminy. Na mocy art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT uregulowane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz.1337 ze zm.) – zwanym dalej rozporządzeniem. Według dyspozycji zawartej w § 4 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Zarząd Zieleni Miejskiej, jako zakład budżetowy, powołany w drodze uchwały Rady Miejskiej, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność m.in. w zakresie bieżącego utrzymania terenów zieleni miejskiej. W 2010 roku otrzymał od Gminy zlecenie na odpłatne utrzymanie zieleni na terenach administrowanych przez Wydział Mienia Komunalnego i Spraw Mieszkaniowych. Wystawiając faktury na rzecz Urzędu Gminy przyjął, iż Gmina jest jednostką budżetową, a tym samym przy świadczeniu usług na jej rzecz, skorzystał ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799). Następnie uznał, że nieprawidłowo zastosował to zwolnienie, gdyż Gmina nie jest jednostką budżetową, zakładem budżetowym, ani gospodarstwem pomocniczym jednostki budżetowej. W związku z powyższym w miesiącu październiku 2010 r. wystawił faktury korygujące, w których opodatkował świadczenie usług utrzymania zieleni na rzecz Gminy stawką 7% oraz złożył do Urzędu Skarbowego stosowne korekty deklaracji VAT-7 za miesiące maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2010 r. Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że skoro Gmina nie jest jednostką budżetową, zakładem budżetowym, ani gospodarstwem pomocniczym jednostki budżetowej w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, to do przedmiotowych usług świadczonych przez Zakład nie może mieć zastosowania zwolnienie określone w § 12 ust. 1 pkt 13 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. Tym samym świadczenie opisanych we wniosku czynności podlega opodatkowaniu według stawki właściwej dla tych usług, a więc Zarząd postąpił prawidłowo wystawiając faktury korygujące oraz składając w Urzędzie Skarbowym korekty deklaracji VAT-7. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.