ITPP2/443-1239/13/RS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2013 r. (data wpływu dnia 18 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegającej na odbiorze dodatkowych ilości odpadów komunalnych – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 18 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegającej na odbiorze dodatkowych ilości odpadów komunalnych. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. W dniu 18 grudnia 2012 r. Rada Gminy - działając na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 1 i art. 40 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 594 z późn. zm.) w związku z art. 6r ust. 4 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2012 r. poz. 391 z póżn. zm.) - podjęła uchwałę w sprawie określenia rodzajów dodatkowych usług świadczonych przez Gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów oraz wysokości cen za te usługi. W § 1 uchwały określono rodzaj dodatkowych usług świadczonych przez Gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów (w ilości większej niż ilość określona w odrębnej uchwale), na których zamieszkują mieszkańcy, jednocześnie wskazując, że odbiór zwiększonej ilości odpadów następuje na wniosek właściciela nieruchomości. W § 2 Rada określiła, że cena za usługę, o której mowa w § 1, wynosi 14 zł. brutto za odbiór jednego dodatkowego pojemnika o poj. 120 L. Uchwała została ogłoszona w Dzienniku Urzędowym Województwa. Gmina pobiera za te usługi cenę zawierającą należny podatek od towarów i usług. Jednak po analizie wyroku WSA w Opolu z dnia 11 lipca 2013 r. sygn. akt. II SA/Op 203/13 Gmina powzięła wątpliwość, czy odbiór zwiększonej ilości odpadów komunalnych (w ilości przekraczającej minimalną pojemność pojemnika) można zaliczyć do „rodzajów dodatkowych usług" wskazanych w art. 6r ust. 4 ustawy i czy w konsekwencji jest zobowiązana do uwzględniania w opłacie za ich odbiór podatku od towarów i usług. Nie ma obecnie żadnych wątpliwości, że opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi określone przez Radę Gminy w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego mieszczącą się w sferze publicznoprawnej w zakresie zadań własnych Gminy, w wykonaniu której występuje w roli organu władzy publicznej, stanowią daninę publiczną niepodlegającą ustawie o podatku od towarów i usług (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 marca 2013 r., nr IPTPP/443-104/13-2/AK). Należy jednak zauważyć, że ustawodawca używa w ustawie w rozdziale 3a – „Gospodarowanie odpadami komunalnymi przez gminę" dwóch różnych określeń: opłata oraz cena, ale tylko w jednym przypadku (art. 6r ust. 4 ustawy), gdy ma dotyczyć innych „rodzajów świadczonych usług". W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie. Czy jeśli Rada Gminy w drodze uchwały będącej aktem prawa miejscowego (podlegającej ogłoszeniu w Dzienniku Urzędowym Województwa) ustanowi opłatę za dodatkowy (ponad limitowany osobną uchwałą) wywóz odpadów komunalnych zmieszanych (pojemnik o poj. 120 L.) z uwzględnieniem częstotliwości tych dodatkowych odbiorów to należy to traktować jako „rodzaje dodatkowych usług" a ustanowioną opłatę jako cenę zawierającą VAT a nie jako opłatę w formie daniny publicznej? Zdaniem Wnioskodawcy, odbieranie dodatkowych ilości odpadów komunalnych z posesji nie mieści się w określeniu innych „rodzajów świadczonych usług" i powinno mieścić się w opłacie i nie podlegać podatkowi od towarów i usług. Gmina podziela stanowisko zaprezentowane w ww. wyroku sygn. akt II SA/Op 203/13 – „Ustawodawca nie sprecyzował o jakie dodatkowe usługi chodzi w art. 6r ust. 4 ustawy, jedynie wskazał na elementy, które powinny być przedmiotem uchwały, czyli pierwszy z nich to rodzaje dodatkowych usług świadczonych przez gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów oraz drugi to: wysokość cen za te usługi dodatkowe. Cena ta pokrywa koszty dodatkowych usług, których gmina z mocy prawa nie świadczy, ale wyłącznie usług dodatkowych w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów. W rozumieniu art. 6r ust. 4 ustawy, nie chodzi o usługi „odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów" gdyż usługa ta jest - w rozumieniu ustawy - obowiązkiem gminy, co wynika z art. 6c ust.1 ustawy i na zasadzie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, stanowi zadanie własne gminy obejmujące sprawy z zakresu utrzymania czystości i porządku. Gminy zostały zobowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych. Obowiązkiem gminy jest zapewnienie odbioru odpadów komunalnych, zatem odbiór odpadów jest świadczeniem obligatoryjnym (usługą obligatoryjną) gminy, za które pobierana jest opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi, stanowiąca należność publicznoprawną. Natomiast szczegółowy sposób świadczenia usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów określa Rada Gminy (art. 6r ust. 3 ustawy). Ustawodawca stworzył gminie możliwość wprowadzenia dodatkowej usługi - poza odbiorem odpadów - w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów. Jeżeli gmina podejmie się dodatkowych usług, wówczas - na zasadzie art. 6r ust. 4 ustawy - Rada Gminy określi: „rodzaje dodatkowych usług" świadczonych przez gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów oraz wysokość „cen" za te usługi". Opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi jest pobierana od mieszkańców przez Gminę na podstawie składanej przez nich deklaracji. Stanowi dochód Gminy (art. 6r ust. 1 ustawy), z którego finansować powinna koszty funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi (art. 6r ust. 2 i 2a). Poza tym, jak wynika z ustawy, Rada Gminy określi, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, szczegółowy sposób i zakres świadczenia usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, w zamian za uiszczoną przez właściciela nieruchomości opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w szczególności: ilość odpadów komunalnych odbieranych od właściciela nieruchomości, częstotliwość odbierania odpadów komunalnych odbieranych od właściciela nieruchomości i sposób świadczenia usług przez punkty selektywnego zbierania odpadów komunalnych (art. 6r ust. 3 ww. ustawy). Z pewnością większa ilość pojemników (a więc większa ilość odpadów komunalnych) odbierana od właściciela nieruchomości nie jest innym „rodzajem dodatkowych usług". Bo to nie jest inny rodzaj usługi, tylko większa ilość odpadów komunalnych (ponad normatywną ilość - notabene ustalona przez Radę) - i nie czyni tych usług „rodzajem dodatkowych usług". O rodzajach dodatkowych usług można by mówić np. przy usłudze odbioru gruzu budowlanego z nieruchomości zamieszkałych. Reasumując Gmina uważa, że odbieranie dodatkowych ilości odpadów komunalnych z posesji nie mieści się w określeniu innych „rodzajów dodatkowych usług" a winno mieścić się w opłacie i nie podlegać podatkowi od towarów i usług. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe. Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Powołany przepis art. 8 ust. 1 ustawy wskazuje, że aby uznać dane świadczenie usług za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, przy czym w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Zatem powinien wystąpić związek pomiędzy świadczoną usługą a przekazanym wynagrodzeniem. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jak stanowi ust. 6 ww. artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 594 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym). W ustawie z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2012 r. poz. 391 z póżn. zm.) w rozdziale 3a – „Gospodarowanie odpadami komunalnymi przez gminę” wskazano, że gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy (art. 6c pkt 1). Jak stanowi pkt 2 ww. artykułu, rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne. W myśl art. 6h tej ustawy, właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Na mocy art. 6d ust. 1 ww. ustawy, wójt, burmistrz lub prezydent miasta jest obowiązany zorganizować przetarg na odbieranie odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, o których mowa w art. 6c, albo przetarg na odbieranie i zagospodarowanie tych odpadów. Z art. 6j ust. 1 ww. ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach wynika, że w przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 1, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi iloczyn: liczby mieszkańców zamieszkujących daną nieruchomość, albo ilości zużytej wody z danej nieruchomości, albo powierzchni lokalu mieszkalnego oraz stawki opłaty ustalonej na podstawie art. 6k ust. 1. Stosownie do art. 6j ust. 2 ww. ustawy, w przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 1, rada gminy może uchwalić jedną stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi od gospodarstwa domowego. W przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 2, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi iloczyn liczby pojemników z odpadami komunalnymi powstałymi na danej nieruchomości oraz stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, o której mowa w art. 6k ust. 1 pkt 2 (art. 6j ust. 3 ustawy). Zgodnie z art. 6k ust. 1 ww. ustawy, rada gminy w drodze uchwały: dokona wyboru jednej z określonych w art. 6j ust. 1 i 2 metod ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustali stawkę takiej opłaty; ustali stawkę opłaty za pojemnik o określonej pojemności. W myśl art. 6l ww. ustawy, rada gminy określi, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, termin, częstotliwość i tryb uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę warunki miejscowe. Zgodnie z art. 6m ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych. W przypadku zmiany danych będących podstawą ustalenia wysokości należnej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi lub określonej w deklaracji ilości odpadów komunalnych powstających na danej nieruchomości właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć nową deklarację w terminie 14 dni od dnia nastąpienia zmiany. Opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi w zmienionej wysokości uiszcza się za miesiąc, w którym nastąpiła zmiana (art. 6m ust. 2 ustawy). Z treści art. 6o powołanej ustawy wynika, że w razie niezłożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uzasadnionych wątpliwości co do danych zawartych w deklaracji wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę uzasadnione szacunki, w tym średnią ilość odpadów komunalnych powstających na nieruchomościach o podobnym charakterze. Jak wynika z art. 6p ustawy, w razie stwierdzenia, że właściciel nieruchomości nie uiścił opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uiścił ją w wysokości niższej od należnej, wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość zaległości z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Zgodnie z art. 6r ust. 1 cyt. ustawy, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi dochód gminy. Stosownie do art. 6r ust. 2 ww. ustawy, z pobranych opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi gmina pokrywa koszty funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, które obejmują koszty: odbierania, transportu, zbierania, odzysku i unieszkodliwiania odpadów komunalnych; tworzenia i utrzymania punktów selektywnego zbierania odpadów komunalnych; obsługi administracyjnej tego systemu. Rada gminy określi, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, szczegółowy sposób i zakres świadczenia usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, w zamian za uiszczoną przez właściciela nieruchomości opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w szczególności ilość odpadów komunalnych odbieranych od właściciela nieruchomości, częstotliwość odbierania odpadów komunalnych od właściciela nieruchomości i sposób świadczenia usług przez punkty selektywnego zbierania odpadów komunalnych (art. 6r ust. 3 ww. ustawy). W myśl art. 6r ust. 4 ww. ustawy, rada gminy może określić, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, rodzaje dodatkowych usług świadczonych przez gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów oraz wysokość cen za te usługi. Analiza przedstawionego stanu faktycznego i powołanych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach prowadzi do stwierdzenia, że świadcząc usługi dodatkowe, tj. ponadlimitowany wywóz odpadów komunalnych zmieszanych (na podstawie osobnej uchwały), za które ustala i pobiera od właścicieli nieruchomości opłaty, Gmina wykonuje zadania z zakresu władzy publicznej określone w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Z powyższego wynika, że - przy uwzględnieniu treści art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług - realizując ww. usługi Gmina nie występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem czynności te nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.