ITPP2/443-649a/10/AF

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2010 r. (data wpływu 29 czerwca 2010 r.), uzupełnionym w dniach 20 sierpnia oraz 27 września 2010 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkiem - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 29 czerwca 2010 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniach 20 sierpnia oraz 27 września 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkiem. W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. W dniu 15 lipca 1994 r. , na podstawie aktu notarialnego, Spółdzielnia nabyła budynek produkcyjny za cenę 307.534.000,00 zł (po denominacji 30.753,40 zł) wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu (działka nr 448). Dostawa nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Do 1998 r. w przedmiotowym budynku prowadzona była działalność produkcyjna, a następnie po dokonanej adaptacji w 1998 r. nastąpiła zmiana przeznaczenia budynku na handlowy. W okresie od 1994 r. do 2006 r. dokonano następujących adaptacji i modernizacji: 1998 r. – adaptacja budynku na cele handlowe na wartość 293.105,24 zł. Od nakładów na adaptację podatek naliczony został częściowo odliczony, ponieważ występowała sprzedaż opodatkowana i zwolniona; 1999 r. – modernizacja na wartość 68.505,82 zł. Od nakładów na modernizację podatek naliczony został częściowo odliczony, ponieważ występowała sprzedaż opodatkowana i zwolniona; 2006 r. – modernizacja na wartość 6.722,69 zł. Od nakładów na modernizację podatek naliczony został odliczony w całości. Modernizacja zakończyła się 31 sierpnia 2006 r. Łączna wartość modernizacji wyniosła 368.333,75 zł. Podatek naliczony od nakładów na adaptację i modernizację odliczany był zgodnie z obowiązującymi przepisami. Budynek jest trwale związany z gruntem (PKOP budynku 123), a jego całkowita powierzchnia użytkowa wynosi 920,9 m2. Wydatki poniesione na adaptację i modernizację budynku były wydatkami na ulepszenie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Od dnia zakupu do dnia 30 kwietnia 2004 r. Spółdzielnia prowadziła w budynku sprzedaż zarówno opodatkowaną, jak i zwolnioną. Natomiast od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 30 czerwca 2009 r. w budynku prowadziła działalność handlową opodatkowaną stawkami podatku: 3%, 7% i 22%. Od 2004 r. część powierzchni w budynku była wynajmowana osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą oraz przedsiębiorstwom w następujących okresach: od 5 maja 2004 r. do 5 sierpnia 2005 r. (4 m2); od 1 marca 2007 r. do 27 lutego 2009 r. (12 m2 - obejmuje poprzednią powierzchnię); od 1 lipca 2009 r. (305,6 m2 - obejmuje poprzednie powierzchnie). Najemca wynajmujący część powierzchni w pierwszym z ww. okresów, we własnym zakresie postawił lekkie przegrody boczne ścian i sufit z płyt gipsowo-kartonowych. Po zakończeniu najmu przegrody zostały zdemontowane. Najemca wynajmujący część powierzchni w drugim z wymienionych okresów, we własnym zakresie postawił lekkie przegrody boczne ścian z paneli, wydzielające wynajmowaną powierzchnię. Aktualna umowa najmu obejmuje powierzchnię sklepu, która jest wydzielona z bryły budynku trwałymi przegrodami budowlanymi. Najem opodatkowany był i jest stawką 22%. W pozostałej części budynku, po zakończeniu w lipcu 2009 r. działalności handlowej, prowadzona jest wyprzedaż zbędnego wyposażenia. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy w przedstawionym stanie faktycznym, zgodnie z obecnym stanem prawnym, sprzedaż budynku, jak i prawa użytkowania wieczystego gruntu będzie zwolniona od podatku od towarów i usług? Zdaniem Wnioskodawcy, cytującego treść art. 2 pkt 14, art. 29 ust. 5 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, planowana w miesiącu lipcu 2010 r. sprzedaż nieruchomości nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, lecz w ramach kolejnego zasiedlenia. Po zakupie budynku produkcyjnego wraz z prawem użytkowania wieczystego Spółdzielnia przeprowadziła adaptację i dwie modernizacje. Poniesione nakłady łącznie przekroczyły 30% wartości początkowej i zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług odliczono podatek naliczony. Spółdzielnia ponownie wskazała, że po ostatniej modernizacji z 2006 r. część budynku została wynajęta, przy czym najem został opodatkowany stawką 22%. Stwierdziła, że nastąpiło pierwsze zasiedlenie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Kolejne zasiedlenie nastąpiło w dniu 1 lipca 2009 r. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Artykuł 7 ust. 1 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego (pkt 7 ww. ustępu). Podstawą opodatkowania - w myśl art. 29 ust. 1 ustawy – jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku należnego (…). W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem, zgodnie z ust. 5 ww. artykułu, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, grunt na którym są one posadowione dzieli byt prawny budynków (budowli) w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%. Jednakże, zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 10 wskazanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanych, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu, ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Analiza powyższych przepisów wskazuje, że dla zastosowania powyższego zwolnienia od podatku istotne jest określenie, czy dostawa następuje w ramach pierwszego zasiedlenia. Ustawa o podatku od towarów i usług zawiera definicję legalną tego pojęcia. Wynika z niej, że pierwsze zasiedlenie występuje wówczas, gdy budynek, budowla lub ich części są wydawane pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. Istotne jest jednak to, że musi to nastąpić w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, czyli m. in. odpłatnej dostawy lub odpłatnej usługi (przykładowo najem, dzierżawa). W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Zgodnie z ust. 7a powołanego artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku. Z treści złożonego wniosku wynika, że w dniu 15 lipca 1994 r. Spółdzielnia nabyła budynek produkcyjny za cenę 307.534.000,00 zł (po denominacji 30.753,40 zł) wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu. Dostawa nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Do 1998 r. w przedmiotowym budynku prowadzona była działalność produkcyjna, a następnie po dokonanej adaptacji w 1998 r., nastąpiła zmiana przeznaczenia budynku na handlowy. W okresie od 1994 r. do 2006 r. dokonano następujących adaptacji i modernizacji: 1998 r. – adaptacja budynku na cele handlowe na wartość 293.105,24 zł. Od nakładów na adaptację podatek naliczony został częściowo odliczony, ponieważ występowała sprzedaż opodatkowana i zwolniona; 1999 r. – modernizacja na wartość 68.505,82 zł. Od nakładów na modernizację podatek naliczony został częściowo odliczony, ponieważ występowała sprzedaż opodatkowana i zwolniona; 2006 r. – modernizacja na wartość 6.722,69 zł. Od nakładów na modernizację podatek naliczony został odliczony w całości. Modernizacja zakończyła się 31 sierpnia 2006 r. Od dnia zakupu do dnia 30 kwietnia 2004 r. Spółdzielnia prowadziła w budynku sprzedaż zarówno opodatkowaną, jak i zwolnioną. Natomiast od dnia 1 maja 2004 r. do dnia zakończenia działalności handlowej, tj. do dnia 30 czerwca 2009 r. w budynku prowadziła działalność opodatkowaną stawkami podatku: 3%, 7% i 22%., Ponadto od 2004 r. część powierzchni w budynku była wynajmowana osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą oraz przedsiębiorstwom w następujących okresach: od 5 maja 2004 r. do 5 sierpnia 2005 r. (4 m2); od 1 marca 2007 r. do 27 lutego2009 r. (12 m2 - obejmuje poprzednią powierzchnię); od 1 lipca 2009 r. (305,6 m2 - obejmuje poprzednie powierzchnie). Najemca wynajmujący część powierzchni w pierwszym z ww. okresów, we własnym zakresie postawił lekkie przegrody boczne ścian i sufit z płyt gipsowo-kartonowych. Po zakończeniu najmu przegrody zostały zdemontowane. Najemca wynajmujący część powierzchni w drugim z wymienionych okresów, we własnym zakresie postawił lekkie przegrody boczne ścian z paneli, wydzielające wynajmowaną powierzchnię. Aktualna umowa najmu obejmuje powierzchnię sklepu, która jest wydzielona z bryły budynku trwałymi przegrodami budowlanymi. W pozostałej części budynku, po zakończeniu w lipcu 2009 r. działalności handlowej, prowadzona jest wyprzedaż zbędnego wyposażenia. Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że dostawa przedmiotowego budynku będzie zwolniona od podatku, z tym że podstawą do zastosowania tego zwolnienia w odniesieniu do jego części (12m2) będzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż była ona oddana w najem i upłynęły od tej chwili ponad 2 lata. Natomiast dostawa pozostałej części tego budynku będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy. W związku z powyższym, na podstawie § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnione będzie również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym budynek ten się znajduje. Mając na względzie fakt, że zdaniem Spółdzielni powyższa dostawa budynku powinna być w całości zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stanowisko należało uznać za nieprawidłowe. Jednocześnie informuje się, że kwestia stawki podatku obowiązującej do dostawy gruntu została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej nr ITPP2/443-649b/10/AF Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.