I SA/Po 332/97

Ratio legis art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ stanowi wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wartości wspólnej pracy obojga małżonków, wykonywanej w zakresie działalności gospodarczej jednego z nich, a wykładnia rozszerzająca tego przepisu, jak każdego innego przepisu podatkowego jest niedopuszczalna. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Problem w sprawie sprowadza się do wykładni art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ według którego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów - wartości pracy współmałżonka podatnika i jego nieletnich dzieci. Oczywiście chodzi w tym przepisie o współpracę małżonka z podatniczką w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Wyniki współpracy obojga małżonków w postaci dochodu wchodzą w skład ustawowej wspólności małżeńskiej majątkowej i stanowią dorobek małżonków. W niniejszym przypadku, zgodnie z ustaleniami organów podatkowych, małżonek podatniczki jest architektem uprawnionym i wykonującym na zamówienie projekty budowy i przebudowy obiektów architektonicznych za wynagrodzeniem. Ten rodzaj działalności ma charakter twórczy i określony został w art. 1 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 6 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych /Dz.U. nr 24 poz. 83/ jako przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości i przeznaczenia. W niniejszym przypadku występuje pod postacią projektu architektonicznego przebudowy obiektu budowlanego, ściśle określonego i na zamówienie właściciela tego obiektu. Poza sporem jest, że podatniczka nie posiada kwalifikacji do sporządzania projektów architektonicznych oraz że w zakresie jej działalności gospodarczej pozostaje jedynie pośredniczenie między zamawiającym inwestorem i wykonawcą projektu architektonicznego oraz dopełnienie wszelkich formalności z tym związanych, zakończonych zainkasowaniem ceny projektu i uiszczeniem należności autora projektu. Już z tych przyczyn należy wykluczyć udział podatniczki w wykonywaniu projektów architektonicznych przez jej małżonka. Zgodnie z brzmieniem art. 33 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego prawa twórcy projektów architektonicznych stanowią odrębny majątek małżonka-twórcy - nie objęty ustawową wspólnością majątkową obojga małżonków. Ratio legis art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ stanowi wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wartości wspólnej pracy obojga małżonków, wykonywanej w zakresie działalności gospodarczej jednego z nich, a wykładnia rozszerzająca tego przepisu, jak każdego innego przepisu podatkowego jest niedopuszczalna. Reasumując, za błędny należy uznać pogląd prawny organów podatkowych, dotyczący zaliczenia wartości utworów architektonicznych do pracy świadczonej przez oboje małżonków w ramach prowadzonej przez podatniczkę działalności gospodarczej. Nie można także podzielić stanowiska Izby Skarbowej co do konieczności zawarcia odrębnej umowy sprzedaży praw autorskich, tzw. licencyjnej, inwestorowi, na którego zamówienie sporządzony został projekt architektoniczny oraz że bez przeniesienia praw autorskich, utwór architektoniczny nie miałby sensu gospodarczego dla zamawiającego. Pogląd ten pozostaje w sprzeczności z art. 61 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych /Dz.U. nr 24 poz. 83/ w brzmieniu "Jeżeli umowa nie stanowi inaczej, nabycie od twórcy egzemplarza projektu architektonicznego, lub architektoniczno-urbanistycznego, obejmuje prawo zastosowania go tylko do jednej budowy". W niniejszym przypadku Izba Skarbowa stwierdza, że projekty architektoniczne polegały na modernizacji budynków inwestora a zatem dotyczyły określonego terenu i obiektów budowlanych zaistniałych na nieruchomości inwestora zamawiającego projekty w celu ich jednorazowego wykorzystania. Z kolei art. 65 ustawy stanowi, że w braku wyraźnego postanowienia o przeniesieniu prawa, uważa się, że twórca udzielił licencji, co zgodnie z art. 66 ustawy uprawnia nabywcę egzemplarza utworu do korzystania z niego przez okres 5 lat. Ubocznie zauważa się, że Izba Skarbowa wnikała w kwestie nie związane bezpośrednio z prawem podatkowym co niepotrzebnie zaciemniło przedmiot postępowania podatkowego i w konsekwencji doprowadziło do przyjęcia, że wypłacona małżonkowi cena utworów była zasadna i powinien zapłacić od niej podatek dochodowy, przy jednoczesnej odmowie uznania tej wypłaty za nie stanowiącą kosztu uzyskania przychodu przez skarżącą podatniczkę, prowadzącą działalność gospodarczą. Słusznie zatem skarżący zarzucają zawyżenie podstawy opodatkowania wymierzonym podatkiem dochodowym uzupełniającym. Z tych przyczyn i wobec stwierdzenia, że zaskarżona decyzja zapadła z naruszeniem przepisów prawa materialnego podatkowego na zasadzie art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ należało orzec jak w sentencji. Postanowienie o kosztach znajduje uzasadnienie w treści art. 55 ust. 1 powołanej ustawy.