I SA/Ka 1028/96

1. Decyzja określająca zobowiązanie podatkowe nie może zawierać rozstrzygnięcia o wysokości należnych odsetek. Decyzję taką wydaje organ podatkowy wtedy, gdy zaistnieje spór co do występowania zaległości podatkowej i wysokości należnych odsetek. 2. Ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego oraz umorzenie zaległości podatkowej to dwa różne zagadnienia, dla których rozstrzygnięcia należy toczyć dwa oddzielne postępowania administracyjne. Jest poza sporem, że postępowania te mogą czasem pozostawać w ścisłym związku, co nie oznacza jednak, iż w jednym z nich możliwe jest ustalenie, czy też weryfikowanie przesłanek właściwych dla rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem drugiego z nich. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa. W pierwszej kolejności należy rozważyć czy w powyższej sprawie ma zastosowanie pogląd, wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 lipca 1997 r. I SA/Ka 280/96, że artykuł 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./ jest samoistną podstawą do wydania decyzji deklaratoryjnej przez organ podatkowy, korygującej wysokość podatku wykazanego przez podatnika w zeznaniu podatkowym. Zobowiązania podatkowe powstają też z mocy samego prawa. W myśl art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /t.j. Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486/ jeżeli z przepisów prawa wynika obowiązek wykonania zobowiązania podatkowego bez uprzedniego doręczenia decyzji, zobowiązanie podatkowe powstaje z chwilą zaistnienia okoliczności, z którymi przepisy prawa łączą powstanie takiego zobowiązania. O tym, czy zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy samego prawa przesądzają więc przepisy szczegółowe. Takim przepisem jest art. 45 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./. Przepis ten nakłada na podatników zobowiązanych do złożenia zeznania, obowiązek wpłacenia do 30 kwietnia roku następnego po roku podatkowym, różnicy między wyższym podatkiem należnym od dochodu wynikającego z zeznania a sumą należnych za dany rok zaliczek, w tym również sumą zaliczek pobranych przez płatników. Z kolei według ust. 6 tego samego artykułu podatek dochodowy wynikający z zeznania podatkowego jest podatkiem należnym za dany rok, chyba że Urząd Skarbowy wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku. Tak więc decyzja organu I instancji ma charakter deklaratoryjny a nie konstytucyjny, jak tego domaga się skarżący. W związku z tym nie można mówić o naruszeniu przepisów kodeksu postępowania administracyjnego wskazanych w skardze, a zatem naliczenie odsetek począwszy od dnia 1 maja 1993 r. należy uznać za prawidłowe, gdyż strona od tej daty pozostawała w zwłoce z zapłatą podatku. W wyroku z dnia 17 lipca 1997 r., I SA/Ka 15/97 Sąd zaakcentował, że decyzja określająca zobowiązanie podatkowe nie może zawierać rozstrzygnięcia o wysokości należnych odsetek. Decyzję taką wydaje organ podatkowy wtedy, gdy zaistnieje spór co do występowania zaległości podatkowej i wysokości należnych odsetek. Biorąc pod uwagę przedstawiony pogląd Naczelny Sąd Administracyjny w rozpatrywanej sprawie nie był uprawniony do kontroli co do wysokości naliczonych odsetek. Zakres kontroli sądowoadministracyjnej został w tej sprawie wyznaczony przez przepisy art. 21 i art. 22 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./. W ich świetle Sąd jest uprawniony wyłącznie do oceny legalności podjętej decyzji o wymiarze podatku dochodowego od osób fizycznych za 1992 r. Nie jest natomiast uprawniony do oceny przesłanek podnoszonych przez skarżącego, a dotyczących zaginięcia ksiąg przychodów i rozchodów, które mogą mieć wpływ na decyzję w przedmiocie umorzenia zaległych odsetek. Sprawa ta jest jednak przedmiotem odrębnego postępowania nie zakończonego jeszcze decyzją ostateczną Izby Skarbowej. Na marginesie należy jednak zauważyć, że zawiniona przez organy podatkowe przewlekłość postępowania może stanowić postawę do umorzenia zaległych odsetek. W sprawie I SA/Ka 913/96 w uzasadnieniu wyroku z dnia 17 grudnia 1997 r. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego oraz umorzenie zaległości podatkowej to dwa różne zagadnienia, dla których rozstrzygnięcia należy toczyć dwa oddzielne postępowania administracyjne. Jest poza sporem, że postępowania te mogą czasem pozostawać w ścisłym związku, co nie oznacza jednak, iż w jednym z nich możliwe jest ustalenie, czy też weryfikowanie przesłanek właściwych dla rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem drugiego z nich. Reasumując należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu i na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, skargę jako nieuzasadnioną oddalono.