I SA/Gd 1991/96

1. Podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów podatkowych wszelkie poniesione koszty, jeżeli wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, oraz że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów; naturalnie pod warunkiem, że nie są one wymienione na liście negatywnej. Kwalifikacja danych kosztów do kosztów uzyskania przychodu należy do podatnika. 2. Organy podatkowe są upoważnione do przeprowadzenia postępowania, którego celem jest weryfikacja działań podatnika kwalifikujących koszty uzyskania przychodu. Decyzją z dnia 8 października 1996 r. Izba Skarbowa w T. uchyliła decyzję Urzędu Skarbowego w T. z dnia 19 czerwca 1996 r. i orzekła o wysokości należnego od Przedsiębiorstwa "W." Spółki z o.o. w T. podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1994 roku. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że przeprowadzona przez pracowników Urzędu Skarbowego w T. kontrola w zakresie prawidłowości rozliczania zobowiązań podatkowych za 1994 r. m.in. w podatku od towarów i usług wykazała, iż Spółka w kontrolowanym okresie odliczała podatek naliczony związany z zakupem paliwa oraz części zamiennych do samochodów osobowych, którymi rozporządzała w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ - naruszając przez to dyspozycje art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Biorąc powyższe pod uwagę Urząd Skarbowy w T. mocą decyzji z dnia 19 czerwca 1996 r. ustalił spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1994 r. z uwzględnieniem zwiększenia podatku należnego na podstawie art. 27 ust. 5 pkt 2 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług. Decyzję tę Spółka zaskarżyła odwołaniem z dnia 8 lipca 1996 r., gdzie prezentując swoje stanowisko dotyczące wydatków związanych z zakupem paliwa i części do samochodów wnosiła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji. Izba Skarbowa w T. decyzją z dnia 8 października 1996 r. uchyliła zaskarżoną decyzję w całości i ustaliła zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące w odmiennych wysokościach, odstępując również od zwiększenia podatku należnego na zasadzie art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarga na ostateczną decyzję Izby Skarbowej zarzuca, iż zaskarżona decyzja została wydana bez należytego rozważenia wszystkich okoliczności sprawy, a w szczególności z naruszeniem art. 25 ust. 1 pkt 3 wyżej cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług (...) oraz art. 7 i art. 8 Kpa. Spółka wywodzi, iż organy podatkowe nie mogą narzucać podatnikowi sposobu korzystania z pojazdu samochodowego ani też wielkości uzasadnionych zakupów wymaganych dla korzystania z tych pojazdów. Twierdzi, że zakup lepszych gatunków benzyny podyktowany był chęcią zapewnienia korzystniejszej eksploatacji pojazdu, wobec czego wydatki na ten cel są kosztami uzyskania przychodu. Izba Skarbowa w T. wniosła o oddalenie skargi. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Brak jest uzasadnionych podstaw do uwzględnienia skargi, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Spór między stronami sprowadza się do oceny, czy wykazane przez stronę skarżącą wydatki w zakresie zakwestionowanym przez Izbę Skarbową, stanowić mogą koszt uzyskania przychodu. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają jednoznacznej definicji kosztów podatkowych. Podstawowe znaczenie w ich ustalaniu mają art. 15 i art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Od początku obowiązywania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pojęcie kosztu podatkowego było przedmiotem sporów w piśmiennictwie podatkowym, przy czym nie brakowało poglądów, że kosztem uzyskania są wszelkie koszty poniesione przez podatnika w związku z jego działalnością, z wyjątkiem kosztów wymienionych na liście negatywnej w ustawie podatkowej. Pomijano tu kwestię związku kosztów nie wymienionych na liście negatywnej z przychodami; wystarczającym argumentem do uznania kosztu za podatkowy był sam fakt, iż koszt był związany z działalnością podatnika /i nie był wymieniony na liście negatywnej/. Te poglądy zweryfikowało jednak orzecznictwo sądowe - Tezy licznych wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego doprowadziły do wniosku, że podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów podatkowych wszelkie poniesione koszty, jeżeli wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, oraz że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów; naturalnie pod warunkiem, że nie są one wymienione na liście negatywnej. Kwalifikacja danych kosztów do kosztów uzyskania przychodu należy do podatnika. Jednakże organy podatkowe w ramach posiadanych uprawnień mogą oceniać, czy czynności podatnika w tym zakresie nie naruszają prawa. Wynika z tego, że organy podatkowe są upoważnione do przeprowadzenia postępowania, którego celem jest weryfikacja działań podatnika kwalifikujących koszty uzyskania przychodu. W związku z tym organy podatkowe mogą żądać wyjaśnień i dokumentów potwierdzających sam fakt poniesienia zakwestionowanego wydatku i jego związku z przychodem. Następnie ich rolą jest ocena, czy okoliczności sprawy pozwalają na zakwalifikowanie danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu. Decyzja organów podatkowych w tym zakresie wymaga tak uzasadnienia faktycznego, jak i prawnego. Rola Sądu oceniającego legalność decyzji organów podatkowych w tej mierze polega na stwierdzeniu, czy ocena zdarzeń podatkowych przez nią dokonana mieści się w granicach prawa. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie I SA/Gd 2154/96 wyrokiem z dnia 23 września 1998 r. oddalił skargę Spółki, w której strona zakwestionowała ocenę wydatków, w tym m.in. na paliwo, które zdaniem organów podatkowych nie mogły być uznane za koszt uzyskania przychodu. W niniejszej sprawie zarzuty podniesione w skardze także nie zasługują na uwzględnienie. Zgodnie bowiem z art. 25 ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług (...) obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywania przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Analizując natomiast rodzaj i ilość zakupowanego paliwa nie można było znaleźć związku między zakupami benzyny bezołowiowej i wysokooktanowej z rodzajem paliw stosowanych do samochodów dostawczych marki "Żuk" eksploatowanych w Spółce, które zgodnie z wymogami technicznymi wykorzystywały jako paliwo olej napędowy i benzynę niskooktanową /wpisy do dowodów rejestracyjnych/. Trudno zgodzić się w tym miejscu z twierdzeniem strony skarżącej, iż zakupy lepszych gatunków benzyny podyktowane były efektywniejszą eksploatacją posiadanych samochodów, gdyż ich uwarunkowania techniczne - silnik o zapłonie samoczynnym - wykluczały korzystanie z etyliny, natomiast konstrukcja silnika o zapłonie iskrowym w samochodzie marki "Żuk" nie przewiduje konieczności stosowania benzyny wysokooktanowej, a benzyna bezołowiowa dla tego rodzaju silników jest wręcz szkodliwa i mogłaby doprowadzić do ich trwałego uszkodzenia. Chybionym jest również zarzut, iż Izba Skarbowa swoje rozstrzygnięcie oparła na stwierdzeniu (...), "że nie występują braki na rynku paliwowym i można było kupować gorsze gatunki paliwa (...)," jako że, jak już wcześniej wskazano warunki techniczne przedmiotowych samochodów dostawczych wykorzystywanych w działalności Spółki nie wymagały stosowania lepszych rodzajów paliwa. Uwzględniając powyższe, nie można również uznać zarzutów strony skarżącej odnośnie naruszenia w postępowaniu podatkowym art. 7 i art. 8 Kpa ponieważ wydanie zaskarżonej decyzji zostało poprzedzone wnikliwym postępowaniem dowodowym, w trakcie którego zebrano dowody, poddane następnie ocenie w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego, czemu dano wyraz w uzasadnieniach decyzji, zarówno pierwszej jak i drugiej instancji. Ocena ta nie jest dowolna i mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów, a w szczególności jest zgodna z zasadami poprawnego rozumowania ekonomiki kosztów, oraz zwykłego doświadczenia życiowego. W związku z tym, Naczelny Sąd Administracyjny uznając skargę za bezzasadną na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł, jak w sentencji wyroku.