I SA/Łd 421/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA, J. Antosik, Sędziowie NSA, P. Janicki, A. Cudak (spr.), Protokolant K. Brykalska-Stępień, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2004 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w K. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za 2000 r. oddala skargę Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Ł przeprowadził w spółce z o. o. A z siedzibą w K. kontrolę rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000r. W wyniku tej kontroli Inspektor stwierdził między innymi, że spółka w okresie objętym kontrolą zaniżyła podatek należny poprzez zastosowanie 7% stawki podatku do sprzedaży wykonywanych izolacji natryskowych z pianki poliuretanowej, kwalifikując je jako "płyty z poliuretanów" o symbolu SWW 1361-36 (łączna kwota zaniżenia podatku - 214.075 zł.). W związku z powyższymi uchybieniami, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł, decyzją z dnia [...] określił spółce za poszczególne miesiące 2000 r. m.in. zaległość w podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 215.839 zł. wraz z należnymi odsetkami w wysokości 152.644,30 zł. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 64.751,70 zł. Strona nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem w swoim odwołaniu zażądała uchylenia przedmiotowej decyzji w części dotyczącej ustalenia 22% stawki podatku od towarów i usług, przypisanej w przedmiotowej decyzji dla przedmiotu działalności podatnika. Izba Skarbowa w Ł, po rozpoznaniu odwołania podatnika, decyzją z dnia [...], utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W toku postępowania administracyjnego ustalono, że spółka w 2000 r. wykonywała w budynkach izolacje natryskowe z pianki poliuretanowej. Izolacje te były wytwarzane z dwóch komponentów importowanych z Holandii, tj. resinolu oraz urestylu przy zastosowaniu specjalistycznej maszyny samobieżnej składającej się z samochodu DAF, agregatu, generatora i kompresora. Komponenty do wytworzenia pianki dowożone były do klienta w osobnych beczkach zamocowanych w części ładunkowej samochodu DAF. Następnie w specjalistycznym urządzeniu poszczególne składniki, tj. resinol i urestyl były łączone i w wyniku reakcji chemicznej powstawała pianka poliuretanowa, która była przetłaczana do węża technologicznego zakończonego pistoletem, za pomocą, którego następował natrysk pianki bezpośrednio na ściany i stropy obiektów budowlanych (np. w przechowalniach owoców, warzyw, kurnikach, pieczarkarniach, suszarniach itp.) z wyłączeniem obiektów budownictwa mieszkaniowego. W ten sposób powstawała bezspoinowa izolacja cieplna ścian, która traktowana była przez spółkę jako towar, tj. jako jednorodna płyta z pianki poliuretanowej o symbolu SWW 1361-36, opodatkowany 7 % stawką podatku od towarów i usług na podstawie art. 51 ust. 1 pkt 2 lit. a, poz. 48 załącznika nr 5 do powyższej ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W wyniku przeprowadzonej kontroli dokumentów źródłowych za 2000r. stwierdzono, że wykonywane przez spółkę izolacje metodą natryskową nie są towarem, lecz usługą (robotą) budowlaną mieszczącą się w kategorii PKWiU 45.32.11 podlegającą, zgodnie z art. 18 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%. Zdaniem Izby Skarbowej, Inspektor słusznie uznał, że spółka wykonując izolacje termiczne z pianki poliuretanowej świadczyła usługę, robotę budowlaną, a nie dokonywała sprzedaży towaru, tj. płyt z poliuretanów o symbolu SWW 1361-36. Wykonywane przez spółkę izolacje z pianki służyły do ocieplania budynków wyłącznie zleceniodawcom, a zatem nie były przekazywane do dalszej sprzedaży, nie mogły stać się przedmiotem obrotu. Urząd Statystyczny w Ł, pismem z dnia 10 lipca 2002 r. stwierdził, że wykonywanie natrysków izolacyjnych na obiektach budowlanych mieści się w grupowaniu PKWiU 45.32.11-00.00 "Roboty związane z montażem izolacji termicznej, (PKWiU 45.32.11 - roboty związane z zakładaniem izolacji termicznej)". Spółka nie zgodziła się jednak z powyższą opinią Urzędu Statystycznego i złożyła odwołanie do Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w W., wnosząc o dokonanie weryfikacji w zakresie prawidłowej klasyfikacji przedmiotu działalności spółki. Główny Urząd Statystyczny w W. w swojej opinii wyjaśnił, że w grupowaniu PKWiU 45.32.11 klasyfikowane są między innymi roboty budowlane polegające na wykonywaniu izolacji termicznej w obiektach budowlanych, niezależnie od rodzaju zastosowanej w tym celu technologii. Ponadto stwierdził, że efektem działalności spółki A nie są wyroby mogące być przedmiotem obrotu, lecz izolacja termiczna wykonana w konkretnym obiekcie budowlanym. Opinia ta została wydana po zapoznaniu się z złożonymi przez stronę ekspertyzami. Organ odwoławczy wskazał, że opinia Urzędu Statystycznego w G., korzystna dla podatnika, skierowana została do spółki B. z siedzibą w K.. Jednocześnie podkreślono, że przy ocenie danej czynności jako usługi istotne znaczenie ma charakter czynności podjętej przez spółkę w ramach umowy zawartej ze zleceniodawcą. Z akt sprawy wynika, że przed montażem każdej termoizolacji składana była oferta wraz z zamówieniem podpisanym zawsze przez obie strony umowy. Z dokumentów tych wynika, że umowa zawarta pomiędzy stronami dotyczy wykonania izolacji metodą natrysku pianką poliuretanową. Wartość przedmiotu umowy wyliczana była w zależności od wielkości powierzchni, na której umieszczona miała być izolacja. Po wykonaniu umowy sporządzano protokół zdawczo-odbiorczy, dotyczący wykonania metodą natrysku termoizolacji z pianki oraz wystawiano fakturę VAT dokumentującą sprzedaż izolacji z pianki poliuretanowej. Z uwagi na powyższe, mając na uwadze klasyfikację dokonaną przez organa statystyczne oraz dokonując oceny charakteru prawnego umów łączących strony organ skarbowy uznał, że istotą czynności będących ich przedmiotem były usługi, wykonanie izolacji termicznej zgodnie z zamówieniami klientów, które stosownie do treści art. 2 ust. 1 i art. 18 ust. 1 powyższej ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%. Zdaniem Izby Skarbowej organ pierwszej instancji nie przekroczył granicy swobodnej oceny zebranego materiału dowodowego. Fakt, że wynik dokonanej oceny nie jest zgodny z oczekiwaniami podatnika nie może skutkować zarzutem w postaci naruszenia przepisów prawa przez organ pierwszej instancji. Powyższą decyzję zaskarżył skargą do Sądu podatnik A spółka z o.o. w K.. Skarżący zarzucił decyzji naruszenie art. 51 ust. l pkt 2a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług przez błędne uznanie, że sprzedawane przez skarżących płyty poliuretanowe są sklasyfikowane w grupie 45.32.12. - "roboty izolacyjne pozostałe", podczas gdy faktycznie przedmiotowe płyty poliuretanowe produkowane przez skarżącą spółkę są materiałem budowlanym służącym izolacji, wymienionym w poz. 48 załącznika nr 5 do ustawy o podatku VAT i winny podlegać opodatkowaniu wg stawki 7%, a nie 22%. Zarzucono również naruszenie Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, stanowiących załącznik do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264) w zakresie prawidłowości dokonanej klasyfikacji działalności podatnika. Skarżący podniósł także obrazę art. 122, art.180, art. 187, art. 191 oraz art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, z późn. zm.) przez pominięcie wyjaśnień podatnika składanych w trakcie prowadzonej kontroli, a dotyczących aktów staranności związanych z zastosowaniem właściwej stawki podatku od towarów i usług, w tym opinii Wojewódzkiego Urzędu Statystycznego w G. z dnia 23 października 1998 r. Autor skargi zarzucił też naruszenie zasady zaufania do organów Państwa, art. 8 k.p.a., narażenie na uszczerbek spółki działającej w przekonaniu, iż odnoszące się do niej działania organów państwa są prawidłowe i odpowiadające prawu. Ponadto wskazano, że w przypadku uznania, iż jedynie właściwą stawką podatku VAT dla czynności wykonywanych przez skarżącego jest 22%, nie uwzględniono przy wydawaniu przedmiotowej decyzji orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 4 grudnia 2001 r., sygn. akt SK 18/2000, który orzekł o odpowiedzialności państwa za szkody wyrządzone przez jego funkcjonariuszy, czyli pracowników organów władzy, administracji rządowej i samorządowej, gospodarki państwowej, urzędników, sędziów, posłów, senatorów, członków rządu, gdzie Trybunał uznał, że dla przyjęcia odpowiedzialności materialnej przez skarb państwa nie jest ważne ani niezbędne stwierdzenie winy urzędnika za wyrządzoną obywatelowi szkodę. W przedmiotowej sprawie podstawą dla przyjęcia jako prawidłowej stawki podatku VAT była opinia Urzędu Statystycznego w G. z dnia 23 października 1998 r. oraz nie uwzględnienie okoliczności, że w tej samej sprawie tj. ustalenia prawidłowości stosowanej stawki podatku VAT w związku z dokonywanymi zwrotami podatku 29-krotnie ustosunkowywał się Urząd Skarbowy w K. w formie decyzji administracyjnych (24 postanowienia, 5 decyzji w dotychczasowej działalności podatnika), co jedynie utwierdziło skarżącego w prawidłowości dokonywanych rozliczeń podatkowych oraz stosowanej stawki podatku od towarów i usług VAT. Wskazując na powyższe uchybienia autor skargi wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Spór w niniejszej sprawie odnosi się do przedmiotu sprzedaży dokonywanej przez podatnika. Zdaniem skarżącego, przedmiotem obrotu był towar w postaci płyt poliuretanowych, produkowanych na miejscu u odbiorcy. Z kolei Izba Skarbowa uważa, że podatnik dokonywał sprzedaży usługi polegającej na wykonywaniu w budynkach izolacji natryskowej z pianki poliuretanowej. W zależności od przedmiotu sprzedaży, różna jest stawka podatku od towarów usług. W powyższym sporze rację należy przyznać Izbie Skarbowej. Nie ulega wątpliwości, że ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym posługuje się własnym pojęciem towaru. W świetle jej przepisów towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części (art. 4 pkt 1), będące przedmiotem czynności określonych w art. 2, wymienionych w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej. Z kolei poszukujących definicji wyrazu "usługa" ustawodawca odsyła do pojęć stosowanych w przepisach o statystyce państwowej (art. 4 pkt 2). Przedmiot spornej sprzedaży w postaci wykonywania izolacji natryskowej z pianki poliuretanowej w żadnej mierze nie mieści się w hipotezie art. 4 pkt 1 analizowanej ustawy. Nie sposób bowiem zasadnie twierdzić, że przedmiotem umowy sprzedaży była rzecz ruchoma, wytwarzana na miejscu, bądź też część budynku. Wyniki wykładni językowej w sposób jednoznaczny wskazują na to, że przedmiotem obrotu nie był towar w znaczeniu użytym przez powyższy przepis. Należy podkreślić, że zgodnie z art. 40 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. Nr 88, poz. 439 z późn. zm.) Prezes Głównego Urzędu Statystycznego, w porozumieniu z właściwymi naczelnymi organami administracji państwowej, opracowuje podstawowe do określenia przebiegu i opisu procesów gospodarczych i społecznych standardowe klasyfikacje i nomenklatury, wzajemne relacje między nimi oraz ich interpretacje. Standardowe klasyfikacje i nomenklatury, wprowadza Rada Ministrów w drodze rozporządzenia. Jednym z aktów wykonawczych jest rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U Nr 42, poz. 264 z późn. zm.). Stosownie do treści art. 25 ust. 1 pkt 6 powyższej ustawy do zadań Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego należy między innymi interpretacja standardowych klasyfikacji, nomenklatur i definicji podstawowych kategorii, ustalanie wzajemnych relacji między nimi. Zadania w zakresie interpretacji wykonują urzędy statystyczne. Wskazując na powyższe trzeba wskazać, że w toku postępowania kontrolnego Urząd Statystyczny w Ł wydał opinię, zawartą w piśmie z dnia 10 lipca 2002 r. Organ statystyczny uznał, że przedmiot działalności spółki w postaci wykonywania natrysków izolacyjnych na obiektach budowlanych mieści się w grupowaniu PKWiU 45.32.11-00.00 "roboty związane z montażem izolacji termicznej". Opinia ta była konsekwencją pisma Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 4 lipca 2002 r. Przy czym należy podkreślić, że pytanie organu kontroli zawierało opis procesu technologicznego. Podatnik niezadowolony z tej opinii, złożył odwołanie do Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego. Oczywiście interpretacje, opinie urzędów statystycznych, dotyczące standardowych klasyfikacji, nie mają charakteru decyzji administracyjnych ani innych aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej podlegających zaskarżeniu (zob. postanowienie NSA z dnia 29 maja 2003 r., S.A. 2968/02, Wokanda 2003, nr 10, s. 389). Dlatego też to pismo podatnika należy traktować jako wniosek o opinię klasyfikacyjną. Przy czym ten wniosek zawierał, oprócz polemiki z opinią Urzędu Statystycznego w Ł, szereg argumentów na wykazanie tez prezentowanych przez podatnika. Prezes Głównego Urzędu Statystycznego podtrzymał wcześniejszą opinię Urzędu Statystycznego w Ł, podkreślając, że w grupowaniu 45.32.11 klasyfikowane są między innymi roboty budowlane polegające na wykonywaniu izolacji termicznej, niezależnie od rodzaju zastosowanej technologii. Zatem z opinii organów statystycznych wynika jednoznacznie, że przedmiotem sprzedaży była usługa, a nie towar. Wprawdzie w judykaturze przyjmuje się, w zasadzie jednolicie, że tzw. opinie klasyfikacyjne organów statystycznych nie są wiążące zarówno dla organu podatkowego, jak i dla podatnika. Stanowią one jednak dowód w postępowaniu dotyczącym ewentualnego wymiaru podatku od towarów i usług, i jak każdy inny dowód podlegają swobodnej ocenie organu podatkowego, a w razie skargi - ocenie sądu administracyjnego (zob. wyrok SN z 26 stycznia 2000 r., III RN 121/99, OSNAP 2000 nr 21, poz. 777; wyrok NSA z dnia 8 września 1997 r., I SA/Ka 780/97; wyrok NSA z dnia 10 lutego 1998 r., I SA/Łd 1147/96; wyrok NSA z dnia 2 października 2000 r., I SA/Lu 599/99; wyrok NSA z dnia 20 marca 2002 r., I SA/Gd 1810/99; wyrok NSA z dnia 8 maja 2002 r., SA/Sz 2279/00). Ponadto należy podkreślić, że Izba Skarbowa oparła się nie tylko na powyższych opiniach organów statystycznych. Dokonano również analizy dokumentacji podatnika, związanej z zawieranymi umowami z kontrahentami. W druku oferty spółka mówi o "wykonaniu izolacji metodą natrysku pianką poliuretanową". Koszt izolacji określany jest według powierzchni i grubości. Zamówienie obejmuje "wykonanie izolacji". W protokole zdawczo-odbiorczym strony umowy określane są jako inwestor i wykonawca, a więc identycznie jak w przypadku umowy o roboty budowlane, a nie jak przy umowie sprzedaży. W tym protokole mówi się o wykonaniu termoizolacji pianką PUR – Super oraz stwierdza się, że prace zostały wykonane bez zastrzeżeń. Wszystkie powyższe dokumenty zostały wytworzone przez skarżącą spółkę. Z treści zaś tych dokumentów wynika jednoznacznie, że przedmiotem umowy nie była sprzedaż płyt poliuretanowych, lecz sprzedaż usługi polegającej na wykonaniu izolacji termicznej obiektu. Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że organ pierwszej oraz drugiej instancji w sposób wszechstronny i zupełny zebrał w sprawie materiał dowodowy. Oceniając zaś ten materiał dowodowy nie przekroczono granic swobodnej oceny dowodów, określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Stąd też zasadnie uznano, że nie może mieć zastosowania przepis art. 51 ust. 1 pkt 2 lit. a (w brzmieniu obowiązującym w 2000 r.), zgodnie, z którym opodatkowaniu podatkiem według stawki 7% podlega również sprzedaż w okresie do dnia 31 grudnia 2000 r. materiałów budowlanych i usług (robót) określonych w załączniku nr 5 do ustawy. Powyższe roboty budowlano-montażowe, wykonywane w lokalach użytkowych, podlegają opodatkowaniu według stawki podatku wynoszącej 22% (art. 18 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Dlatego też nie jest uzasadniony zarzut naruszenia przepisu prawa materialnego, a mianowicie art. 51 ust. 1 pkt 2 lit. a analizowanej ustawy. Skarżący powołuje się na szereg opinii złożonych przez siebie w toku postępowania administracyjnego, między innymi pismo Instytutu Techniki Budowlanej w W., aprobata techniczna, opinia Z. C. i E. L. Dokumenty te, stosownie do treści art. 180§1 Ordynacji podatkowej, są dowodami w postępowaniu podatkowym i podlegają swobodnej ocenie dowodów, zgodnie z regułami określonymi w art. 191 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy dokonał oceny tych dowodów, czemu dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ocena ta zasługuje na akceptację, zwłaszcza w kontekście opinii Urzędu Statystycznego w Ł i opinii Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego oraz wspomnianych wcześniej druków zamówień i protokołów zdawczo – odbiorczych. Zresztą należy podkreślić, że aprobata techniczna dotyczy wyłącznie przydatności do stosowania w budownictwie pianki poliuretanowej, nie przesądzając w żadnym razie o klasyfikacji. Natomiast dwie ostatnie ze wspomnianych opinii były dokumentami związanymi ze spółką B. spółka z o.o. w K.. Nie można się również zgodzić z zarzutem naruszenia przez organ podatkowy Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Autor skargi, przytaczając i cytując te Zasady, nie wskazuje, w jakim zakresie organ podatkowy naruszył je. Nie precyzuje również zastosowanie, których z przytoczonych zasad przesądza o prawidłowości klasyfikacji dokonywanej przez podatnika. Wbrew twierdzeniom skarżącej spółki Izba Skarbowa w zaskarżonej decyzji w sposób prawidłowy dokonała wykładni norm Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Wykładnia ta została dokonana w oparciu o wyżej wskazane dowody. Warto również podkreślić, że podstawową stawką podatku od towarów i usług jest stawka 22%. Dlatego w przypadku stosowania stawki preferencyjnej, stanowiącej wyjątek od powyższej zasady, szczególny obowiązek prawidłowego zaklasyfikowania sprzedawanego towaru lub usługi do właściwego symbolu statystycznego spoczywa na podatniku, który w przypadku wystąpienia trudności w ustaleniu właściwego grupowania, do jakiego zaliczyć należy dany towar lub usługę, winien zwrócić się do uprawnionego organu statystycznego, którym jest Główny Urząd Statystyczny i podległe mu Urzędy Statystyczne, powołane, w myśl art. 25 ust. 1 pkt 6 i ust. 2 ustawy z 1995 r. o statystyce publicznej, między innymi do interpretacji i udzielania wyjaśnień związanych ze stosowaniem klasyfikacji statystycznych. Podatnik w swych wyjaśnieniach powoływał się na opinię Urzędu Statystycznego w G. z dnia 23 października 1998 r. Organ statystyczny wskazał w niej, że jest to działalność produkcyjna, a wyrób należy klasyfikować w podkategorii PKWiU 25.21.41-50.20 "płyty komórkowe z poliuretanów". Jednakże powyższa opinia nie może, tak jak chce tego skarżący, mieć decydującego znaczenia z dwóch powodów. Po pierwsze, interpretacja ta została wydana na rzecz innego podmiotu gospodarczego, a mianowicie B. spółka z o.o. w K.. Wprawdzie skarżący wskazuje na istnienie powiązań kapitałowych, jednakże nie zmienia to faktu, że są to dwie odrębne osoby prawne. Zatem nie można zasadnie twierdzić, że poprzednia opinia Urzędu Statystycznego w G. wprowadziła skarżącego w błąd. Po drugie, oceniając odpowiedź Urzędu Statystycznego należy zawsze brać pod uwagę pytanie, które było impulsem do wydania opinii. W tym wypadku interpretacja została wydana na skutek pisma spółki B. w K. z dnia 6 października 1998 r. Pytanie podatnika zostało jednak jednoznacznie i subiektywnie sformułowane z prośbą o zakwalifikowanie sprzedaży materiału izolacyjnego z pianki poliuretanowej, produkowanej na miejscu u klienta. Stąd też w opinii Urzędu Statystycznego zawarte jest sformułowanie, że "opisana w piśmie działalność jest działalnością produkcyjną". Z tych też powodów, posługiwanie się przez skarżącego w swojej działalności opinią Urzędu Statystycznego w G., nie może być przesądzające w zakresie uznania, że podatnik dopełnił aktów staranności związanych z zastosowaniem właściwej stawki podatku od towarów i usług. Także nie ma racji skarżący podnosząc zarzut naruszenia zasady zaufania do organów państwa. Autor skargi powołuje się na przepis art. 8 k.p.a. W niniejszym postępowaniu może mieć jedynie zastosowanie przepis art. 121§1 Ordynacji podatkowej i wyrażona w tej normie prawnej zasada zaufania do organów podatkowych. Powyższe uchybienie skarżący dopatruje się w tym, że szereg wcześniejszych kontroli nie wykazała wadliwości postępowania podatnika w spornym zakresie. Okoliczność, że wcześniej nie dostrzeżono naruszenia prawa przez podatnika lub przyjęto interpretację przepisów korzystniejszą dla podatnika, nie może decydować o konieczności jej powielania. Zasada wyrażona w art. 121 Ordynacji podatkowej, iż postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem i powielających poprzednie błędy (zob. wyrok NSA z dnia 8 grudnia 1999 r., S.A./Sz. 1775/98; wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2001 r., I S.A./Gd 1145/99). Fakt błędnego wcześniejszego postępowania przez organy podatkowe, nie wpływa jednak na byt prawny zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa (zob. wyrok NSA z dnia 12 maja 2000 r., I S.A./Kr 735/98). Natomiast całkowicie niezrozumiały jest zarzut nieuwzględnienia przy wydawaniu decyzji wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 4 grudnia 2001 r., SK 18/2000. Niniejsze postępowanie dotyczy postępowania określającego zobowiązanie w podatku od towarów i usług, a nie odpowiedzialności odszkodowawczej. Uwzględniając powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) w związku z art. 97§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) oddalił skargę.