I SA/Gl 20/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Ewa Madej (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Krzysztof Winiarski, asesor WSA Teresa Randak, Protokolant apl. radc. Grzegorz Senderecki, po rozpoznaniu w dniu 21 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi B. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a, art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a, art. 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania B. S., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości w 1998 r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej w pierwszej kolejności przedstawił przebieg dotychczasowego postępowania i stwierdził, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do zagadnienia, czy B. S. i jej mąż A. S. sprzedali swoją nieruchomość – działkę pgr A na cel uzasadniający wywłaszczenie, co pozwoliłoby na zwolnienie z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem w wysokości 10% wartości przychodu. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości na cele uzasadniające wywłaszczenie. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wskazał, że Drugi Urząd Skarbowy w B. w trakcie postępowania dowodowego ustalił, iż podstawą prawną nabycia przez Miasto B. nieruchomości A. i B. S. były uchwały Zarządu Miasta B. nr [...] z dnia [...] r. oraz nr [...] z dnia [...] r. Z treści uchwał wynika, iż nieruchomość została nabyta w celu realizacji zadania, określonego w Strategii Rozwoju Gminy B., wprowadzonej uchwałą nr [...] z dnia [...] r., jako udostępnienie mieszkań o odpowiednim standardzie, jednakże bez szczegółowego wskazania, w jaki sposób i w jakim regionie Gminy B. cel ten ma być zrealizowany. Z odpowiedzi udzielonych przez Urząd Miejski w B. wynika, że w 1998 r. Gmina była zainteresowana wykupieniem nieruchomości małżonków S. A. i B. S. oraz innych nieruchomości przy ulicach A i B celem budowy osiedla mieszkaniowego "X", mającego obejmować tak budownictwo komunalne, jak i inwestycje komercyjne, dobroczynne, małe spółdzielnie mieszkaniowe. Ponieważ do czasu udzielenia odpowiedzi teren nie został zagospodarowany, Urząd Miejski powstrzymał się od jednoznacznego stwierdzenia, czy nabywana nieruchomość była przeznaczona pod gminne budownictwo mieszkaniowe. Ponadto Gmina B. nie wywłaszczyła, ani nie nabyła gruntów znajdujących się w bezpośrednim sąsiedztwie działki nabytej od A. S., co – zdaniem organu odwoławczego - byłoby niezbędne do realizacji tak znacznej inwestycji, jak budowa osiedla mieszkaniowego "X". W dalszych pismach Urząd Miejski stwierdził, iż zgodnie z planem miejscowym teren, na którym położona była działka A. i B. S., jest przeznaczony na cele publiczne, do których należy między innymi budownictwo mieszkaniowe. Tworzenie zasobu nieruchomości gminnych nie jest przypadkowe, choć nie wszystkie planowane inwestycje są realizowane. Dyrektor Izby podkreślił, że z samego faktu zakupu nieruchomości przez Gminę nie wynika, iż zakup ten został dokonany w związku z realizacją celu publicznego w rozumieniu ustawy o gospodarce nieruchomościami. Brak jest podstaw faktycznych, aby uznać, że zakup nieruchomości A. i B. S. był związany z realizacją takiego celu publicznego. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o wywłaszczeniu nieruchomości lub z tytułu sprzedaży nieruchomości na cele uzasadniające wywłaszczenie. W sprawie B. S. nie występuje cel uzasadniający wywłaszczenie, gdyż zgodnie z ustaleniami faktycznymi organów skarbowych nieruchomość położona jest na terenie oznaczonym w planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny przeznaczone dla zabudowy mieszkaniowej o podwyższonej intensywności, czyli niewolnostojącej. Nie jest to cel publiczny w rozumieniu art. 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Z kolei w przepisach ustawy o samorządzie gminnym brak określenia, iż w przypadku realizacji wszystkich spraw publicznych o znaczeniu lokalnym, należących do gmin, można stosować wywłaszczenie. Nie ma podstaw, aby uznać sprzedaż nieruchomości pod budownictwo mieszkaniowe za cel publiczny pozwalający na zwolnienie podatkowe, gdyż nie każda realizacja zadań gminy będzie wiązała się z możliwością wywłaszczenia obywateli. W kolejnym fragmencie uzasadnienia Dyrektor Izby podniósł, iż Gmina B. zakupiła od A. i B. S. działkę pgr A, pozostawiając jako ich własność sąsiednią działkę pgr B, o zbliżonej powierzchni. Gdyby zakup pierwszej nieruchomości miał służyć realizacji budowy osiedla mieszkaniowego "X", jest rzeczą niezrozumiałą, dlaczego Gmina zaniechała zakupu drugiej nieruchomości, skoro w miejscu tym miały zostać zbudowane zupełnie nowe budynki mieszkalne i usługowe. Dyrektor Izby stwierdził zatem, iż B. S. nie sprzedała działki na cel uzasadniający jej wywłaszczenie, a w tej sytuacji przychód z tej transakcji podlega opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. B. S. zaskarżyła w całości do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji, orzeczenia o kosztach postępowania oraz wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji do czasu rozpatrzenia skargi. Zaskarżonej decyzji B. S. zarzuciła: 1) błędne i dowolne ustalenie stanu faktycznego 2) naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych 3) naruszenie przepisów art. 70 § 1, 120, 121, i 194 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu skargi skarżąca powołała się na miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego Miasta B., zgodnie z którym sprzedana przez nią działka stanowi teren przeznaczony dla zabudowy mieszkaniowej o podwyższonej intensywności (niewolnostojącej), na którym ma powstać zespół zabudowy mieszkaniowej według konkursu architektonicznego. Skarżąca wskazała na pisma z Urzędu Miejskiego w B., z których wynika, że sporna nieruchomość została nabyta przez Gminę B. na cele uzasadniające wywłaszczenie, gdyż nieruchomość nabyta pod gminne budownictwo mieszkaniowe jest realizacją zadania własnego gminy określonemu w art. 7 ust. 1 pkt 2, 3 i 12 ustawy o samorządzie gminnym, a więc - została nabyta na cel uzasadniający jej wywłaszczenie zgodnie art. 112 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Dalej – strona skarżąca wskazała, że zgodnie z art. 194 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Skarżąca podniosła, że Urząd Miasta jednoznacznie określił cel wykupu nieruchomości jako cel publiczny, uzasadniający jego wywłaszczenie. Niejasności, na które powołują się organy skarbowe, powstały wyłącznie wskutek interpretacji pism i przepisów prawa przez te organy. B. S. podkreśliła, że zarzuty organów skarbowych są nietrafne, gdyż trzykrotnie prowadzone były z Urzędem Miejskim negocjacje w sprawie sprzedaży i ceny nieruchomości, to nie Gmina zmuszona była do zakupu nieruchomości, lecz oni byli zmuszony do jej sprzedaży. Ponadto skarżąca zarzuciła decyzji, iż bez głębszego uzasadnienia Dyrektor Izby przyjmuje za dowiedzione, że do budowy osiedla mieszkaniowego niezbędny był wykup sąsiednich działek, ponieważ powierzchnia działki odkupionej od skarżącej jest zbyt mała. W rzeczywistości Gmina jest już właścicielem sąsiednich działek. Zdaniem skarżącej, organy podatkowe dowolnie i niezgodnie z treścią ustaleń, a także z pominięciem opinii prawnej, sporządzonej przez dr hab. E. N. i prof. Dr hab. M. [...] V. z Uniwersytetu [...], uznały, że sporne nieruchomość nie została sprzedana na cel uzasadniający wywłaszczenie. Ponadto skarżąca podniosła zarzut przedawnienia, ponieważ termin zapłaty podatku upływał [...] 1998 r., zaś skarżący otrzymała decyzję Dyrektora Izby Skarbowej [...] r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Polemizując z zarzutami zawartymi w skardze, Dyrektor nawiązał do wcześniejszej argumentacji organów podatkowych. Odnośnie zarzutu przedawnienia wskazał, że w niniejszej sprawie podatniczka, po dokonaniu sprzedaży nieruchomości złożyła oświadczenie o zamiarze wydatkowaniu pieniędzy pochodzących z tej sprzedaży na cele mieszkaniowe w ciągu 2 lat od osiągnięcia przychodu, co oznacza, że – w przypadku niedochowania tego warunku, podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminu określonego w art. 28 ust. 3, wraz z odsetkami naliczonymi od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia zapłaty w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych. Tym samym, termin przedawnienia zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, czyli w niniejszej sprawie – od 31 grudnia 2000 r. Zarzut przedawnienia jest zatem nieuzasadniony. Na rozprawie pełnomocnik skarżącej podtrzymał jej skargę i ponownie postawił zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego, powołując się na uchwałę NSA a dnia 6 października 2003 r. sygn. akt. FPS 8/03. Ponadto złożył do akt odnaleziony przez skarżącą dokument w postaci pisma Urzędu Miasta z dnia [...] 1998 r. nr [...] r., z którego wynika, że wykup nieruchomości z przeznaczeniem na gminne budownictwo [...], adresowanego do A. S.. Pełnomocnik powołał się ponadto na pismo z Urzędu Miasta z mieszkaniowe stanowi realizację celu publicznego w rozumieniu ustawy o gospodarce nieruchomościami, uprawniającymi do wywłaszczenia nieruchomości. Pełnomocnik organu odwoławczego wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe argumenty zawarte w uzasadnieniu decyzji oraz odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona, gdyż – wbrew jej wywodom – zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów o charakterze proceduralnym, sformułowanych w skardze jako "błędne i dowolne ustalenie stanu faktycznego" oraz "naruszenie przepisów art. 70 § 1, 120, 121, 194 § 1 ustawy ordynacja podatkowa". O ile bowiem zarzuty te znalazłyby potwierdzenie w postępowaniu sądowoadministracyjnym, a uchybienia przepisom procesowym miałyby wpływ na wynik sprawy, to przedwczesnym byłby zarzut naruszenia prawa materialnego. Do wadliwie ustalonego stanu faktycznego nie sposób bowiem prawidłowo zastosować przepisów materialnoprawnych. W ocenie Sądu, nieuzasadniony jest zarzut błędnego i dowolnego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Z akt postępowania podatkowego wynika, że ustalenia faktów zostały poczynione w sposób możliwie kompletny, a spór między stronami sprowadza się do oceny zgromadzonych dowodów, zwłaszcza – podstawowej kwestii – czy wykupienie w dniu [...] 1998 r. przez Miasto B. niezabudowanej parceli pgr A J. o powierzchni [...] ha, stanowiącej własność B. i A. S., nastąpiło na cele uzasadniające jej wywłaszczenie. Trzeba w tym miejscu podkreślić, że stawiając zarzut błędnego ustalenia stanu faktycznego skarżąca nie wskazała, jakie ustalenia faktyczne zostały pominięte i jakich dowodów organy podatkowe nie przeprowadziły. Równocześnie zaś z akt sprawy wynika, że organy te wielokrotnie zwracały się zarówno do podatników jak i do Urzędu Miejskiego w B. o przedstawienie dokumentów świadczących o trybie w jakim doszło do wykupu spornej nieruchomości i złożenie w tym zakresie stosownych wyjaśnień. Ze strony skarżącej oraz jej męża A. S., dokumenty takie nie zostały przedstawione aż do dnia rozprawy, na której okazano pismo Wydziału Gospodarki Przestrzennej – Referatu Gospodarki Gruntami Urzędu Miejskiego w B. z dnia [...] 1998 r. nr [...], adresowane do A. S., w którym zawarto zaproszenie na spotkanie w Urzędzie w dniu [...] 1998 r. W piśmie podano, że "w związku z opracowaną koncepcją osiedla mieszkaniowego "X" przy ul. A i B Miasto B. jest zainteresowane wykupem gruntów objętych tą koncepcją – tj. m. in. pgr C i pgr B gm. kat. J.". Dokumentów obrazujących wszczęcie i przebieg rokowań poprzedzających zawarcie umowy w dniu [...] 1998 r. nie przedstawił także Urząd Miejski w B.. W tym kontekście należy rozważyć, czy pisma wyjaśniające, złożone przez powyższy Urząd, mogły stanowić wystarczającą podstawę do uznania przez organy podatkowe, że sprzedaż działki o numerze pgr A przez jej właścicieli A. i B. S. na rzecz Miasta B. nastąpiło na cele uzasadniające jej wywłaszczenie. Na wstępie należy przypomnieć treść przepisu art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w jego brzmieniu obowiązującym w 1998 r., który stanowił, że wolne od podatku są "przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o wywłaszczaniu nieruchomości lub z tytułu sprzedaży nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce gruntami". Powyższe uregulowanie prawne odsyła wprost do przepisów o gospodarce gruntami, a więc - w niniejszej sprawie - do ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. Nr 115, poz. 741 ze zm.). Ustawa ta zawiera katalog przedsięwzięć, określonych jako "cele publiczne", przewidując w art. 6, że "celami publicznymi w rozumieniu ustawy są: 1) wydzielanie gruntów pod drogi publiczne i drogi wodne, budowa i utrzymywanie tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego oraz kontroli ruchu lotniczego, a także łączności publicznej i sygnalizacji, 2) budowa i utrzymywanie ciągów drenażowych, przewodów i urządzeń służących do przesyłania płynów, pary, gazów i energii elektrycznej, a także innych obiektów i urządzeń niezbędnych do korzystania z tych przewodów i urządzeń, 3) budowa i utrzymywanie publicznych urządzeń służących do zaopatrzenia ludności w wodę, gromadzenia, przesyłania i oczyszczania ścieków oraz utylizacji odpadów, 4) budowa oraz utrzymywanie obiektów i urządzeń służących ochronie środowiska, zbiorników i innych urządzeń wodnych służących zaopatrzeniu w wodę, regulacji przepływów i ochronie przed powodzią, a także regulacja i utrzymywanie wód oraz urządzeń melioracji wodnych, będących własnością Skarbu Państwa lub gmin, 5) ochrona nieruchomości stanowiących dobra kultury w rozumieniu przepisów o ochronie dóbr kultury, 6) budowa i utrzymywanie pomieszczeń dla urzędów organów władzy, administracji, sądów i prokuratur, państwowych szkół wyższych, szkół publicznych, a także publicznych: obiektów ochrony zdrowia, przedszkoli, domów opieki społecznej i placówek opiekuńczo-wychowawczych, 7) budowa i utrzymywanie obiektów oraz urządzeń niezbędnych na potrzeby obronności państwa i ochrony granicy państwowej, a także do zapewnienia bezpieczeństwa publicznego, w tym budowa i utrzymywanie zakładów karnych oraz zakładów dla nieletnich, 8) poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin stanowiących własność Skarbu Państwa, 9) zakładanie i utrzymywanie cmentarzy, 10) inne cele publiczne określone w odrębnych ustawach". Bezspornie, inwestycja w postaci osiedla mieszkaniowego "X" (i to bez względu na fakt, że w chwili wykupu nieruchomości znajdowała się ona jeszcze w fazie wstępnego koncepcji) nie mieści się w żadnej z kategorii celów publicznych, wymienionych w punktach 1 – 9 zacytowanego wyżej przepisu. Rozważenia zatem wymaga, czy do powyższego zamiaru można odnieść uregulowanie zawarte w pkt. 10, a więc uznać, że realizacja budownictwa mieszkaniowego jest celem publicznym w rozumieniu ustawy o gospodarce nieruchomościami na mocy przepisów odrębnych ustaw. W tym zakresie Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych iż pkt 10 art. 6 odnosi się tylko do tych przypadków, gdy przepisu innych ustaw wyraźnie określają iż daną dziedzinę z woli ustawodawcy uznaję się za realizację celu publicznego w rozumieniu ustawy o gospodarowaniu nieruchomościami. Przykładem takiego uregulowania jest art. 86 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo lotnicze (Dz. U. Nr 130, poz. 1112 ze zm.), który przewiduje, że "zakładanie oraz utrzymywanie lotniczych urządzeń naziemnych jest celem publicznym w rozumieniu ustawy o gospodarce nieruchomościami" oraz, że "do odszkodowania za ograniczenia własności wynikające z wykorzystania urządzeń (...) oraz do okoliczności i trybu wywłaszczania nieruchomości stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami". W ocenie Sądu nie są takim unormowaniem przepisy ustawy o samorządzie gminnym, na które powołał się Urząd Miasta w piśmie z dnia [...] 2001 r. nr [...], któremu to pismu strona skarżąca przypisuje zasadnicze znaczenie dowodowe. Art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym określa bowiem generalnie zadania gminy, stanowiąc, że "zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy" i wymieniając wśród tych zadań m. in. komunalne budownictwo mieszkaniowe. Upatrywanie w tym przepisie podstawy do zaliczenia budownictwa mieszkaniowego do celów publicznych w rozumieniu ustawy o gospodarowaniu nieruchomościami nie ma żadnego uzasadnienia. W pierwszej kolejności trzeba bowiem podkreślić ogólny i wyłącznie kompetencyjny charakter powyższego przepisu. Ponadto należy przyjąć, że gdyby ustawodawca uznał realizację budownictwa mieszkaniowego za cel publiczny uzasadniający wywłaszczenie, to z pewnością wymieniłby go w art. 6 ustawy o gospodarowaniu nieruchomościami, gdyż wskazał w tym ostatnim przepisie wyraźnie szereg innych zadań realizowanych przez samorządy, a pominął budownictwo mieszkaniowe, co uznać wypada za zabieg przemyślany i wskazujący na wolę ustawodawcy. Nie można przy tym tracić z pola widzenia tego, że cel publiczny, o którym mowa w art. 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami może być realizowany z zastosowaniem najdalej idącej ingerencji organów państwa w konstytucyjnie chronioną sferę własności obywateli, poprzez instytucję wywłaszczenia. Z tego względu uznanie określonych przedsięwzięć za cele publiczne musi wynikać z wyraźnych i jednoznacznych unormowań rangi ustawowej, nie mogą natomiast być domniemywane czy wywodzone z innych przepisów. Z tego też powodu Sąd uznał, że cel na jaki została nabyta przez Miasto B. nieruchomość A. i B. S., nie stanowił celu publicznego w rozumieniu ustawy o gospodarce nieruchomościami, a w konsekwencji nie mógł stanowić podstawy do wywłaszczenia tej nieruchomości. W tym miejscu należy także odnieść się do zarzutu naruszenia art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, sformułowanego w skardze. Zdaniem strony skarżącej, pismo Urzędu Miejskiego w B. z dnia [...] 2001 r., ma moc dokumentu urzędowego i tym samym przesądza, że wykup nieruchomości skaranych nastąpił na cel uzasadniający jej wywłaszczenie. Tymczasem pismo powyższe zawiera jedynie pogląd w tej sprawie, nieznajdujący ani uzasadnienia prawnego ani oparcia w dokumentach, które wskazałyby na podjęcie przez gminę zamiaru pozyskania spornej nieruchomości w trybie wywłaszczenia, a nie zwykłego wykupu na powiększenie zasobów gruntów gminnych. Niezależnie od powyższych wywodów co do wadliwości poglądu iż art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym jest przepisem o którym mowa w art. 6 pkt 10 ustawy o gospodarce nieruchomościami, należy podkreślić, że także w sferze udokumentowania, twierdzenie o wykupie działki na cel uzasadniający wywłaszczenie, nie zostało wykazane. Poczynając od uchwały Zarządu Miasta B. z dnia [...] r., w której jest mowa o nabyciu nieruchomości do zasobów gruntów Gminy B., a jako podstawę prawną uchwały powołano art. 20 pkt 2 i art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, poprzez brak udokumentowania rokowań, jako prowadzonych w trybie poprzedzającym wniosek o wywłaszczenie, aż po treść aktu notarialnego, nie ma żadnych dowodów na to, że nieruchomość skarżącej podlegałaby wywłaszczeniu, gdyby właściciele nie wyrazili zgody na jej sprzedaż. Trzeba bowiem wskazać, że przepisy regulujące tryb wywłaszczenia nie tylko stawiają wymóg poprzedzenia wszczęcia postępowania wywłaszczeniowego przeprowadzeniem rokowań o nabycie praw w drodze umowy (art. 114 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami), ale także wymóg odpowiedniego udokumentowania tychże rokowań, skoro do wniosku o wywłaszczenie muszą być m. in. dołączone dokumenty z przebiegu rokowań (art. 116 ). W tym ostatnim przepisie zawarto także wymóg, aby do wniosku dołączona została decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, zawierająca określenie granic zewnętrznych terenu niezbędnego do realizacji celu publicznego, na który nieruchomość ma być wywłaszczona. Nie sposób nie odnieść tego wymogu szczegółowej konkretyzacji celu, do realiów niniejszej sprawy, a zwłaszcza - etapu realizacji zamiaru inwestycyjnego osiedla "X", na jakim doszło do zawarcia umowy nabycia nieruchomości skarżących przez Miasto B.. Także okazane na rozprawie pismo Urzędu Miejskiego z dnia [...] 1998 r. wskazuje na zamiar zakupu nieruchomości, bez opcji wywłaszczenia. Powyższe ustalenia w sposób jednoznaczny wskazują, że Miasto B. zakupiło nieruchomość A. i B. S. na powiększenie zasobów gruntów gminnych, co jednak nie oznacza realizacji celu publicznego, mogącego stanowić podstawę do wywłaszczenia. Odnosząc się do pozostałych zarzutów procesowych tj. naruszenia art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej, Sąd nie stwierdził, aby organy podatkowe naruszyła zasadę praworządności i zasadę działania w sposób budzący zaufanie obywateli wobec państwa, zaś w skardze nie sprecyzowano ani na czym naruszenie wymienionych przepisów polegało, ani jaki wpływ, ich ewentualne naruszenie, miało na wynik sprawy. Niezasadny wreszcie jest zarzut przedawnienia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości, gdyż – jak prawidłowo wywiódł organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, do powyższego podatku, należnego od strony skarżącej, ma zastosowanie art. 28 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w brzmieniu obowiązującym w chwili powstania obowiązku podatkowego przewidywał, iż jeżeli nie zostaną pełnione warunki wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na cel mieszkaniowe (określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a) podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczonymi od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia zapłaty w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych. Skarżąca i jej mąż, po dokonaniu sprzedaży, złożyli oświadczenie, że uzyskany przychód wydadzą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. A w terminie 2 lat. Tym samym, wobec niewydatkowania całej kwoty przychodu na powyższy cel, podatek ryczałtowy od pozostałej kwoty przychodu winien być zapłacony w terminie wynikającym z ust. 3, a nie ust. 2 art. 28. Termin przedawnienia liczony jest więc w tym przypadku od końca roku kalendarzowego, w którym powyższy termin płatności minął, czyli od końca 2000 r. Oznacza to, że zaskarżona decyzja została wydana i doręczona stronie przed upływem terminu przedawnienia. Powyższe ustalenia stały się podstawą uznania przez Sąd, że skarga nie jest zasadna i podlega oddaleniu na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).