I SA/Wr 751/03

Dnia 23 lutego 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w następującym składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Mirosław Rozbicka- Ostrowska Sędziowie: Sędzia NSA Andrzej Szczerbiński Asesor WSA Marta Semiczek ( sprawozdawca ) Protokolant: Adam Sak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lutego 2005 roku sprawy ze skargi B. J. na decyzję Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r, I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji w stosunku do J. J.; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącej kwotę 312,50 zł ( trzysta dwanaście zł, pięćdziesiąt gr) tytułem zwrotu kosztów postępowania; III. w pozostałym zakresie oddala skargę; IV. orzeka, że decyzja wymieniona w pkt. I nie może być wykonywana w stosunku do J. J. Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa we W. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego W. K. z dnia [...] Nr [...] w sprawie określenia należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 rok w kwocie [...], oraz nadpłaty w w tym podatku w kwocie [...] Decyzja Izby Skarbowej została wydana na skutek uchylenia wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2002 Sygn. akt I SA/Wr 2023 /00 decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...]. Urząd Skarbowy W. K., decyzją z dnia [...] określił B. i J. J. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. W złożonym w dniu [...] zeznaniu podatkowym, które zostało uzupełnione w dniu [...] podatnicy nie odliczyli żadnych wydatków mieszkaniowych, przy czym wraz zeznaniem złożyli wniosek o uzupełnienie lub skorygowanie powyższego zeznania o wydatki mieszkaniowe, po przeprowadzeniu postępowania za 1997 r. W ocenie Urzędu Skarbowego poniesione wydatki nie zostały udokumentowane prawidłowo i w stosunku do 1997 r. została wydana decyzja określająca zaległość podatkową wraz z odsetkami. Fakt ten przesądzał sposób rozliczenia podatku za 1998 r. bez uwzględnienia wydatków mieszkaniowych. Izba Skarbowa we W., po rozpoznaniu odwołania złożonego przez B. i J. J., decyzją z dnia [...] (nr [...]) utrzymała w mocy zaskarżoną przez podatników decyzję Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że określona w decyzji kwota zobowiązania podatkowego za 1998 r., a także wysokość nadpłaty była następstwem wyliczeń jakich dokonał organ I instancji i związku z tym brak było podstaw aby dokonać jakichkolwiek zmian w tym zakresie. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego B. i J.J. wnieśli o uchylenie powyższej decyzji podnosząc, iż pozostają członkami Spółdzielni Mieszkaniowej A i wnosili w kolejnych latach wkłady budowlane, co stanowiło podstawę do zwolnienia od płacenia podatku. Zarzucili, iż mimo udokumentowania wpłat wkładów budowlanych Naczelny Sąd Administracyjny uchylając decyzję Izby Skarbowej stwierdził, że uchylenie zaskarżonej decyzji dotyczącej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. jest konsekwencją uchylenia przez Naczelny Sąd Administracyjny decyzji określających zobowiązanie podatkowe i zaległość podatkową za lata 1995 r. (sygn. akt I S.A. /Wr 1222 /00) i za 1997 r. (sygn. akt I S.A. /Wr 2022 /00). Z zeznania podatkowego za 1997 r. wynikało bowiem, iż podatnicy wykazali w nim kwotę ulgi "przechodzącej do odliczenia od podatku w 1998 r." , a zatem od wyniku rozstrzygnięcia dotyczącego 1997 r. zależne jest rozliczenie podatku za 1998 r Jednocześnie Sąd uznał za chybione lub przedwczesne stwierdzenie przez organy podatkowe, iż skarżący nie udokumentowali poniesionych w 1998 r. wydatków na cele mieszkaniowe. Zdaniem Sądu błędne określenie wpłaconej na rzecz Spółdzielni kwoty jako "wkład budowlany" nie zwalniało organów podatkowych od wyjaśnienia czy Spółdzielnia Mieszkaniowa, której członkiem pozostawał skarżący była "podatnikiem podatku od towarów i usług nie korzystającym ze zwolnienia od tego podatku" i czy - w razie pozytywnego ustalenia - zaświadczenie wystawione przez Zarząd Spółdzielni nie może być traktowane jako "rachunek" w rozumieniu art. 26 ust. 6 cytowanej wyżej ustawy. Wskazał przy tym, że przepis ten - poza wymogiem, aby podmiot świadczący usługę lub sprzedający towar był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług -nie posługuje się typowym dla ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U nr 11, poz. 50 ze zm.) pojęciem "rachunku uproszczonego" i nie wynika z niego, by "rachunek" ten miał dotyczyć czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Rozpatrując ponownie odwołanie, w toku postępowania wyjaśniającego Izba Skarbowa we W. ustaliła, że podatnikom latach 1995 i 1997 nie przysługiwało prawo odliczenia wydatków na budowę budynku mieszkalnego ze względu na niespełnienie warunku określonego w art. 26 ust 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to jest brak faktur lub rachunków dokumentujących poniesiony wydatek wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług. Zatem skoro nie przysługiwało prawo odliczenia wydatków za 1997, to w konsekwencji brak jest również podstaw do odliczenia ulgi podatkowej w 1998 r W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Skarżąca podtrzymała dotychczasową argumentację, a ponadto w dalszych pismach podniosła, że jej mąż zmarł w dniu [...], to jest przed wydaniem decyzji prze Izbę Skarbową, wobec czego zarzucił nieważność tej decyzji. Zarzuciła także, że na skutek upływu okresu przedawnienia zobowiązanie podatkowe wygasło, wobec czego postępowanie podatkowe winno zostać umorzone. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała dotychczasowe stanowisko, a w odpowiedzi na wezwanie Sądu poinformowała, że całość zobowiązania została zapłacona. Skarga została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we W. przed dniem 1 stycznia 2004 r i postępowanie w sprawie do tego dnia nie zostało zakończone. Wobec tego- zgodnie z art. 97 § 1 Ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz U 153 poz 1271), sprawa podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. i na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. 153 poz. 1270). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga częściowo jest zasadna. W sprawie bowiem zaistniały podstawy wymienione w art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. 153 poz. 1270 ) uzasadniające stwierdzenie nieważności części decyzji wobec zaistnienia okoliczności wymienionych w art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, bowiem decyzja została skierowana do osoby nie będącej strona w sprawie. Należy wskazać, że koniecznym elementem każdego postępowania administracyjnego są jego podmioty. Ażeby można mówić o istnieniu postępowania, musi istnieć organ administracyjny, mający zdolność prawną do jego prowadzenia oraz strona, o której prawach organ administracyjny orzeka w danym postępowaniu. Zgodnie z art. 133 § 1 Ordynacji Podatkowej "Stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy." Zgodnie zaś z art. 135 Ordynacji Podatkowej "Zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych w sprawach podatkowych ocenia się według przepisów prawa cywilnego, jeżeli przepisy prawa podatkowego nie stanowią inaczej." Zdolność prawna osób fizycznych powstaje zaś z chwilą narodzin, a kończy się z chwilą śmierci (art. 8 k.c.). Z powyższego jednoznacznie wynika, że J. J. jako osoba zmarła nie mógł być stroną postępowania podatkowego po dniu [...], stąd też zapadłe rozstrzygnięcie o sytuacji prawnej osoby, która zmarła po wszczęciu postępowania, uznać należy za rażące naruszenie prawa, będące podstawą do stwierdzenia nieważności orzeczenia administracyjnego art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji Podatkowej. Nieważność decyzji jest przy tym w tym wypadku okolicznością obiektywną, nie zależną od wiedzy organu o utracie przez adresata decyzji przymiotu strony. Wobec tego zgodnie z art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec o nieważności decyzji w stosunku do J. J. W pozostałej części natomiast skarga nie jest zasadna. Wbrew twierdzeniom skarżącej nie można przyjąć, że wydając zaskarżoną decyzję organy naruszyły prawo w zakresie, o jakim mowa w art. 145 § 1 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Co do zarzutów dotyczących prawa do odliczenia od dochodu za 1998 wydatków poniesionych w 1997, to rozstrzygnięcie w tej kwestii jest konsekwencją orzeczenia dotyczącego roku 1997 ( sygn akt I SA/Wr 752/03) Wobec ustalenia, że w 1997 Skarżąca nie mogła dokonać odliczeń od dochodu ze względu na brak prawidłowego udokumentowania wydatków, to tym samym wydatki te nie mogły być "przeniesione" do odliczenia za 1998 r Nie jest także trafny zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji Podatkowej " Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku." Przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie jest zobowiązanie podatkowe za 1997 rok. Termin jego płatności upływał [...], wobec czego pięcioletni termin przedawnienia upływał [...]. Decyzja Izby Skarbowej została zaś wydana [...], a więc przed upływem tego terminu. Sąd Administracyjny , badając legalność decyzji bierze pod uwagę stan istniejący w dniu jej wydania. Reasumując Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty skargi w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego B. J. nie są zasadne, gdyż organy w toku postępowania nie naruszyły prawa w zakresie, o jakim mowa na wstępie niniejszych wywodów. Dlatego na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga została oddalona. Częściowe uwzględnienie skargi zobowiązuje Wojewódzki Sąd Administracyjny do zasądzenia na rzecz skarżącej kosztów postępowania (art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) W tej sprawie poniesione przez skarżących koszty odpowiadały wysokości wpisu od skargi oraz kosztów zastępstwa procesowego w kwocie zgodnej z § 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z dnia 15 grudnia 2003 r.) . Sąd uwzględniając iż stwierdzenie nieważności decyzji nastąpiło tylko co do jej części zgodnie z art. art. 206 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ograniczył obowiązek zwrotu kosztów do połowy ich wysokości. Zgodnie z art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w wypadku uchylenia decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny orzeka czy i w jakim zakresie może ona być wykonywana. Z tych przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku.