I SA/Bk 42/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA J. Lewkowicz (spr.), Sędzia WSA S. Presnarowicz, Asesor WSA W. Stachurski, Protokolant B. Borkowska, po rozpoznaniu w dniu 16 kwietnia 2004 r. sprawy ze skargi A s c. K. M. i A. M. w A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za IX 1998 r. oddala skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...].12.2003 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w A. z dnia [...].11.2003 r. określającą A s.c. M. K., M. A. w A. za wrzesień 1998 r. nadwyżkę podatku naliczonego od towarów i usług nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 15.350 zł w miejsce zadeklarowanej 24.403 zł oraz ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 2.715 zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, iż w wyniku kontroli przeprowadzonej w A s.c. K. M., A. M. w A. ul. T. [...], stwierdzono, że podatnik w rozliczeniu za wrzesień 1998 r. pomniejszył podatek należny o podatek naliczony zawarty w fakturze zakupu samochodu marki a. Ustalono, że przedmiotem zakupu był samochód osobowy. Mając na względzie przepis art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zakwestionowano prawo podatnika do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w cenie zakupu tego samochodu. W rezultacie organu I instancji skorygował rozliczenie podatnika za wrzesień 1998 r. i ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe. W odwołaniu podatnik zarzucił decyzji brak podstawy prawnej, gdyż samochód jest zarejestrowany jako ciężarowy specjalizowany i służy do działalności gospodarczej, co pozwala na dokonanie odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie jego zakupu. Ponadto Strona podkreśliła, iż działała w dobrej wierze oraz że wymóg posiadania nowej homologacji zaczął obowiązywać dopiero od 1.01.2001 r. Zdaniem organu odwoławczego Strona nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie przedmiotowego samochodu, bowiem zakupiła samochód osobowy, a przepisy art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie pozwalają na obniżenie podatku należnego o podatek naliczony z tytułu zakupu samochodu osobowego. Organ odwoławczy rozstrzygnięcie swoje oparł na następujących faktach: Strona przedmiotowy samochód w dniu 25 września zakupiła w B Sp. z o.o. w A. Transakcja została udokumentowana fakturą VAT [...] z dnia 25 września 1998 r. W fakturze tej nie określono rodzaju pojazdu. Z dowodu rejestracyjnego pojazdu nr rej. [...], w którym jako użytkowników wpisano M. K. i M. A. – wspólników spółki A, wynikało, że jest to "samochód ciężarowy specjalizowany". Przedmiotowy samochód spółka B w A. dzień wcześniej nabyła od Spółki C w E. Z faktury VAT nr [...] z dnia 24 września 1998 r. dokumentującej tę transakcję wynika, że przedmiotem transakcji nie był samochód ciężarowy, lecz osobowy, co potwierdza pierwotna faktura zakupu tego samochodu przez pierwszego jego właściciela tj. spółkę C z E. od Spółki z o.o. D w E. W fakturze z dnia 22 września 1998 r. Nr [...] dokumentującej tę transakcję określono przedmiot sprzedaży jako: "samochód osobowy" oraz wskazano, że posiada on świadectwo homologacji. Z wyciągu świadectwa homologacji nr [...], wynika, że przedmiotowy samochód określono jako "osobowy". Stwierdzono w nim, że samochód ten "jest zgodny z typem homologowanym, na który zostało wydane przez Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej świadectwo homologacji nr [...] z dnia 1997-09-15". Fakt ten potwierdza producent samochodu D Spółka z o.o. w W. W ocenie organu odwoławczego tego stanu rzeczy nie może zmienić ocena techniczna rzeczoznawcy z E. Nr [...] z dnia 24.09.1998 r., opis dokonanych w tym samochodzie zmian ani zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu. Tym bardziej, że dokonanie tych zmian zostało zakwestionowane przez opinię powołanego w trakcie śledztwa rzeczoznawcy (Biura Rzeczoznawcy Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego M. z T.), który w opinii [...] z 11.07.2000 r. stwierdził, że nie dokonano w tym samochodzie żadnych przeróbek oraz, że "przedmiotowy samochód jest samochodem osobowym..." . Podobnie jak i zmiany dotyczące określenia rodzaju pojazdu w dowodzie rejestracyjnym dokonane przez organy rejestrujące na podstawie badania technicznego pojazdu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w O. w odpowiedzi na sprzeciw prokuratora stwierdziło nieważność decyzji wydanej w dniu [...] września 1998 r. przez Inspektora d/s Komunikacji w Urzędzie Rejonowym w E. w sprawie zmiany klasyfikacji przedmiotowego samochodu z osobowego na ciężarowy specjalizowany zarejestrowanego na wspólników spółki C – A. W. i R. C. Stwierdzenie nieważności powoduje skutek od momentu zaistnienia zdarzenia, co oznacza, że zawsze był to samochód osobowy. Podstawowym bowiem dokumentem decydującym o charakterze pojazdu jest świadectwo homologacji. Stanowisko takie potwierdza orzecznictwo, zgodnie z którym (Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 9.11.2001 r. sygn. akt III RN 194/01) "o charakterze samochodu decyduje wyłącznie świadectwo homologacji, a w razie zmian mających wpływ na charakter samochodu należy uzyskać nowe świadectwo". Ponadto Starosta A. decyzją z dnia [...] sierpnia 2003 r. Nr [...] uchylił ostateczną decyzję z dnia [...] października 1998 r. Kierownika Urzędu Rejonowego w A. o rejestracji przedmiotowego samochodu jako ciężarowego-specjalizowanego na wspólników spółki A oraz odmówił rejestracji tego pojazdu o rodzaju ciężarowo-specjalizowany. W świetle powyższych faktów decyzja organu I instancji jest zgodna z art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług – stwierdził organ odwoławczy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku podatnik zarzucił: - naruszenie prawa materialnego tj. art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym z 8.01.1993 r. (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) pozbawiając prawa do odliczenia podatku związanego z zakupem samochodu marki a, - naruszenie art. 120 – Ordynacji podatkowej – tj. zasady praworządności, która jest konsekwencją normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji R.P. z 2.04.1997 r. wskazującej na obowiązek działania organów władzy publicznej na podstawie i w granicach prawa, które powinno być stabilne, wyraźnie ustanowione bez luk, dostatecznie czytelne, przewidywalne z odpowiednim stopniem precyzyjności zapobiegającym wykładni rozszerzającej, gdyż permanentne zmiany aktów prawnych stwarzają poważne utrudnienie nie tylko dla przeciętnego obywatela, - naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej – wyrażającego zasadę zaufania do organów podatkowych przez zmienność w tych samych sprawach rozstrzygnięcia organów podatkowych w zależności od tego, który Urząd wydał decyzję, do której Izby trafiło odwołanie co wydaje się ewidentnym naruszeniem zasady państwa prawa z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz odbiega od idei wyrażonej w art. 6 § 3 a Europejskiej Konwencji Praw Człowieka. W oparciu o powyższe zarzuty skarżący wnieśli o uchylenie obu decyzji w całości. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia wejścia w życie przepisu § 12 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 22.12.1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) kluczowym elementem rozstrzygającym o tym, czy dany samochód należy zaklasyfikować jako osobowy (ze skutkiem w postaci braku możliwości odliczenia podatku naliczonego w fakturze odzwierciedlającej zakup takiego pojazdu) czy też ciężarowy (ze skutkiem w postaci możliwości odliczania podatku naliczonego przy nabyciu takiego pojazdu) była klasyfikacja pojazdu w dowodzie rejestracyjnym. Skarżący nabyli samochód a jako ciężarowy specjalizowany, co uprawniało do odliczenia naliczonego podatku VAT. Skarżący podnieśli ponadto, że Minister Finansów dokonał w dniu 29.01.2002 r. urzędowej interpretacji prawa w odniesieniu do art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z 8.01.1993 r. o VAT. Minister uznał, że osoby uprawnione do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu samochodu osobowego, przerobionego na samochód ciężarowy to te, które: 1. nabyły samochód osobowy do 1.01.2001 r., który został przerobiony na samochód ciężarowy co zostało stwierdzone wpisem do dowodu rejestracyjnego tego samochodu, 2. wykorzystały ten samochód do prowadzenia działalności gospodarczej, której charakter wymagał posiadania samochodu ciężarowego, 3. przeróbki samochodu zostały faktycznie dokonane co potwierdzają dowody Stacji Kontroli Pojazdów. Warunki te są przez podatnika spełnione. Ponadto samochód był na przeglądzie technicznym w 2003 r. i w dowodzie rejestracyjnym nadal zakwalifikowany jest jako ciężarowy. Stanowisko organów podatkowych jest w tej sytuacji dowolne i pozbawione podstaw prawnych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Ustosunkowując się do stwierdzenia strony, że obecnie samochód ten jest zarejestrowany jako ciężarowy, organ odwoławczy stwierdził, iż okoliczności te nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Stan faktyczny będący podstawą rejestracji samochodu od 1998 r. do 2003 r. mógł ulec zmianie. Być może dokonano przeróbek samochodu i uzyskano nowe świadectwo homologacji. Zdarzenia zaistniałe w 2003 r. nie mają znaczenia dla oceny prawidłowości odliczenia podatku naliczonego, dokonanego w 1998 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. W myśl art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odprzedaż stanowi przedmiot działalności gospodarczej podatnika. Brzmienie powyższego przepisu ogranicza zatem uprawnienia nabywcy samochodu wynikające z art. 19 ust. 1 powyższej ustawy. Ustalony w sprawie stan faktyczny świadczy bezspornie o tym, że przedmiotem transakcji nie był samochód ciężarowy, lecz osobowy. Skarżący mieli świadomość, że w samochodzie nabytym w dniu 25 września 1998 r. w B Sp. z o.o. w A. (faktura VAT [...] z dnia 25 września 1998 r.) nie dokonano żadnych przeróbek, a więc że dane w dowodzie rejestracyjnym nie zgadzały się z rzeczywistym stanem samochodu. Na rozprawie przed Sądem K. M. i A. M. potwierdzili, że w samochodzie nie było wstawionej żadnej kratki. Zgłosili się do salonu (w którym nabyli samochód) dopiero po dokonanych przez funkcjonariuszy policji oględzinach samochodu. Z protokołu oględzin samochodu wynika, że oględziny dokonane zostały 26.02.2001 r., a więc 2 lata i cztery miesiące po dniu nabycia samochodu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w O. decyzją z dnia [...].11.2002 r. utrzymało w mocy własną decyzję z dnia [...].12.2001 r. stwierdzającą nieważność decyzji z [...] września 1998 r. wydanej przez Urząd Rejonowy w E. w sprawie zmiany danych w dowodzie rejestracyjnym samochodu a. Stwierdzenie nieważności powoduje skutek od momentu zaistnienia zdarzenia. Oznacza to, że nabyty samochód był samochodem osobowym. Ostateczna decyzja z dnia [...].10.1998 r. Kierownika Urzędu Rejonowego w A. o rejestracji w/w samochodu jako ciężarowo-specjalizowanego uchylona została decyzją Starosty A. z dnia [...].08.2003 r. Jednocześnie odmówiono rejestracji pojazdu jako ciężarowo-specjalizowanego. Powyższe fakty przemawiają za zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji. Działanie organów podatkowych nie naruszyło żadnego z przepisów wymienionych w skardze. Strona skarżąca bezpodstawnie też powołała się na interpretację Ministra Finansów z 28.01.2002 r. skoro z materiału dowodowego wynika bezspornie, że nabyty samochód nie został przerobiony z osobowego na ciężarowy, a zaświadczenie o dokonanych w samochodzie zmianach nie odpowiadało prawdzie. Rację też ma organ podatkowy, że ewentualne zmiany dokonane w samochodzie w okresie późniejszym nie mają znaczenia w sprawie, w której stan faktyczny dotyczył ustaleń dotyczących rodzaju samochodu nabytego we wrześniu 1998 r. Z tych powodów Sąd skargę oddalił na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270).