II FSK 946/05

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA Krystyna Nowak, Protokolant Ilona Waksmundzka, po rozpoznaniu w dniu 4 lipca 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej sprawy ze skargi kasacyjnej Przedsiębiorstwa Budowlanego "R." Sp. z o.o. w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 9 marca 2005 r. sygn. akt I SA/Gl 715/04 w sprawie ze skargi Przedsiębiorstwa Budowlanego "R." Sp. z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 22 kwietnia 2004 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Przedsiębiorstwa Budowlanego "R." Sp. z o.o. w S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 1.800 /jeden tysiąc osiemset/ złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. II FSK 946/05 UZASADNIENIE 1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 9 marca 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w sprawie I SA/Gl 715/04, oddalił skargę Przedsiębiorstwa Budowlanego "R." Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 22 kwietnia 2004 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1997 rok. Zaskarżoną do Sądu decyzją uchylono w części rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 5 grudnia 2003 r., w której określono spółce odsetki za zwłokę z tytułu zaniżonych wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 1997 rok oraz określono spółce odsetki za zwłokę od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy. Organy podatkowe stwierdziły, że w rozpoznawanej sprawie nie uległo przedawnieniu orzekanie w sprawie zaliczek, gdyż zobowiązanie z tego tytułu związane jest ze zobowiązaniem podatkowym, o którym mowa w art. 70 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. 2005 nr 8 poz. 60/ i przedawnia się razem z tym zobowiązaniem. Powołując się natomiast na art. 53a Ordynacji podatkowej organ podatkowy wywiódł, iż wydanie decyzji określającej wysokość odsetek za zwłokę i przyjęcie dla ich określenia prawidłowej wysokości zaliczek na podatek jest możliwe po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego. Za zaległość podatkową z kolei, w ocenie organów, uważa się również niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek /art. 51 par. 2 Ordynacji podatkowej/. Od zaległości natomiast należy pobrać odsetki za zwłokę, przy czym ich wysokość stanowi część przekraczającą kwotę podatku należnego za rok podatkowy /art. 51 par. 2 ustawy/. Organy podatkowe argumentowały także, że w dacie przedawnienia zobowiązania podatkowego przedawnieniu ulega także prawo określenia odsetek od nie wpłaconych w terminie, czy też w nieprawidłowej wysokości zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych. W rozpoznawanej zaś sprawie bieg terminu został przerwany, w związku z prowadzonym wobec podatniczki postępowaniem egzekucyjnym, co wynika z art. 70 par. 4 Ordynacji podatkowej. 2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w zaskarżonym wyroku stwierdził, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 22 kwietnia 2004 r. nie zawiera uchybień. Sąd w pierwszej kolejności zwrócił uwagę, iż przedmiotowa decyzja została już wcześniej zaskarżona z powodu zakwestionowania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w sprawie określenia spółce zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1997 rok. Skarga zaś w tym przedmiocie została oddalona wyrokiem z dnia 9 marca 2005 r., I SA/Gl 716/04. W uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia Sąd w dalszej kolejności wskazał, że organy podatkowe uprawnione są do kontrolowania składanych przez podatników deklaracji o wysokości osiągniętego dochodu oraz wysokości wpłacanych zaliczek na podatek. Jeżeli wskutek wszczętego postępowania organ podatkowy uznał, że podatnik nie wykonał w całości lub w części obowiązku zapłaty zaliczki na podatek i jednocześnie organ ten dokonuje weryfikacji zeznania rocznego, określając wysokość zobowiązania podatkowego, to jest także uprawniony do naliczenia odsetek od nieziszczonych w prawidłowej wysokości zaliczek na podatek. Podstawę dla takiego ustalenia stanowią, w ocenie Sądu, przepisy art. 51 par. 1 i par. 2 oraz art. 53 par. 1 Ordynacji podatkowej. W dalszej części uzasadnienia wyroku Sąd argumentował, iż skarżąca spółka nie podważyła ustaleń co do wysokości określonej przez organ podatkowy odsetek, stopy oprocentowania i okresu pozostawania w zwłoce. Sam fakt kwestionowania zgodności z prawem odrębnej decyzji ostatecznej określającej zaległość podatkową nie stwarza zaś w ocenie Sądu skutecznych podstaw do kwestionowania decyzji określającej wysokość od tej zaległości wydanej w oparciu o art. 53 par. 4 Ordynacji podatkowej. 3. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego spółka zaskarżyła wskazany powyżej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 9 marca 2005 r. w całości, zarzucając mu naruszenie prawa materialnego przez wydanie decyzji na podstawie decyzji wydanej w oparciu o wykładnię rozszerzającą art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. "a" w związku z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654/. Wskazując na powyższy zarzut skarżąca spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor między innymi podniósł, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w zaskarżonym wyroku nie rozpatrzył merytorycznie zarzutów postawionych przez skarżącą spółkę z góry zakładając, iż wskazane przez organ podatkowy podstawy prawne rozstrzygnięcia są prawidłowe. 4. W piśmie z dnia 5 lipca 2005 r. zawierającym odpowiedź na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w K. skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, a zaskarżony wyrok odpowiada prawu. 5. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając niniejszą sprawę zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i wobec tego podlega oddaleniu. W pierwszej kolejności należy stwierdzić, iż najistotniejszym elementem skargi kasacyjnej są jej podstawy oraz zarzuty. Decydują one o charakterze tego sformalizowanego środka zaskarżenia oraz składają się na jego granice. Mają one co do zasady charakter wiążący dla Naczelnego Sądu Administracyjnego, co wynika z art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ dalej jako p.p.s.a. W związku z treścią tego przepisu, Sąd kasacyjny jest związany granicami skargi kasacyjnej i tym samym nie jest uprawniony do rozszerzenia lub uzupełnienia powołanych przez skarżącego podstaw kasacyjnych oraz zarzutów. Rozpoznawana skarga kasacyjna zawiera zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przepisów prawa materialnego, to jest art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. "a" w związku z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zarzut ten jednak w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie został sformułowany w sposób prawidłowy i jest tym samym nieskuteczny. Stosownie do art. 174 punkt 1 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na zarzucie naruszenia przepisu prawa materialnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Oznacza to, iż prawidłowe wskazanie podstawy kasacyjnej w zakresie naruszenia prawa materialnego polega na określeniu konkretnych przepisów prawa, które zostały naruszone przez Sąd, jak również sposobu ich naruszenia, to jest wskazaniu czy naruszenie to nastąpiło przez błędną wykładnię czy też błędne zastosowanie. W rozpoznawanej skardze kasacyjnej jej autor formułując zarzut naruszenia prawa materialnego nie wskazał czy naruszenie to w jego ocenie dotyczy błędnej wykładni czy też niewłaściwego zastosowania. Brak zaś wskazania sposobu naruszenia prawa materialnego czyni zarzut ten nieskutecznym i pozostającym poza merytoryczną kontrolą sądu kasacyjnego. Skarga kasacyjna, jej zarzuty oraz podstawy powinny być bowiem ujęte przez jej autora w sposób szczegółowy, poprzez wskazanie konkretnych przepisów prawa, których naruszenia dopuścił się sąd I instancji, by Naczelny Sąd Administracyjny mógł otrzymać wyczerpujące przedstawienie wytkniętych wad. W dalszej kolejności należy stwierdzić, iż w ocenie strony wnoszącej skargę kasacyjną, do naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach prawa materialnego, to jest art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. "a" w związku z art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dojść miało poprzez "wydanie decyzji w oparciu o decyzję wydaną na podstawie rozszerzającej wykładni" wskazanych powyżej norm. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego autor skargi kasacyjnej nie sprecyzował dostatecznie w jaki sposób Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach naruszył te przepisy. Nie wskazano także, zarówno w podstawach skargi kasacyjnej, jak również w treści jej uzasadnienia, na sytuacje w których Sąd ten art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. "a" ustawy podatkowej miałby stosować lub też badać prawidłowość ich zastosowania w postępowaniu podatkowym. Postępowanie przed sądami administracyjnymi, zarówno przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, jak i Naczelnym Sądem Administracyjnym, nie jest formą administracyjnego postępowania odwoławczego. Ten tryb postępowania prawnego został przez skarżącą spółkę wyczerpany i zakończył się wraz z wydaniem ostatecznej decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. W postępowaniu sądowoadministracyjnym domagać się można natomiast jedynie skontrolowania legalności działania administracji publicznej, a nie ponownego rozpatrzenia sprawy zakończonej wydaniem decyzji ostatecznej. Natomiast z treści art. 176 p.p.s.a. wynika, że autor skargi kasacyjnej ma wskazać jaki konkretnie przepis prawa został naruszony przez orzekający sąd i na czym, jego zdaniem, polegało to naruszenie prawa. Zarzut ma odnosić się do postępowania sądowego zakończonego zaskarżonym wyrokiem. Wskazany w rozpoznawanej skardze kasacyjnej zarzut tych wymogów nie spełnia. Z uwagi na powyższe, wobec braku usprawiedliwionych podstaw skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego postanowiono natomiast w oparciu o art. 204 punkt 1 tej ustawy.