II FSK 1368/05

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Krystyna Nowak (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia del. WSA Hanna Kamińska, Protokolant Natalia Prałat, po rozpoznaniu w dniu 15 listopada 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 31 maja 2005 r. sygn. akt I SA/Wr 1107/03 w sprawie ze skargi "O." sp. z o.o. w W. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 24 marca 2003 r. (...) w przedmiocie określenia podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu do ponownego rozpoznania, 2) zasądza od "O." sp. z o.o. w W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 3.700 /trzy tysiące siedemset/ złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z 31 maja 2005 r. I SA/Wr 1107/03, podjętym na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, po rozpoznaniu skargi "O." Spółki z o.o. w W., uchylił decyzję Izby Skarbowej w W. z 24 marca 2003 r. (...) w przedmiocie określenia wysokości należnego od Spółki podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. Z uzasadnienia wyroku wynikało, że: - przedmiotem działalności Spółki była sprzedaż i udostępnianie filmów i produkcja audiowizualna, - organy podatkowe stanęły na stanowisku, że wydatki na zakup praw do emisji filmów oraz nakłady na realizację niektórych filmów w kooperacji nie mogły być potrącane w roku podatkowym, ponieważ w tym roku Spółka nie uzyskała przychodów z tego tytułu, - zgodność z prawem decyzji Izby Skarbowej określającej zobowiązanie Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. była już wcześniej przedmiotem oceny dokonanej przez NSA Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu, który wyrokiem z 27 listopada 2002 r. I SA/Wr 1700/00 uchylił decyzję Izby Skarbowej z 6 czerwca 2002 r., - po uchyleniu decyzji przez Sąd Izba Skarbowa w W. ponownie rozpoznała odwołanie Spółki od wymiaru podatku. W zaskarżonej decyzji z 24 marca 2003 r. stwierdziła, że zadeklarowane przez podatniczkę koszty uzyskania przychodów były związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą stając równocześnie na stanowisku, iż - w myśl postanowień art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - mogą być odliczone w przyszłości, kiedy powstanie przychód, do którego poniesione nakłady będzie można odnieść. Izba Skarbowa stanęła na stanowisku, że nie były kosztami uzyskania przychodów wydatki na konsumpcję członka zarządu Spółki, który - na podstawie umowy zawartej ze Spółką - wykonywał - jako agent - czynności w zakresie dystrybucji filmów i programów pozostających w ofercie podatniczki /Spółki "O."/. Oceniając zgodność tej /drugiej/ decyzji z prawem - na skutek skargi Spółki - Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu doszedł do przekonania, że została ona podjęta z naruszeniem art. 30 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ mającego zastosowanie w sprawie zgodnie z art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./. Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, iż w wyroku z 27 listopada 2002 r. NSA odniósł się do kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów - wydatków poniesionych na zakup licencji i produkcją filmową i przypomniał, iż wcześniej organy skarbowe pozbawiły skarżącą możliwości obniżenia przychodów o wskazane wydatki z powołaniem się na art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdzając, że wobec nie osiągnięcia w 1998 r. przychodów ze sprzedaży praw do emisji filmów, uznanie przedmiotowych wydatków za koszt uzyskania przychodu było niemożliwe. Stwierdziły również, że w takiej sytuacji wydatki nie pozostawały w związku przyczynowo-skutkowym tego rodzaju, że ich poniesienie miało wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym. Naczelny Sąd Administracyjny, odnosząc się do omawianej kwestii stwierdził, że "stanowisko organów podatkowych, które nie uznały za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez skarżącą na produkcję, bądź zakupy praw do dystrybucji filmów... jedynie z tego powodu, że wydatki te nie wygenerowały konkretnego przychodu jest co najmniej przedwczesne". Stwierdzenie to zostało poprzedzone ogólnymi wywodami na temat "celowości" ponoszenia wydatków w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, z czego Sąd wyprowadził wniosek, iż skutek w postaci osiągnięcia przychodu nie był niezbędny w zakresie uznania określonego wydatku za koszt jego pozyskania. Nawiązując do takiej wykładni przepisu stwierdził Naczelny Sąd Administracyjnym, iż organy podatkowe winny ocenić celowość ponoszonych wydatków oraz czy według obiektywnych kryteriów skarżąca mogła liczyć na osiągnięcie przychodu. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego przytoczone powyżej stanowisko oznaczało, że za niezgodne z prawem uznał Naczelny Sąd Administracyjny zakwestionowanie kosztu uzyskania przychodu na tej tylko podstawie, że Spółka nie osiągnęła przychodu. Według tego Sądu niezbędne było zbadanie, czy wydatki poniesiono w celu uzyskania przychodu. Tymczasem w ponownie prowadzonym postępowaniu Izba Skarbowa stwierdziła, że omawiane wydatki niewątpliwie poniesiono w celu uzyskania przychodu, jednakże powodem wyłączenia ich z kosztów był - w dalszym ciągu - brak osiągnięcia przychodu z 1998 roku. WSA stwierdził, że takie postępowanie organu podatkowego stanowiło naruszenie art. 30 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, który statuował zasadę związania organu administracyjnego oceną prawną wyrażoną w wyroku sądowym. Oceny prawnej nie można sprowadzać do jednego tylko wyrazu, który zasadniczo w znaczeniu swoim takiej oceny pomieścić nie może. Izba Skarbowa z wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjęła to tylko, że sprawa administracyjna była niedojrzała do rozstrzygnięcia /"przedwczesna"/. Jednakże umknęło uwadze organu, że obok wskazówki co do dalszego postępowania w sprawie, Sąd wypowiedział się o znaczeniu dla rozstrzygnięcia sprawy braku przychodu w roku podatkowym, uznając to jako niewystarczającą przesłankę, jeżeli miałoby to mieć charakter samoistny. Ocena dokonana przez orzekający poprzednio Naczelny Sąd Administracyjny, była konkretna, odnosiła się do sprawy i nie pozostawiała wątpliwości co do jej znaczenia. Co się zaś tyczyło wydatków związanych z konsumpcją agenta, wypłaconych przez skarżącą na podstawie zawartej w dniu 30 listopada 1996 r. umowy, to pozbawienie Spółki kosztów podatkowych z tego tytułu uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny za sprzeczne z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W kwestii tej ustalił bowiem organ, że wskazana obok kwota stanowiła refundację wydatków agenta, które poniósł podczas negocjowania umów licencyjnych w Warszawie w 1998 r. Stwierdzono, że usługi agenta przyniosły Spółce wymierne efekty gospodarcze w postaci zawartych umów z licencjobiorcami. Wskazał jednak, że wydatki na konsumpcję mają charakter osobisty, a przez to nie były związane z wykonaniem umów. Stosownie do art. 762 Kc w brzmieniu według stanu prawnego odnoszącego się do sprawy, w braku odmiennej umowy agent może domagać się zwrotu wydatków związanych z wykonaniem zlecenia tylko o tyle, o ile były uzasadnione i o ile ich wysokość przekracza zwykłą w danych stosunkach miarę. Sąd wskazał, że przepis ten miał charakter dyspozytywny co powodowało, że strony umowy zgodnie ze swoją wolą mogły uzgodnić kwestię zwrotu wydatków agentowi. Regulacja Kodeksowa wchodziła bowiem w zastosowanie tylko w razie braku odmiennych postanowień umownych. Za wydatki związane z wykonaniem zlecenia uznać należało również wydatki na konsumpcję agenta w związku z pobytem w innej miejscowości w celu wykonania zobowiązania. Sama tylko okoliczność, że chodzi tu o zaspokojenie potrzeb osobistych agenta nie mogła być wystarczającym argumentem przemawiającym przeciwko uznaniu wydatku za koszt podatkowy. Poszukując w tym zakresie analogii wskazać należy, że wypłacone pracownikom diety w związku z odbywaniem podróży służbowej mają właśnie na celu pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia. Przede wszystkim podkreślić jednak trzeba, czego organy nie kwestionowały, że chodziło o wydatki ponoszone podczas pobytu agenta w Warszawie w związku z wykonaniem umowy, która w efekcie przysporzyła skarżącej określone przychody. Związek owych wydatków z przychodami Spółki wyrażał się tym, że stanowiły one świadczenie wynikające z umowy, spełnione na rzecz agenta w związku z wykonaniem przez niego zlecenia w innej miejscowości, a skutkiem wykonania zlecenia było osiągnięcie przez skarżącą przychodów. W skardze kasacyjnej od opisanego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu oraz o zasądzenie od strony skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Skarżący organ zarzucił wyrokowi: 1. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 141 par. 4 poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, polegające na przyjęciu, iż organ podatkowy nie wykonał wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu z dnia 27 listopada 2002 r. I SA/Wr 1700/00, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem na podstawie tak ustalonego stanu faktycznego sprawy Sąd I instancji dokonał oceny zaskarżonej decyzji i uwzględnił skargę, zamiast na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalić, a tym samym Sąd I instancji naruszył przepis art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, 2. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 30 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ w związku z art. 99 ustawy z dnia 29 maja 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./ poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, a co miało bezpośredni związek z wynikiem sprawy, - art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm., dalej nazywana u.p.d.o.p./ według stanu prawnego obowiązującego w 1998 r. poprzez jego błędną interpretację polegającą na przyjęciu, że kosztem uzyskania przychodu Spółki jest także wydatek na zaspokojenie osobistych potrzeb agenta, ponadto - art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w związku z jego ust. 4 przez uznanie, że wydatki poniesione na zakup licencji i produkcję filmową uznane za koszt uzyskania przychodu, stanowią koszt roku podatkowego, w którym zostały poniesione. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autorka wskazała, iż nie można zgodzić się z poglądem Sądu co do oceny naruszenia przez organ przepisu art. 30 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 listopada 2002 r. przywołując treść art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., dokonał wykładni tego przepisu, uwzględniając utrwaloną w tym względzie linię orzecznictwa NSA. Przechodząc zaś do meritum sprawy Sąd stwierdził, że "nieuznanie za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez skarżącego na produkcję, bądź zakup praw do dystrybucji filmów jedynie z tego powodu, że wydatki te nie wykreowały konkretnego przychodu jest co najmniej przedwczesne" i stwierdził, że "Organy podatkowe winny zatem ocenić celowość podjęcia przez spółkę działań związanych z produkcją tych filmów... oraz ocenić czy... podejmując taką działalność mogła liczyć na osiągnięcie przychodu". Podniósł też Sąd ... iż sam fakt, że spółka zajmuje się określonego rodzaju produkcją jest niewystarczający do wykazania celowości poniesienia kosztów jak i ich związku z ewentualnym przychodem, na który spółka może liczyć. Dopiero wykazanie tych okoliczności przez skarżącą, a następnie ich ocena dokonana przez Izbę Skarbową umożliwi wydanie prawidłowej decyzji w tym przedmiocie." W ocenie organu Sąd jednoznacznie nie przesądził o tym, którą regułę w rozliczaniu powyższych kosztów należy zastosować, czy tę ogólną wynikającą z art. 15 ust. 1, czy też szczególną określoną w art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. Wykonując zaś wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu, Izba Skarbowa dokonała ponownej oceny stanu faktycznego sprawy, oczywiście uwzględniając wyjaśnienia Spółki. Z oceny tej jednoznacznie wynika, że Spółka wytworzyła własny produkt oraz nabyła prawa do dystrybucji zakupionych filmów na tzw. "magazyn". Wobec powyższego koszty wytworzenia filmów czy nabycia praw do dystrybucji zakupionych filmów, nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów dopóki nie wystąpi przychód w myśl art. 7 ust. 1 i 2 w związku z art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p., bądź towary te nie ulegną likwidacji. Co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca. Odnośnie wydatku związanego z konsumpcją agenta, również nie można się zgodzić z poglądem Sądu I instancji. Tego rodzaju wydatek, będący niewątpliwie osobistym wydatkiem agenta, nie pozostaje w związku przyczynowym z uzyskanym przez Spółkę przychodem. Odpowiadając na skargę kasacyjną "O." Spółka z o.o. w W. wniosła o jej oddalenie oraz o zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz Spółki kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Zdaniem Spółki w wyroku WSA z dnia 31 maja 2005 r. nie doszło do zarzuconego błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy w związku z tym WSA w sposób prawidłowy uznał, iż Izba Skarbowa w W. nie zastosowała się do oceny prawnej wyrażonej w wyroku NSA. Skoro NSA w uzasadnieniu wyroku z dnia 27 listopada 2002 r. nakazał Izbie Skarbowej w W. ocenić celowość podjęcia przez Spółkę działań związanych z produkcją filmową, oraz ocenić czy według obiektywnych kryteriów Spółka podejmując taką działalność mogła liczyć na osiągnięcie przychodów to należy uznać, co nie budzi wątpliwości, że jedynym warunkiem, od spełnienia którego była uzależniona możliwość zaliczenia kwestionowanych wydatków do kosztów uzyskania przychodu w 1998 r. było udowodnienie przez Spółkę, iż według obiektywnych kryteriów Spółka ponosząc kwestionowane wydatki, mogła liczyć na osiągnięcie przychodu w przyszłości. Interpretacja wyroku NSA z dnia 27 listopada 2002 r. zaprezentowana przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. w skardze kasacyjnej, w ocenie Spółki, była pozbawiona podstaw. Gdyby intencją NSA było orzeczenie, że kwestionowane wydatki nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w 1998 r. z tego powodu, że nie doprowadziły one do osiągnięcia konkretnych przychodów w 1998 r. to nie nakazywałby Izbie Skarbowej w W. badania racjonalności poniesienia tych wydatków przez Spółkę. W takim wypadku należałoby uznać dalsze postępowanie dowodowe za bezcelowe, gdyż przedmiotem postępowania przez NSA była jedynie kwestia czy dalsze czy kwestionowane przez Izbę Skarbową w W. wydatki poniesione przez Spółkę na produkcję i nabycie praw do dystrybucji filmów mogą być kosztem uzyskania przychodów w 1998 r., a nie kwestia czy poniesione przez Spółkę wydatki są w ogóle kosztem uzyskania przychodów. W związku z powyższym zgodzenie się z interpretacją wyroku NSA z dnia 27 listopada 2002 r. przedstawioną przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. wskazywałoby na brak racjonalności Sądu. W opinii Spółki bezzasadne było również podnoszenie przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. zarzutu naruszenia art. 15 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż kwestia wykładni powyższych przepisów została rozstrzygnięta przez NSA wyrokiem z dnia 27 listopada 2002 r. Przedmiotem postępowania przed WSA było naruszenie art. 30 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, a nie kwestia wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowy od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził: Skarga kasacyjna Dyrektora Izby Skarbowej w W. zasługiwała na uwzględnienie. Sąd uznał za zasadny zarzut naruszenia, skarżonym wyrokiem, art. 141 par. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wskazany przepis stanowił, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienia stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Wojewódzki Sąd Administracyjny przedstawiając stan faktyczny sprawy wskazał jw., że Izba Skarbowa w W. ponownie rozpoznając odwołanie Spółki "O." od wymiaru podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. stwierdziła, iż: - zadeklarowane przez podatniczkę /Spółkę/ koszty uzyskania przychodów były związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, - zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mogły być odliczone w przyszłości, kiedy powstanie przychód, do którego poniesione wydatki będzie można odnieść. Jednak uzasadniając rozstrzygnięcie uchylił się od oceny zgodności z prawem tej drugiej okoliczności. Nie można było twierdzić, że sprawa rozliczenia kosztów uzyskania przychodów w czasie została przesądzona wcześniej - wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego we Wrocławiu z 27 listopada 2002 r., a zatem, że WSA przy ponownym rozpoznawaniu sprawy - po myśli art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./ - był związany oceną prawną zaprezentowaną w tym wyroku. NSA OZ we Wrocławiu zajmował się wyłącznie oceną postępowania wyjaśniającego przeprowadzonego przez organy podatkowe dla potrzeb zastosowania w sprawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./, tj. dla ustalenia czy sporne wydatki w ogóle były kosztami uzyskania przychodów w rozumieniu prawa podatkowego, W decyzji z 6 czerwca 200 r. (...) Izba Skarbowa w W. wskazała równocześnie, że: "... wydatki poniesione przez spółkę na zakup prawa do emisji filmów jak i wydatki na produkcję cyklu "Ginące cywilizacje..." nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Spółka w 1998 r. zakupiła prawa do emisji filmów jak i poniosła wydatki na wyprodukowanie cyklu filmów wobec czego jest w posiadaniu towaru gotowego do sprzedania ... Żądanie podatnika, iż wydatki o których mowa powinny zostać uznane za koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych... z uwagi na to, że realizacja produkcji filmowej oraz obrót prawami do dystrybucji filmów stanowi podatkowy przedmiot działalności Spółki. Żądań tych nie można uznać, ponieważ w rozumieniu art. 15 ust. 4 /podkr. NSA/ koszty uzyskania przychodów mogą być potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione w celu osiągnięcia konkretnego przychodu... Tak więc odliczeniu podlegały koszty, które zostały poniesione w celu osiągnięcia konkretnego przychodu... Ponadto wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów muszą dotyczyć danego roku podatkowego". W skardze na tę decyzję /z 30 czerwca 2000 r./ Spółka zarzuciła naruszenia przez Izbę Skarbową, m.in. " art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. ... poprzez zakwestionowanie zaliczenia przez Spółkę w 1998 r. wydatków poniesionych na produkcję bądź zakup praw do dystrybucji filmów... do kosztów uzyskania przychodu". Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu pominął w ogóle zarzut naruszenia przez organy podatkowe art. 15 ust. 4 ustawy - vide str. 5-7 - uzasadnienia wyroku z 27 listopada 2002 r., zajmując się szeroko analizą postanowień art. 15 ust. 1 ustawy. W tej sytuacji zastąpienie merytorycznej oceny podniesionego przez Spółkę, w skardze na decyzję Izby Skarbowej w W. z 24 marca 2003 r., zarzutu naruszenia /tą decyzją/ postanowień art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odwołaniem się do art. 30 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, wiążącego Izbę Skarbową w dacie podejmowania decyzji, w związku z art. 99 przepisów wprowadzających ustawy reformujące sądownictwo administracyjne nie mogło być uznane za należyte wykonanie dyspozycji art. 141 par. 4 Prawa o postępowaniu. W wyroku z 27 listopada 2002 r. Sąd nie oceniał decyzji podatkowej pod kątem prawidłowości /zgodności z prawem/ rozliczenia kosztów uzyskania przychodów w czasie. Zagadnienia tego nie normował /i nie normuje/ art. 15 ust. 1 ustawy. Wprawdzie Wojewódzki Sąd Administracyjny nie był związany granicami skargi /art. 134 par. 1 Prawa o postępowaniu.../ ale nie oznaczało to, że wyrokując o zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego mógł uchylić się od jakiejkolwiek oceny przedstawionych przez stronę zarzutów. W tej sytuacji Sąd podzielił pogląd wyrażony w skardze kasacyjnej, iż w sprawie - co do jej istoty - nie miał zastosowania art. 99 Przepisów wprowadzających... Wojewódzki Sąd Administracyjny w zakresie zasad rozliczeń "w czasie" kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez Spółkę "O." w 1998 r. nie mógł odwołać się do wiążącej go przy wyrokowaniu oceny prawnej wyrażonej we wcześniejszym wyroku sądu administracyjnego w tej samej sprawie, bowiem oceny takiej nie było. Naczelny Sąd Administracyjny nie odniósł się merytorycznie do zarzutu naruszenia przez WSA art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez jego błędną wykładnię bowiem polemizując z wcześniejszym stanowiskiem Sądu /co do oceny stanu faktycznego sprawy/ skarżący nie uzasadnił tego zarzutu w świetle przesłanki z art. 174 pkt 1 Prawa ... /błędna wykładnia/. Sąd nie oceniał także zarzutu naruszenia art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym ... bowiem zastosowanie tego przepisu przez organy podatkowe nie było przedmiotem oceny WSA. Ze wskazanych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjnym na podstawie art. 185 par. 1 i art. 203 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w wyroku.