I SA/Po 1345/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont(spr.) as. sąd. WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu w dniu 05 lipca 2005 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok oddala skargę. /-/ K. Nikodem /-/ G. Gorzan /-/ W. Zygmont Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] Nr [...], na podstawie art. 6 ust. 4 i ust. 5, art. 9 ust.1, art. 27 ust.1 , art. 45 ust.6 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) oraz art. 21 § 3 i art. 207 § 1 O.p. określił podatnikowi M.S. wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. w kwocie [...] zł, wysokość zaległości podatkowej w tym podatku w kwocie [...] zł oraz odsetki za zwłokę od powstałej zaległości na dzień wydania decyzji w kwocie [...] zł. Uzasadniając decyzję organ podatkowy stwierdził, że w wyroku rozwodowym z dnia [...] 2000r. orzekającym rozwód podatnika z M. S,, powierzono wykonywanie władzy rodzicielskiej obojgu małżonkom, ustalając jednocześnie, że miejscem stałego pobytu dziecka będzie miejsce zamieszkania matki. Wyrok kreuje status osoby rozwiedzionej i wobec powyższego przy powierzeniu władzy rodzicielskiej obojgu małżonkom, za osobę samotnie wychowującą dzieci należy uznać tego z małżonków rozwiedzionych, który wychowuje dzieci. W odwołaniu podatnik domagał się uchylenia powyższej decyzji zarzucając, iż wydania została z naruszeniem art. 6 ust. 4 i ust.5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez ograniczenie prawa osoby rozwiedzionej do rozliczenia podatkowego w sposób przewidziany ustawą, art. 122, art. 187 oraz art. 121 § 1 O.p. poprzez nie uwzględnienie w prowadzonym postępowaniu wszystkich istotnych okoliczności dla wyjaśnienia sprawy. Uzasadniał, że przez osobę samotnie wychowującą dzieci ustawa podatkowa w art. 6 ust. 5 rozumie między innymi osobę rozwiedzioną. Ponieważ na mocy wyroku rozwodowego jest osobą rozwiedzioną spełnił przesłanki dla uznania go za osobę samotnie wychowującą dziecko. Izba Skarbowa w Ośrodek Zamiejscowy ,decyzją z dnia [...]., na podstawie art.21 §1 pkt 1 i §3, art.233 §1 pkt 2 lit.a O.p., art.6 ust.4 i 5 art.9 ust.1, art.27 art.45 ust.6 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, uchyliła zaskarżoną decyzję w całości i określiła wysokość należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że pojęcie "osoba samotnie wychowująca dzieci" nie stwarza podstaw konkurencji tych osób ani możliwości rozliczenia się przez każdego z rodziców w warunkach dla osób samotnie wychowujących dzieci. Decydujące znaczenie ma zapis w wyroku rozwodowym, któremu z rozwiedzionych małżonków powierzono władzę rodzicielską, a w przypadku gdy władza rodzicielska została powierzona obojgu małżonkom, znaczenie powinien mieć zakres tej władzy. Matka dziecka zobowiązana została do troski i do osobistych starań o utrzymanie i wychowanie dziecka, czego wyrazem było ustalenie miejsca stałego pobytu dziecka w jej miejscu zamieszkania. Podatnika nie można uznać za osobę samotnie wychowującą dzieci. Organ odwoławczy jednakże decyzję uchylił z uwagi na nie przewidziane w art. 21 §3 O.p. rozstrzygnięcie w sentencji decyzji o wysokości zaległości podatkowej oraz odsetkach od zaległości. Od dnia 1.01.2003r. wydając decyzję na podstawie art. 21 §3 O.p. organ podatkowy określa wysokość zobowiązania podatkowego jeżeli uzna, że podatnik pomimo ciążącego na nim obowiązku podatkowego nie zapłacił w całości lub w części podatku nie złożył deklaracji, albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji. W sentencji decyzji "nie określa się zatem o zaległości podatkowej ani o odsetkach za zwłokę". W skardze podatnik domagał się uchylenia powyższej decyzji i zasądzenia od Izby Skarbowej kosztów postępowania sądowego oraz kosztów zastępstwa procesowego w kwocie 1500 zł. Decyzji zarzucił, że została wydana z naruszeniem art.120 O.p. w zw. z art. 6 ust.5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ organ odwoławczy dokonując wykładni przepisu pozbawił uprawnień skarżącego do rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych należnego od dochodów za 2000r wg. zasad dla osób samotnie wychowujących dziecko. Według oświadczenia matki dziecka w 2000r. nie osiągnęła ona dochodów i małoletnie dziecko pozostawało na wyłącznym utrzymaniu skarżącego. Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddala skargę, jako bezzasadną. Powody. W obowiązujących rozwiązaniach polskich odstąpiono od koncepcji opodatkowania ogniska domowego (kumulacji dochodów podatników) i przyjęto generalną zasadę odrębnego opodatkowania małżonków. Powyższemu nie uchybia fakt, że jednak możliwe jest - jako forma preferencji rodzinnych - łączne opodatkowanie małżonków za pośrednictwem tzw. ilorazu małżeńskiego. Taka sama zasada dotyczy rozliczeń osób samotnie wychowujących dzieci. Szczególne zasady opodatkowania osób samotnie wychowujących dzieci nie są bowiem niczym innym, jak rodzajem preferencji rodzinnej - przywileju przysługującego osobom ponoszącym trudy samotnego wychowywania i utrzymywania dzieci, wszakże pod warunkiem wypełnienia ściśle kryteriów zakreślonych w ustawie. Zakres podmiotowy i warunki opodatkowania osób samotnie wychowujących dzieci ulegały ewolucji i następowało stopniowe upodobnienie ich do opodatkowania łącznego małżonków. Przyczyniło się do tego m.in. orzecznictwo TK, a w szczególności postanowienie z dnia 5.05.1993r., K 19/92, OTK 1993/1/10. Podstawowym warunkiem jest ustalenie kogo w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się za osobę samotnie wychowującą dzieci. Ustawa podatkowa w art. 6 ust. 5 za osobę samotnie wychowująca dzieci, o których mowa w ust. 4, uważa jednego z rodziców albo opiekuna stanu wolnego: pannę, kawalera, osobę rozwiedziona, wdowę lub wdowca. Jednakże w odniesieniu do osoby rozwiedzionej o zaliczeniu jej do osoby "samotnie wychowującej dzieci", istotny jest tytuł prawny jakim jest orzeczenie sądowe o sprawowaniu władzy rodzicielskiej, o sposobie zaspokajania fizycznych i duchowych potrzeb dziecka, miejsca pobytu dziecka, określenia jego centrum życiowego (pobytu) dziecka. W tym przypadku osoba samotnie wychowująca dzieci to osoba, która korzysta z pełni władzy rodzicielskiej , u której przebywa dziecko i która sprawuje bezpośrednią pieczę nad dzieckiem, dostarcza mu środków wychowania (troszczy się codziennie o zaspokojenie jego bieżących potrzeb bytowych, o jego rozwój psychiczny i fizyczny), chociażby z braku dochodów nie łożyła na pokrycie jego utrzymania. Dostarczanie środków utrzymania, a w miarę potrzeby także środków wychowania, może polegać także, w całości, lub w części, na osobistych staraniach o jego utrzymanie i wychowanie (art. 132 § 2 k.r.o.). Nie traci ona tego przymiotu, nawet gdy z preferencyjnego opodatkowania nie będzie mogła skorzystać z powodu nie osiągania dochodu lub osiągania dochodu nie powodującego obowiązku podatkowego, bowiem nie podlega w ogóle opodatkowaniu. W osądzanej sprawie matka dziecka jest "osobą samotnie wychowująca dziecko", co wynika z całokształtu okoliczności faktycznych sprawy. Skoro Sąd Okręgowy we Wrocławiu w wyroku rozwodowym z dnia [...] 2000r., sygn. akt XI RC 200/00, określił miejsce stałego pobytu dziecka w miejscu zamieszkania matki, przeto ona na co dzień zajmuje się wychowywaniem dziecka. Wprawdzie obowiązujący tekst art. 58 k.r.o. pozwala na pozostawienie pełni władzy rodzicielskiej obojgu rozwiedzionym małżonkom, ale takie rozstrzygnięcie należy jednak do zupełnie wyjątkowych. W zasadzie możliwe jest tylko wtedy, gdy strony po rozwodzie zamierzają nadal mieszkać razem i istnieje nadzieja, że będą harmonijnie współpracować przy wychowywaniu wspólnego dziecka. Skarżący nie twierdzi, że taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie. W razie zmiany okoliczności i jeśli tego wymaga dobro dziecka, sąd opiekuńczy może zmienić zawarte w wyroku rozwodowym orzeczenie o władzy rodzicielskiej i o sposobie jej wykonywania (art. 106 k.r.o.). Skarżący nie podnosi, że orzeczenie w przedmiocie wykonywania władzy rodzicielskiej zostało w tym trybie zmienione. Zatem decyzja została wydana bez naruszenia art. 120, art. 121 §1, art. 122, art. 187 oraz w zw. z art. 6 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tych powodów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) orzekł sąd jak w sentencji wyroku. /-/ K. Nikodem /-/ G. Gorzan /-/ W. Zygmont