I SA/Łd 1100/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędziowie : Sędzia NSA Piotr Kiss, Asesor WSA Cezary Koziński (spr.), Protokolant : Asystent sędziego Adrian Król, po rozpoznaniu w dniu 13 września 2005 roku na rozprawie sprawy ze skargi A spółka cywilna na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [..] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2003 roku oddala skargę I SA/Łd 1100/04 UZASADNIENIE W wyniku kontroli przeprowadzonej w zakresie prawidłowości dokonanego przez podatnika rozliczenia podatku od towarów i usług, decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. określił R. D. i A. P. prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, zobowiązanie podatkowe za miesiąc luty 2003 roku. Organ ustalił następujący stan faktyczny: W miesiącu lutym 2003 roku skarżący w ramach prowadzonej spółki cywilnej dokonywali zakupu paliwa. Jako sprzedawców w fakturach wskazano J. S. prowadzącego Firmę A w O., I. A. prowadzącego Przedsiębiorstwo B oraz G. P. prowadzącego Przedsiębiorstwo C. Ustalono, iż J. S. nie prowadził w kontrolowanym okresie żadnej działalności gospodarczej, nie posiada żadnej dokumentacji w tym zakresie, za podpisywanie dokumentów in blanco otrzymywał określoną kwotę pieniędzy. I. A. pod adresem wskazanym jako siedziba firmy nie prowadził żadnej działalności w przedmiocie sprzedaży paliw, a obecnie nie jest znany jego adres zameldowania. G. P. nie prowadzi działalności gospodarczej w miejscu podanym jako siedziba przedsiębiorstwa, natomiast adres figurujący na fakturach jest jego miejscem czasowego zameldowania. Dyrektorem do spraw handlowych u G. P. był I. A. Organ podatkowy uznał, iż wprawdzie powyższy przedsiębiorcy dokonali rejestracji w zakresie podatku od towarów i usług oraz składali deklaracje VAT – 7, jednak nie może stanowić to samoistnej podstawy do uznania, że transakcje następowały i zostały rozliczone. Faktury VAT dokumentujące zakup paliwa pomiędzy wszystkimi wyżej wskazanymi podmiotami nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego, ponieważ nie zostały potwierdzone kopią u sprzedawcy. Wszystkie te okoliczności stały się podstawą stwierdzenia przez organ, iż w złożonej deklaracji VAT – 7 za miesiąc luty 2003 roku spółka cywilna wykazała zobowiązanie podatkowe w wysokości niższej od należnej. W odwołaniu z dnia 12 lipca 2004 roku pełnomocnik strony skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zarzuty dotyczyły naruszenia art. 6 i 7 kc poprzez niezastosowanie domniemania dobrej wiary oraz przerzucenie ciężaru udowodnienia niezasadności twierdzeń organu na podatnika. Wskazano na prowadzenie postępowania podatkowego sprzecznie z zasadą prawdy materialnej i niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Podniesiono błędne ustalenie czasu dokonywania spornych transakcji. Nie zgodzono się z ustaleniem organu w zakresie fikcyjności faktur. Wskazano, iż nie zostało stanowczo stwierdzone, czy kontrahenci strony skarżącej istnieli w chwili wystawiania spornych faktur w szczególności, że działalność przez nich prowadzona została ujawniona w ewidencji. Podkreślono, że podmioty te istniały, o czym świadczą właściwe wpisy w owych rejestrach oraz fakt, że organ podatkowy przyjmował deklaracje VAT – 7. Pełnomocnik zarzucił nadto organowi podatkowemu rozstrzyganie wątpliwości na niekorzyść podatnika, stosowanie analogii niedopuszczalnej w prawie podatkowym oraz błędne prowadzenie postępowania dowodowego poprzez wysłuchanie zeznań tylko jednego świadka. Taki dowód zdaniem odwołującego się jest niewystarczający. Jego zdaniem organ zastosował nieuprawnioną interpretację przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005 roku, Nr 8, poz. 60) polegającą na przyjęciu, iż wspólnicy spółki cywilnej odpowiadają za zaległości podatkowe sprzedającego jako osoby trzeciej w rozumieniu tej Ustawy. Podkreślił, iż na etapie zawierania umów sprzedaży nie było żadnej możliwości weryfikacji wiarygodności kontrahentów strony skarżącej. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy. Wskazał, że kontrahenci skarżącej spółki nie prowadzili działalności gospodarczej pod wskazanymi adresami, a zatem faktury wystawione przez tych przedsiębiorców dokumentują czynności, które nie zostały w rzeczywistości dokonane. Nosiły tym samym cechy pozorności. Paliwo zaś pochodziło z nielegalnego źródła. Obniżenie wobec tego podatku o kwoty wynikające z tak wystawionych faktur nastąpiło wbrew przepisowi par. 48 ust. 4 pkt 5 lit c) rozporządzenia Ministra Finansów dnia 22 marca 2002 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.). Zdaniem organu odwoławczego fakt zarejestrowania działalności nie przesądza o rzeczywistym jej istnieniu. W niniejszej sprawie zaś ustalono, że pomimo rejestracji kontrahenci strony skarżącej nie istnieli. Odparty został nadto zarzut naruszenia art. 6 kc. Organ zauważył, iż ciężar dowodu spoczywa na tym podmiocie, który wywodzi z danego faktu skutki prawne. Dodatkowo wskazano, że zgodnie z art. 188 ustawy - Ordynacja podatkowa nie przeprowadzono jedynie tych dowodów, które nie miały znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Materiał zaś został wyczerpująco zgromadzony. Ponieważ podjęto wszelkie działania mające na celu wyjaśnienie wszystkich okoliczności. Podkreślono, iż każdy podatnik obowiązany jest ponieść konsekwencje w zakresie doboru kontrahentów. W skardze z dnia 26 października 2004 roku do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu podniesiono argumenty tożsame z podniesionymi wcześniej w odwołaniu. Dodatkowo podkreślono uchybienia postępowania dowodowego przy ustalaniu istnienia lub nieistnienia sprzedawców. Wskazano, iż sporne transakcje rzeczywiście zostały dokonane. Zdaniem skarżących organ nie udowodnił faktów przeciwnych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w dniu 26 listopada 2004 roku wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w decyzji organu odwoławczego. Zauważono, że nie zakwestionowano faktu, iż skarżący weszli w posiadanie towaru, lecz nastąpiło to z innych, nieujawnionych źródeł. Podkreślono, iż skarżący ponoszą odpowiedzialność za dokonanie własnego wyboru kontrahentów, natomiast zaskarżona decyzja nie dotyczy przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe na osoby trzecie. Sąd zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Organy podatkowe zakwestionowały prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur wystawionych przez poszczególnych kontrahentów strony skarżącej uznając dokonane czynności sprzedaży za nieistniejące. Zgodnie z dyspozycją art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Kwotę podatku naliczonego zdefiniowano jako sumę kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów. Na podstawie art. 32 ust. 1 w/w ustawy, uprawnionym do wystawienia faktury jest podatnik podatku od towarów i usług, tj. osoba fizyczna lub prawna albo jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej mające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, jeżeli wykonywały we własnym imieniu i na własny rachunek czynności podlegające opodatkowaniu w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo, a także wówczas, gdy czynności te polegają na jednorazowej sprzedaży rzeczy w tym celu nabytej. Sąd wywodzi, iż prawo do odliczenia przez podatnika kwoty podatku naliczonego przysługuje mu wyłącznie wówczas, jeżeli kwota ta ujawniona jest w fakturach wystawionych przez uprawniony do tego rodzaju czynności podmiot. Dodatkowo zaś zgodnie z dyspozycją § 48 ust. 4 pkt 1 lit a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 27, poz. 268 ze zm.) podatnikowi nie przysługuje prawo do m. in. obniżenia podatku należnego, gdy podatek naliczony wynika z dokumentów wystawionych przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktury VAT lub faktur korygujących. Natomiast na podstawie § 48 ust. 4 pkt 5 lit a) rozporządzenia w przypadku, gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego. W niniejszej sprawie organy podatkowe w sposób dostateczny udowodniły, iż kontrahenci strony skarżącej albo w ogóle nie prowadzili działalności gospodarczej, albo nie prowadzili jej pod wskazanym adresem. Nie można się zgodzić z zarzutami skargi, zgodnie z którymi o istnieniu podmiotu przesądza fakt złożenia przez niego deklaracji VAT-7. O tym, czy przedsiębiorca istnieje i dokonuje transakcji świadczy rzeczywiste wykonywanie przez niego tych czynności. Jeżeli pod wskazanym adresem nie stwierdzono wykonywania zgłoszonej działalności gospodarczej, to nie sposób przyjąć, iż podmiot taki istnieje. W tym stanie rzeczy organy podatkowe były uprawnione do uznania, że strona skarżąca nie była uprawniona od obniżenia podatku należnego. Należy w tym miejscu podkreślić, iż podatek od towarów i usług jest podatkiem wysoce sformalizowanym. Samoobliczenie tego podatku weryfikowane jest na podstawie faktur, które muszą spełniać warunki przewidziane w przepisach wykonawczych do ustawy o podatku od towarów i usług. Jednym z podstawowych warunków jest to, by faktura odzwierciedlała rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. W judykaturze powszechnie przyjmuje się, że prawo organu podatkowego nie ogranicza się wyłącznie do kontroli sposobu sporządzenia faktury. Rozciąga się także na kontrolę zgodności zawartych w tym dokumencie zapisów ze stanem rzeczywistym, co oznacza też prawo do ustalenia, ze wszystkimi stąd płynącymi konsekwencjami, że wskazany w fakturze podmiot zdarzenia gospodarczego, którego dowód dotyczy, jest podmiotem nieistniejącym w sferze stosunków gospodarczych, a ustalenia tego organ ten może dokonać w oparciu o całokształt okoliczności faktycznych ujawnionych w postępowaniu podatkowym oraz ich swobodną ocenę. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 2000 roku, I SA/Gd 551/98). Twierdzenia strony skarżącej, iż chroni ją działanie w dobrej wierze i w zaufaniu do kontrahenta są bez znaczenia dla oceny zasadności skargi. Oczywiście przepisy kodeksu cywilnego nie mogą mieć zastosowania w niniejszej sprawie. Prawo cywilne bowiem zalicza się do prawa prywatnego, regulującego stosunki na zasadzeni równouprawnienia stron. Natomiast prawo podatkowe należy do prawa publicznego. W sferze zatem odpowiedzialności podatników za zobowiązania podatkowe, zasady prawa cywilnego nie mogą mieć zastosowania, nawet zastosowania odpowiedniego. odpowiedzialność podatnika ma charakter obiektywny, niezależny od winy, czy też dobrej lub złej wiary. Mają słuszność organy podatkowe podnosząc, iż zaskarżona decyzja nie dotyczy orzeczenia o przeniesieniu odpowiedzialności na osoby trzecie, lecz o odpowiedzialności własnej skarżących. Zatem zarzuty w tym zakresie są bezzasadne. Nie można się też zgodzić z argumentami skargi odnoszącymi się do luk w materiale dowodowym. Organy podatkowe zebrały go obszernie, zgodnie z dyspozycją art. 122 w zw. z art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Wszechstronnie wyjaśniły stan faktyczny sprawy. Ocena zaś dowodów odbyła się w granicach zakreślonych przez art. 191 tej ustawy. W szczególności ustalenie to dotyczy spornych transakcji w zakresie obrotu paliwem. Organy nie zakwestionowały rzeczywistego nabycia tego towaru, lecz jedynie fakt nabycia go od wskazanych sprzedawców. Z powyższych względów, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.