III SA/Gd 349/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Elżbieta Kowalik-Grzanka Sędziowie WSA : Krzysztof Gruszecki (spr.) Felicja Kajut Protokolant Agnieszka Januszewska po rozpoznaniu w dniu 6 października 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 15 kwietnia 2004r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę. Decyzją z dnia 25 listopada 2003 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 936 ze zm.), art. 13, art. 23 § 1, art. 39, art., 65 § 4 pkt 2 bc, art. 70, art. 85 § 1, art. 222 § 1, art. 231 § 1 pkt 1, art. 232 § 1, art. 262, art. 276 § 1, art. 277 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (t.j. Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.), § 1 i 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie ustanowienia taryfy celnej (Dz. U. Nr 226, poz. 1885 ze zm.), ust. 1a i ust. 2 Postanowień wstępnych do taryfy celnej – Części A, ust. 1 Postanowień wstępnych do taryfy celnej – Części C, § 5 ust. 2, § 13, § 14 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 sierpnia 2001 r. w sprawie wypadków, w których zgłoszenie celne może być unieważnione po zwolnieniu towarów, szczegółowego trybu postępowania organu celnego przy przeprowadzaniu rewizji celnej, pobieraniu próbek towaru, weryfikacji lub przy unieważnieniu zgłoszeń celnych oraz zwalnianiu towarów (Dz. U. Nr 84, poz. 914), art. 7, art. 11 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w zw. z art. 11 pkt 7 ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadnia i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. Nr 137, poz. 1302) uznał zgłoszenie celne SAD [...] z dnia 22 października 2003 r. dokonane przez "A" Sp. z o.o. w K. za nieprawidłowe z uwagi na stwierdzoną w wyniku rewizji celnej niezgodność co do ilości a tym samym i wartości celnej towaru oraz błędną kwotę długu celnego, nadał towarom nie zgłoszonym przeznaczenie celne przez objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu oraz określił kwotę wynikającą z długu celnego. Nadto organ wymierzył opłatę manipulacyjną dodatkową w kwocie 4.779,20 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 16.306,60 zł. W uzasadnieniu w/w decyzji organ I instancji wskazał, iż w wyniku przeprowadzonej rewizji celnej przesyłki stwierdzono towar nie wymieniony w zgłoszeniu celnym, tj. 10 kartonów zawierających 10.000 szt. elementów metalowych. W świetle zaś art. 276 § 2 ustawy – Kodeks celny, w przypadku wykazania różnicy pomiędzy towarem przedstawionym a ujawnionym w wyniku rewizji celnej, organ celny zobligowany jest wymierzyć opłatę manipulacyjną dodatkową w wysokości wartości towaru odpowiadającego nadwyżce. W związku z powyższym, przyjmując za wartość celną przesyłki, stanowiącą podstawę opłat należności celnych i podatkowych kwotę 16.107,79 Euro, zastosowano zgodnie z taryfą celną stawkę celną konwencyjną odpowiednio 0 i 12 % oraz zgodnie z art. 276 § 2 w zw. z art. 39 ustawy – Kodeks celny wymierzono opłatę manipulacyjną w kwocie 4.779,20 zł. W odwołaniu od w/w decyzji strona wniosła o jej uchylenie w całości i merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy, tj. nieobciążanie opłatą manipulacyjną wobec całkowitego braku winy, względnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zwrócenie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Rozstrzygnięciu organu I instancji odwołująca zarzuciła rażące naruszenie art. 2, art.10 ust. 2, art. 42 ust. 2 w zw. z art. 8 ust.2, art. 46 w zw. z art. 8 ust. 2, art. 175 ust. 1 w zw. z art. 177 Konstytucji RP oraz art. 120 ustawy – Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu odwołania wskazano, iż przepis nakazujący obligatoryjne nałożenie opłaty manipulacyjnej za nadwyżkę towarową w wysokości 100 % jej wartości jest niezgodny z Konstytucją RP. W istocie opłata manipulacyjna jest karą pieniężną wymierzaną w postępowaniu administracyjnym, a jej represyjny charakter potwierdził na gruncie poprzednio obowiązującego stanu prawnego Trybunał Konstytucyjny. Z kolei wymierzenie przedmiotowej opłaty w wysokości 100 % wartości towaru stanowi ze swej istoty przepadek towaru na rzecz Skarbu Państwa; zgodnie zaś z art. 46 Konstytucji RP przepadek może być orzeczony jedynie na podstawie prawomocnego orzeczenia sądu. W ocenie odwołującej, w świetle powyższych zarzutów zasadne jest również wskazanie naruszenia przez organ celny art. 120 Ordynacji podatkowej, zobowiązującego organy do działania na podstawie przepisów prawa. Nadto strona wniosła o sprostowanie omyłki pisarskiej ujawnionej w kwestionowanej decyzji. Decyzją z dnia 15 kwietnia 2004 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa w zw. z art. 262 oraz art. 65 § 4, art. 210, art., 2421 i art. 276 § 2 ustawy – Kodeks celny, § 1 i 3 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie ustanowienia taryfy celnej i art. 7, art. 11 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ odwoławczy podniósł, iż ujawnienie w wyniku przeprowadzonej rewizji przez funkcjonariusza celnego towaru w postaci 10.000 sztuk metalowych płytek pokrywy kabla należy zakwalifikować jako zdarzenie wypełniające przesłanki wymiaru opłaty manipulacyjnej dodatkowej. Z kolei podmiotem zobowiązanym do uiszczenia przedmiotowej opłaty w świetle stanu faktycznego sprawy jest odwołująca, która z uwagi na zgłoszenie przesyłki do procedury dopuszczenia do obrotu przejęła za towar odpowiedzialność. W ocenie organu odwoławczego, w przypadku stwierdzenia, iż zachodzą przesłanki określone w art. 276 § 2 Kodeksu celnego wymiar opłaty manipulacyjnej dodatkowej jest obligatoryjny. Organ celny nie jest zaś uprawniony do odstąpienia od takiego wymiaru, nawet w sytuacji gdy różnica między towarem przedstawionym a ujawnionym w wyniku rewizji celnej powstała wskutek okoliczności, na które strona nie miała wpływu. Co istotne, w przedmiotowej sprawie mimo wątpliwości przedstawiciela strony, dotyczących dołączenia do stosunkowo dużej przesyłki jednej faktury na dość niską sumę, nie doszło do podjęcia decyzji o wstępnym zbadaniu towaru w świetle art. 40 Kodeksu celnego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku "A" Sp. z o.o. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z uchyleniem decyzji organu I instancji w zakresie wymierzającym opłatę manipulacyjną dodatkową. Decyzji organu II instancji skarżąca zarzuciła rażące naruszenie art., 2, art. 7 i 8, art. 42 ust. 1 i 3 w zw. z art. 8 ust. 2, art. 42 ust. 1 i 3 w zw. z art. 7 i 8, art. 46 w zw. z art. 8 ust. 2, art. 10 ust. 2 w zw. z art. 177 oraz art. 175 ust. 1 w zw. z art. 177 Konstytucji RP. Nadto kwestionowanemu rozstrzygnięciu organu odwoławczego skarżąca zarzuciła naruszenie art. 120 oraz art. 187 w zw. z art. 215 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu skargi wskazano, iż art. 276 § 2 Kodeksu celnego jest przepisem niezgodnym z Konstytucją RP. Przemawia za tym jego represyjny charakter; w istocie opłata manipulacyjna dodatkowa jest karą do której wymierzania stosować należy zasady prawa karnego. Jak podała skarżąca taką ocenę wyraził Trybunał Konstytucyjny w sprawach o sygnaturach U 4/95 i U 7/93, wskazując m.in. iż w odniesieniu do kary administracyjnej dla jej wymierzania musi wystąpić subiektywny element zawinienia. W świetle powyższego, w ocenie skarżącej przepis art. 276 § 2 Kodeksu celnego z uwagi na swój charakter winien spełniać zaostrzone rygory, wyznaczone przez Konstytucję RP przepisom karnym. Sama opłata manipulacyjna wymierzana na podstawie przedmiotowej normy nie różni się od kary grzywny; w niniejszej sprawie podnieść jednak należy, iż skarżąca ukarana została za błąd nadawcy towaru, polegający na załadowaniu większej ilości towaru i to towaru, którego strona nie zamawiała. Opłatę manipulacyjną można nadto uznać za karę przepadku mienia – sprowadzonego towaru; przemawia za tym jej wysokość obliczona wartością towaru oraz forma gotówkowa. Zdaniem skarżącej do orzekania o odpowiedzialności karnej uprawnione są jedynie sądy. Wymierzenie kary nazwanej przez ustawodawcę opłatą narusza zasady wyrażone w art. 10 i 175 Konstytucji RP. Nadto z uwagi na art. 8 ust. 2 ustawy zasadniczej w przypadku stwierdzenia niezgodności ustawy z aktem prawa najwyższej rangi nie powinien on być stosowany, a zastosowanie winny znaleźć bezpośrednio przepisy ustawy konstytucyjnej. Oprócz zarzutów naruszenia prawa materialnego skarżąca wskazała nadto na naruszenie art. 187 w zw. z art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej, podnosząc, iż organ nie uwzględnił jej wniosku w przedmiocie sprostowania błędu pisarskiego zawartego w sentencji decyzji organu I instancji. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Nadto w odniesieniu do zarzutów skarżącej organ II instancji podniósł, iż podstawę wymierzenia opłaty manipulacyjnej dodatkowej stanowił art. 276 § 2 Kodeksu celnego, który nie został jak dotąd uznany przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodny z Konstytucją RP; organ celny powołany jest zaś do stosowania prawa w granicach swoich kompetencji, a dokonywanie oceny co do zgodności z ustawą zasadniczą wykracza poza zakres jego kompetencji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Postępowanie przed sądami administracyjnymi prowadzone jest zaś na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Wskazać należy, iż przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w niniejszej sprawie jest ocena zgodności z prawem rozstrzygnięcia organu administracji celnej, utrzymującego w mocy decyzję o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, przy czym zarzuty skarżącej koncentrują się wokół obciążenia jej opłatą manipulacyjną dodatkową, wymierzoną w oparciu o art. 276 § 2 Kodeksu celnego. Dla oceny prawidłowości postępowania organów celnych zasadniczego znaczenia nabiera treść przedmiotowej normy, zgodnie z którą, jeżeli po przedstawieniu towaru organ celny wykaże różnicę między towarem przedstawionym a ujawnionym w wyniku rewizji celnej, to od osoby, która wprowadziła towar na polski obszar celny, lub od osoby, która przejęła odpowiedzialność za towar po jego wprowadzeniu, pobiera opłatę manipulacyjną dodatkową w wysokości wartości towaru odpowiadającej różnicy. Sąd w składzie orzekającym wskazuje, iż określone w Dziale II Tytułu IX Kodeksu celnego opłaty noszą znamiona opłat publicznoprawnych, gdyż pobierane są na tych samych zasadach co należności celne przywozowe i wywozowe. Opłaty, o których mowa w art. 276 przedmiotowego aktu prawnego wymierzane są bowiem np. za czynności organu celnego spowodowane naruszeniem przez osoby dokonujące przywozu towaru obowiązków wynikających z prawa celnego. Artykuł 276 § 2 kodeksu celnego wymaga, aby po przedstawieniu towaru (w rozumieniu art. 3 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego) organ celny wykazał w wyniku rewizji celnej (a nie innej czynności) różnicę między towarem przedstawionym a ujawnionym. Jest to więc szczegółowo opisany stan faktyczny, z którym ustawodawca wiąże określone skutki prawne, które cechuje pewna dolegliwość. Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy wskazać należy, iż skarżąca za pośrednictwem Agencji Celnej [...] w dniu 22 października 2003 r. dokonała zgłoszenia celnego zarejestrowanego pod nr [...]. W wyniku podjętej rewizji celnej towaru stwierdzono nadwyżkę towarową w postaci 10.000 sztuk elementów metalowych. W następstwie podjętych czynności organ celny uznał w/w zgłoszenie celne za nieprawidłowe, nadał towarom niezgłoszonym przeznaczenie celne dopuszczenia do obrotu, określił kwotę długu celnego i podatku VAT oraz wymierzył opłatę manipulacyjną dodatkową. Poza sporem pozostaje fakt, że organ celny wykazał różnicę między towarem przedstawionym a ujawnionym w wyniku rewizji celnej i że tym samym spełniony został warunek, od którego ustawodawca uzależnił w analizowanym przepisie obowiązek pobrania opłaty manipulacyjnej dodatkowej. W ocenie Sądu organ celny wykazał także w przekonujący sposób, jaki podmiot winien opłatę uiścić (w świetle art. 39 Kodeksu celnego) jak również uzasadnił wysokość wymierzonej opłaty, opierając się o wartość towaru, wynikającą z faktury nr [...], tj. kwotę 1.056,00 Euro (równowartość 4.779,20 zł). Stąd też Sąd uznał, iż wydane decyzje są zgodne z prawem; organy prowadząc w sposób jak najbardziej prawidłowy postępowanie administracyjne zasadnie zastosowały bowiem obowiązujące przepisy prawa materialnego; nadto zarówno uzasadnienie zaskarżonej decyzji jak i decyzji organu I instancji spełnia wymogi formalne określone w przepisie art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej stosowanym odpowiednio do postępowania w sprawach celnych z uwagi na dyspozycję art. 262 Kodeksu celnego. Skarżąca zakwestionowała jednak orzeczenie organu II instancji utrzymujące w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego, podnosząc, jak wskazano wyżej, zarzuty wobec charakteru opłaty manipulacyjnej dodatkowej, prowadzącego do niezgodności przepisu ustanawiającego przedmiotową opłatę z Konstytucją RP. W ocenie Sądu podnieść należy, iż zasadniczym celem sądownictwa administracyjnego (funkcjonującego poza systemem sądów powszechnych) jest ochrona praw podmiotowych jednostki w sferze prawa publicznego, której prawo celne oraz prawo podatkowe jest istotną częścią. Sądy administracyjne są ważnym elementem współczesnego demokratycznego państwa prawnego, gdyż na mocy Konstytucji RP mają czuwać nad tym, aby prawa podmiotowe jednostek nie były naruszane przez rozumianą sensu largo administrację finansową. Sąd w składzie orzekającym wskazuje, iż w pełni podziela pogląd wyrażony w orzecznictwie Sądu Najwyższego (por. wyrok z dnia 30 października 2002 r., V CKN 1456/00, baza Lex nr 57237, wyrok z dnia 23 sierpnia 1994 r., I PRN 53/94, OSNPiUS 1994/11/179 oraz postanowienie z 18 września 2002 r., III CKN 326/01, baza Lex nr 56898) gdzie stwierdza się, iż bezpośredniość stosowania Konstytucji nie oznacza kompetencji do kontroli konstytucyjności obowiązującego ustawodawstwa przez sądy i inne organy powołane do stosowania prawa, gdyż tryb tej kontroli został wyraźnie i jednoznacznie ukształtowany przez samą Konstytucję. Z uwagi na okoliczność, iż przepis art. 188 Konstytucji zastrzega orzekanie w tych sprawach do wyłącznej kompetencji Trybunału Konstytucyjnego, domniemanie zgodności ustawy z Konstytucją może być obalone jedynie wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, a związanie sędziego ustawą, przewidziane w art. 178 ust. 1 Konstytucji, obowiązuje dopóty, dopóki ustawie tej przysługuje moc obowiązująca. Bezpośredniość stosowania Konstytucji nie oznacza więc kompetencji do kontroli konstytucyjności obowiązującego ustawodawstwa przez sądy i inne organy powołane do stosowania prawa. Tryb tej kontroli został bowiem wyraźnie i jednoznacznie ukształtowany przez samą Konstytucję. W reasumpcji podnieść należy, iż w świetle w/w aktów prawnych wojewódzki sąd administracyjny nie może dokonywać oceny zgodności z Konstytucją aktów normatywnych rangi ustawowej. W niniejszej sprawie, gdzie przedmiotem kontroli jest zgodność aktu administracyjnego z obowiązującym prawem, Sąd orzekający nie podjął z urzędu wątpliwości, które skutkowałyby przedstawieniem, zgodnie z art. 193 Konstytucji RP Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego co do zgodności aktu normatywnego z Konstytucją, ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi lub ustawą. W ocenie Sądu taka okoliczność nie zachodzi, bowiem od odpowiedzi na określone pytanie prawne nie zależy rozstrzygnięcie toczącej się sprawy. Wskazać w tym miejscu należy, iż Sąd może przedstawić pytanie prawne co do zgodności konkretnego przepisu danej ustawy z Konstytucją tylko i wyłącznie wówczas, gdy dochodzi do przekonania o niekonstytucyjności danego przepisu; powzięcie w tym względzie "jakiejkolwiek wątpliwości" taką możliwość wyłącza (por. postanowienie Sądu Apelacyjnego w Warszawie z dnia 27 listopada 2003 r., II AKa 308/03, publ. OSA 2004/7/57). Ostatnie stwierdzenie ma w niniejszej sprawie istotne znaczenie. Jest bowiem poza dyskusją, iż nie ma orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, w którym stwierdzono by niezgodność z Konstytucją przepisu art. 276 § 2 Kodeksu celnego. Wskazywane przez skarżącą orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego dotyczą aktów prawnych rangi podustawowej; co ważne, z sentencji tych orzeczeń oraz ich uzasadnień wynika, iż stwierdzenie niezgodności z ustawą zasadniczą ma swoje źródło jedynie w uregulowaniu kwestii dotyczących opłaty manipulacyjnej w rozporządzeniu a nie w ustawie. W związku z powyższym Sąd wskazuje, iż przepis art. 276 § 2 Kodeksu celnego nie tylko obowiązuje, ale co ważniejsze, organy orzekające w niniejszej sprawie były nim związane. W ocenie Sądu organy administracji nie tylko mogły, lecz musiały uczynić ten przepis podstawą dla wymierzenia stosownej opłaty; w sprawie nie ujawniono bowiem niedoboru towaru, który czyniłby wymierzenie opłaty niedopuszczalnym (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2002 r., I SA/Ka 2447/00, publ. ONSA 2003/1/37 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 listopada 2001 r., I SA/Wr 1390/00, publ. ONSA 2003/1/19). Nie można również zgodzić się z poglądem skarżącej dotyczącym charakteru opłaty manipulacyjnej dodatkowej wymierzanej przez organy celne. Skarżąca podniosła bowiem, iż organy celne w postępowaniu administracyjnym stosują przepisy o charakterze karnym, mimo, iż nakładanie kar leży w gestii władzy sądowniczej. W tym względzie wskazać należy, iż przedmiotowe opłaty na gruncie prawa administracyjnego nie mają charakteru odosobnionego. W polskim systemie prawa organy administracji stosują bowiem określone środki nie mające charakteru ekwiwalentnego z uwagi na niewykonanie obowiązków wynikających z przepisów prawa. Zaliczyć do nich można opłaty podwyższone o których mowa w art. 292 i n. ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. – Prawo ochrony środowiska (Dz. U. Nr 62, poz. 627 ze zm.) czy też administracyjne kary pieniężne określone na gruncie art. 88 i n. ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (Dz. U. Nr 92, poz. 880 ze zm.). W świetle stanu faktycznego przedmiotowej sprawy niezasadny jest również zarzut podnoszony przez skarżącą, dotyczący naruszenia art. 187 w zw. z art. 215 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa Reasumując powyższe okoliczności Sąd uznał, iż skarga nie zawiera merytorycznych zarzutów przeciwko zapadłemu rozstrzygnięciu, stanowiąc w istocie jedynie polemikę z decyzjami organów administracji celnej. W związku z tym, iż brak jest jakichkolwiek podstaw, by ją uwzględnić, Sąd na mocy art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.