I SA/Ol 317/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Wiesława Pierechod (spr.) Sędzia WSA - Ryszard Maliszewski Asesor WSA - Wojciech Czajkowski Protokolant - Paweł Guziur po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2004r. sprawy ze skargi E. i R. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości na 2004 rok oddala skargę. Decyzją z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze, działając na podstawie art.233 § 1 Ordynacji podatkowej utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia "[...]"lutego 2004r. nr "[...]" w sprawie wymiaru E. i R. P. podatku od nieruchomości na 2004 rok w kwocie 59.107,90 zł. W motywach decyzji Kolegium wskazało, że organ podatkowy I instancji ustalając podatek w wymienionej kwocie przyjął za podstawę jego wymiaru powierzchnię budynków związanych z działalnością gospodarczą stanowiącą 3.048,80 m2, gruntów związanych z działalnością gospodarczą – 7.847,70 m2 i 6.210,30 m2 oraz wartości budowli – 30.000 zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie uwzględniło podniesionych w odwołaniu zarzutów naruszenia art.5 ust.1 pkt 2, art.3 ust.4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz naruszenia art.121, 122 i 210 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie w decyzji pierwszoinstancyjnej, że grunty i budynki są związane z działalnością gospodarczą w sytuacji gdy jeden ze współwłaścicieli – małżonków jest przedsiębiorcą oraz nieprzeprowadzenie postępowania w zakresie ustalenia w jakiej części nieruchomości są związane z działalnością gospodarczą, jaką ich część zajmują drogi wewnętrzne, pobocza, zieleńce, stacja transformatorowa a także niekierowanie decyzji do obydwu właścicieli – małżonków. Wskazało na wynikający z art.3 ust.1 pkt 1 i 3 oraz art.2 ust.1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2002r. nr 9, poz.84 z p.zm.) podmiotowy i przedmiotowy zakres obowiązku podatkowego. Przytoczyło zdefiniowane w art.1a ust.1 pkt 3 ustawy pojęcie "gruntów budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" oraz art.2 ust.1 i ust.2 ustawy z dnia 19 listopada 1999r. Prawo działalności gospodarczej (Dz.U. nr 101, poz.1178 z p.zm.). W oparciu o akta podatkowe stwierdziło, że R. P. prowadzi od 17 października 1998r. działalność gospodarczą pod nazwą "A" Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowo-Usługowe, którego siedzibą jest ul. "[...]". Podstawą do ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości na 2004r. był wypis z rejestru gruntów, z którego wynika, że E. i R. P. są wieczystymi użytkownikami nieruchomości gruntowej położonej w obrębie "[...]" O. w mieście O., sklasyfikowanej jako inne tereny zabudowane (Bi) o powierzchni 0,1528 ha oraz tereny przemysłowe (Ba) o powierzchni 1,2530 ha. Podstawą zaś wymiaru podatku od znajdujących się na tym gruncie budynków i budowli był wykaz nieruchomości złożony przez podatników z dniu 22 grudnia 1999r., w którym zadeklarowali – obok 14.058 m2 gruntów, w tym 5.759,60 m2 związanych z działalnością gospodarczą – powierzchnię 3.048,80 m2 budynków związanych z działalnością gospodarczą, w tym 1.249 m2 związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w budynkach mieszkalnych oraz budowle o wartości 30.000 zł. W ocenie Kolegium przepis art.1a ust.1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie pozostawia żadnych wątpliwości interpretacyjnych. Wszystkie nieruchomości, poza wymienionymi wyjątkami, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli są w posiadaniu przedsiębiorcy i to bez względu na to w jaki sposób są wykorzystywane i jakim celom służą. Zasadnie zatem należność podatkową wymierzono według stawek jak za grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, odpowiednio 0,59 zł za 1 m2 i 16,47 zł za m2 określonych w Uchwale Rady Miasta z dnia 17 grudnia 2003r. w sprawie podatku od nieruchomości. Zdaniem organu odwoławczego, okoliczność prowadzenia działalności gospodarczej tylko przez jednego małżonka na nieruchomości stanowiącej współwłasność małżeńską nie ma prawnego znaczenia, gdyż nie zmienia faktu, że nieruchomość – jako związana z prowadzeniem działalności gospodarczej – podlega opodatkowaniu z uwzględnieniem stawek przewidzianych dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie uzależnia opodatkowania stawkami właściwymi dla budynków związanych z działalnością gospodarczą od tego czy przedmiot opodatkowania jest wyłączną własnością przedsiębiorcy "B" nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą nawet wówczas, kiedy tylko jeden ze współwłaścicieli jest przedsiębiorcą. W końcowej części uzasadnienia Kolegium odniosło się do powołanych w odwołaniu wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdzając, iż nie podziela poglądu wyrażonego w wyroku z dnia 30.10.2003r. sygn. akt III SA 2850/02 a wskazówki zawarte w wyroku z dnia 24.07.2003r. sygn. akt III SA 2589/02 w obecnym stanie prawnym straciły aktualność. E. i R. P. działając przez pełnomocnika złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w której żądają uchylenia decyzji SKO oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta zarzucając naruszenie: – art.5 ust.1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez błędne przyjęcie, iż wszystkie grunty i budynki, będące w posiadaniu skarżących powinny być opodatkowane wg stawek właściwych dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą, – art.210 § 1 pkt 6 oraz art.210 § 4 Ordynacji podatkowej, przez nieustosunkowanie się do zarzutów odwołania od decyzji Prezydenta Miasta zawartych w punktach 2-5 odwołania, – art.121, 122 i 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 200 tej ustawy. Rozwijając zarzuty pełnomocnik skarżących podnosi, że z niewiadomych przyczyn organ podatkowy przyjął, iż grunty i budynki wymienione w decyzji są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Podkreślając w przytoczonej przez siebie treści art.1a ust.1 pkt 3 ustawy, że chodzi o grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy wywodzi, że dla uznania tych przedmiotów opodatkowania za związane z działalnością gospodarczą decyduje fakt, czy właścicielowi można przypisać przymiot przedsiębiorcy, czy też nie. Dalej argumentuje, że skoro obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na R. i E. P. a przedsiębiorcą jest jedynie R. P. i to tym samym grunty, budynki i budowle znajdujące się w posiadaniu E. P. nie mogą być zakwalifikowane jako związane z działalnością gospodarczą. W przepisach prawnych brak podstaw do jakiegokolwiek zróżnicowania sytuacji prawnej małżonków w odniesieniu do tego samego przedmiotu opodatkowania. Uważa, że zastosowanie podwyższonej stawki właściwej dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą jest poważnym nadużyciem prawa podatkowego. Wskazuje na wyrok NSA z dnia 30.10.2003r. III SA 2850/02, w którym Sąd wyraził pogląd, że do wspólnej nieruchomości małżonków, z których tylko jeden prowadzi działalność gospodarczą, nie można zastosować podwyższonych stawek. W jego ocenie w treści decyzji z dnia "[...]".02.2004r. nie jest do końca jasne, czy R. P. został wymieniony jako jej adresat oraz czy decyzja została mu doręczona. Wskazuje na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego w którym podkreśla się konieczność skierowania decyzji ustalających podatek od nieruchomości do wszystkich współwłaścicieli. W decyzji brak jest także wskazania, czy R. i E. P. odpowiadają solidarnie, czy też ich odpowiedzialność nie ma tego przymiotu. Zdaniem pełnomocnika organ podatkowy I instancji wydał w tym samym dniu dwie decyzje z tym samym znakiem i dotyczące tych samych przedmiotów opodatkowania dla dwóch odrębnych adresatów. Ponadto organ I instancji nie uczynił nic by dotrzeć do prawdy materialnej, koncentrując się jedynie na aspekcie formalnym łamiąc zasadę działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Nie zbadał w jakiej części nieruchomości są ewentualnie związane z działalnością gospodarczą, jaką ich część zajmują drogi wewnętrzne, pobocza, zieleńce oraz stacja transformatorowa. Zaskarżona decyzja (organu I instancji) w ocenie pełnomocnika skarżących nie zawiera stanu faktycznego w sprawie oraz jego subsumbsji do określonej normy prawnej. Brak odniesienia się przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze do powyższych twierdzeń podniesionych w odwołaniu powoduje poważną wadliwość zaskarżonej decyzji i stanowi nie tylko naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej ale także naruszenie art.121, 122 i 191 tej ustawy i mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uzasadniając zarzut naruszenia przez organ odwoławczy art.200 Ordynacji podatkowej podnosi, że obowiązek wyznaczenia stronie 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego ciąży na organie podatkowym na każdym etapie postępowania i niezależnie od tego, czy we wcześniejszych fazach postępowania strona mogła skorzystać z tego uprawnienia. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Podkreśliło, że organ podatkowy I instancji doręczył jedną decyzję obu podatnikom, bo tylko wówczas postaje zobowiązanie solidarne. Wskazało, że ze względu na brzmienie art.165 § 5 w związku z art.200 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie było zobowiązane do wyznaczenia stronie terminu określonego w art.200 § 1 tej ustawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem Sąd nie stwierdził takiego naruszenia przepisów prawa materialnego bądź postępowania podatkowego, które uzasadniałoby jej uchylenie. Bezsporne w niniejszej sprawie jest, iż skarżący E. i R. P. są współużytkownikami wieczystymi na zasadzie małżeńskiej wspólności ustawowej gruntów o powierzchni 1.4058 m2 oraz współwłaścicielami posadowionych na nich budynków o powierzchni wykazanej do celów opodatkowani 3.048,80 m2, a także budowli o wartości 30.000 zł. Powyższe nieruchomości położone są w O. przy ul. "[...]", pod którym to adresem mieści się siedziba przedsiębiorstwa "A" – PPHU prowadzonego przez R. P. Zatem na obojgu skarżących ciąży solidarnie obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości określony w art.3 ust.4, art.3 ust.1 pkt 1 i pkt 3 w związku z art.2 ust.1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2002r. nr 9, poz.84 z p.zm.) w brzmieniu obowiązującym od stycznia 2003r. Kwestią sporną jest zastosowanie przy wymiarze podatku na 2004r. stawek przewidzianych w Uchwale Rady Miasta dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z uwagi na to, że tylko jeden ze współmałżonków jest przedsiębiorcą. W ocenie Sądu błędny jest wyrażony w skardze pogląd, że z treści art.1a ust.1 pkt 3 ustawy wynika, iż grunty, budynki i budowle tylko wtedy mogą być uznane za związane z działalnością gospodarczą, gdy właścicielowi można przypisać przymiot przedsiębiorcy, albowiem przepis ten nie nawiązuje do prawa własności a posiadania. Pojęcia tego używa się w ustawie na określenie korzystania z gruntów, budynków czy budowli przez przedsiębiorcę bez względu na istnienie i rodzaj tytułu prawnego do władania nieruchomością. Sam fakt objęcia we władanie przez przedsiębiorcę nieruchomości powoduje, że staje się on jej posiadaczem w rozumieniu art.1a ust.1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Posiadaczem jest więc zarówno przedsiębiorca mający prawo własności danej nieruchomości jak też używający jej na podstawie innego tytułu prawnego bądź bez żadnego tytułu. Posiadanie przez przedsiębiorcę określonej nieruchomości nie przesądza o tym, kto będzie podatnikiem. Przedsiębiorca wykorzystujący nieruchomości stanowiące własność osoby fizycznej nie będzie podatnikiem. To ta osoba fizyczna jest podatnikiem – art.3 ust.1 pkt 1 ustawy, zobowiązanym w takim przypadku do zapłaty podatku wg stawek najwyższych określonych przez Radę gminy miasta stosownie do art.5 ust.1 pkt 1a i pkt 2b ustawy. W przypadku gdy grunty, budynki i budowle stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu dwóch lub więcej osób, na których ciąży solidarnie obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, a jedna z nich jest przedsiębiorcą, to wszyscy współwłaściciele zobowiązani są do zapłaty podatku obciążającego daną nieruchomość według stawek przewidzianych dla gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą. Z istoty współwłasności wynika bowiem, iż każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli. W przypadku współwłasności ułamkowej ewentualnie może nastąpić orzeczeniem Sądu fizyczne wydzielanie części nieruchomości do używania przez poszczególnych współwłaścicieli, co uzasadniałoby zastosowanie stawki najwyższej do części wydzielonej przedsiębiorcy a w odniesieniu do pozostałych części w zależności od sposobu korzystania z nieruchomości – przy jej opodatkowaniu i doręczeniu decyzji ustalającej podatek wszystkim współwłaścicielom. W przypadku współwłasności łącznej, którą objęty jest majątek małżonków nie występuje możliwość fizycznego wydzielenia części nieruchomości do używania przez każdego z małżonków. Gdy jeden z małżonków jest przedsiębiorcą to nieruchomości o których mowa w art.1a ust.1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, stanowiące dorobek małżonków w rozumieniu art.31 i 32 ustawy z dnia 25 lutego1964r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. nr 9, poz.59 z p.zm.) podlegają opodatkowaniu wg stawek najwyższych. Trzeba bowiem podkreślić, że aczkolwiek podatek od nieruchomości jest podatkiem od posiadania majątku to niewątpliwie wpływ na jego wysokość ma sposób korzystania z nieruchomości – art.5 ustawy. Stawki przewidziane dla gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą są najwyższe z uwagi na słuszne założenie ustawodawcy, iż przy ich posiadaniu przedsiębiorca lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą może uzyskać lub uzyskuje dochód. W świetle przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – dochód z działalności gospodarczej prowadzonej przez jednego z małżonków jest dochodem wspólnym (art.32 k.r.i op.) tak samo jak wspólne są przedmioty służące do prowadzenia przedsiębiorstwa chociażby były nabyte z majątku odrębnego (art.33 pkt 5 k.r.i op.). Na gruncie przepisów ustaw podatkowych – w szczególności ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (możliwość wspólnego opodatkowania, amortyzacja) ustawodawca uwzględnia w sposób korzystny dla podatników fakt istnienia ustawowej wspólności majątkowej małżonków. Ze słusznego więc stwierdzenia, że brak jest podstaw prawnych do różnicowania sytuacji prawnej małżonków w zakresie opodatkowania wspólnych nieruchomości pełnomocnik skarżących wywodzi wnioski sprzeczne z literalnym brzmieniem art.3 ust.4 w związku z art.1a ust.1 pkt 3 oraz w związku art.5 ust.1 pkt 1a i pkt 2b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jak również wykładnią funkcjonalną i systemową tych przepisów. Sąd zauważa też, że z uzasadnienia powołanego w skardze wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30.10.2003r. sygn. akt III SA 2850/02, który zapadł na tle stanu prawnego obowiązującego do 31.12.2002r. nie wynika teza, iż do wspólnej nieruchomości małżonków, z których tylko jeden prowadzi działalność gospodarczą, nie można zastosować powyższych stawek. Nietrafny jest zarzut naruszenia art.121,122 i 191 Ordynacji podatkowej przez nieustalenie w sprawie stanu faktycznego. Z kontekstu zarzutu wynika, że odnosi się do stanu prawnego obowiązującego w 2002r. W ocenie Sądu stan faktyczny sprawy został podany w treści decyzji organu I instancji wskazującej przedmioty opodatkowania, ich powierzchnię i sposób korzystania. Został opisany też na stronie 2-3 zaskarżonej decyzji organu II instancji. Decyzja ta zawiera zarówno uzasadnienie faktyczne jak i wyczerpujące uzasadnienie prawne. Ponadto wbrew podniesionemu zarzutowi znajdująca się w aktach podatkowych ("[...]") decyzja organu I instancji wymienia oboje małżonków a na k. "[...]" akt są zwrotne poświadczenia odbioru tej decyzji. Zdaniem Sądu organ podatkowy wypełnił dyspozycję art.92 § 1 Ordynacji podatkowej doręczając każdemu ze współwłaścicieli decyzję ustalającą wysokość podatku od nieruchomości na rok 2004. Niewskazanie w treści decyzji, iż powstałe z chwilą jej doręczenia zobowiązanie jest solidarne zasadniczo nie narusza żadnych praw podatników. Ewentualne wątpliwości co do wykonania takiej decyzji doręczonej każdemu współwłaścicielowi z osobna można usunąć w drodze wykładni. Sąd podziela też stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego wyrażone w odpowiedzi na skargę, iż ze względu na brzmienie art.165 § 5 w związku z art.200 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej organ ten nie był zobowiązany do wyznaczania stronie terminu określonego w art.200 § 1 tej ustawy. Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.