III SA/Wa 535/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Hanna Kamińska (spr.), Sędziowie sędzia WSA Dariusz Dudra, sędzia WSA Jakub Pinkowski, Protokolant Anna Zientara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 grudnia 2004 r. sprawy ze skarg S. J. i S. J. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2004 r. Nr [...], Nr [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1998,1999,2000. oddala skargi III SA/Wa 535/04 UZASADNIENIE W dniach [...] września i [...] października 2003r. wpłynęły do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. pisma Państwa S. i S. J. zawierające wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1998, 1999 i 2000. Jako podstawę prawną wnioskodawcy wskazali art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 ze zm.). Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R., po przeprowadzeniu postępowania podatkowego decyzjami z dnia [...] listopada 2003r. odmówił stwierdzenia nadpłaty za lata 1998, 1999 i 2000. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu zarzutów odwołania, decyzjami z dnia [...] lutego 2004r. utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji. W ocenie organów podatkowych, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku dochodowego są przychody pochodzące z międzypaństwowych instytucji finansowych lub ze środków przyznawanych przez rządy obcych państw na podstawie umów zawartych z tymi instytucjami lub państwami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe oraz odsetki od tych przychodów lub środków lokowanych na bankowych rachunkach terminowych. Wskazany, zatem przepis oznacza, iż zwolnienie obejmuje wynagrodzenia i inne świadczenia pracowników zatrudnianych przez te podmioty - beneficjentów pomocy. Programy pomocowe realizowane są przez osoby prawne bądź jednostki organizacyjne. Mimo, że beneficjentem pomocy jest określona osoba prawna (jednostka), to prace przewidziane programem pomocowym realizują określone osoby fizyczne, wykonujące konkretne zadania na podstawie umowy o pracę bądź umowy zlecenia lub umowy o dzieło, zawartej z osobą prawną. W tym przypadku ze zwolnienia korzystają dochody uzyskane przez osoby, które zawarły umowę z bezpośrednim beneficjentem pomocy, a przedmiot tej umowy służy bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego. Natomiast w przypadku, gdy beneficjent - osoba prawna zleca wykonanie w ramach programu pomocowego określonych prac drugiej osobie prawnej, wynagrodzenia pracowników ( zleceniobiorców) uzyskiwane od tej drugiej jednostki nie będą objęte zwolnieniem od opodatkowania, gdyż nie jest spełniony w takim przypadku wymóg bezpośredniej realizacji celu programu, prace przez nich wykonywane pośrednio służą realizacji celu programu pomocowego. Z ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego sprawy wynika, iż cel programu pomocowego realizowała tylko firma A. będąca głównym wykonawcą, która została wybrana w ramach przetargu międzynarodowego. Kontrakty były finansowane przez Generalną Dyrekcję [...] - Biuro [...] ze środków otrzymanych z pożyczki zwrotnej z [...] Banku [...] w L.. Skarżący uzyskiwał w latach 1998-2000 wynagrodzenie na podstawie zawartej umowy o pracę od firmy,, D-- S. A. Firma ta realizowała umowy podwykonawcze przy budowie Autostrady B.. Na podstawie powyższych ustaleń organy podatkowe stwierdziły, iż wynagrodzenie, jakie uzyskiwał podatnik podlega opodatkowaniu, ponieważ do dochodu osiągniętego z tego tytułu nie ma zastosowania zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy i w konsekwencji odmówiły skarżącym stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres objęty sporem ( art. 75 § 1 i § 2 Ordynacji Podatkowej). Ostateczne decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w W. Państwo J. zaskarżyli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W złożonych skargach pełnomocnik strony zarzuca zaskarżonym decyzjom: - naruszenie przepisów materialnego prawa podatkowego tj. art. 21 ust. 1 pkt 46 oraz art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; - naruszenie przepisów prawa postępowania podatkowego tj. art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 75 i art. 77 ustawy Ordynacja podatkowa: - naruszenie interesu prawnego skarżących polegającego na tym, że zaskarżone decyzje powodują obciążenie ich podatkiem dochodowym, którego nie mieli obowiązku uiścić. Zdaniem pełnomocnika skarżących zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zwolnienia przedmiotowego, które - w zamierzeniu ustawodawcy - miało na celu zwolnienie od opodatkowania konkretnych kwot przekazywanych przez właściwe podmioty tak, aby opodatkowanie tych środków nie było przyczyną bezpośredniego zasilenia budżetu państwa dodatkowymi podatkami. Skarżący zarzucają organowi odwoławczemu, że nie działał w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych ignorując korzystny dla podatnika wyrok NSA z dnia 18 października 2002r. sygn. akt SA/Bk 1819/01, który dotyczył takiego samego stanu faktycznego i prawnego, jaki wystąpił w przedmiotowych sprawach. Powołując się podniesione w skardze zrzuty skarżący wnieśli o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji. W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko wyrażone z zaskarżonych decyzjach i wniósł o ich oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargi jako niezasadne podlegają oddaleniu. W rozpatrywanych sprawach organy podatkowe dokonały prawidłowego ustalenia stanu faktycznego oraz właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego. Zgodnie z treścią przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ( w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2000r.) wolne od podatku są dochody ( lub przychody) pochodzące z międzypaństwowych instytucji finansowych lub ze środków przyznanych przez rządy obcych państw na podstawie umów zawartych z tymi instytucjami lub państwami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe. Uregulowanie zawarte w powołanym przepisie ma bardzo szerokie znaczenie, zaś sposób przekazywania środków pomocowych jest w praktyce bardzo różnorodny. Często zdarza się, że beneficjent pomocy czy też bezpośredni wykonawca część prac związanych z programem pomocy nie wykonuje samodzielnie, lecz wykonanie powierza innemu podmiotowi. Jednak, aby ten inny podmiot mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, podmiot ten musi wykazać, że jego praca służy realizacji celu pomocy, natomiast zapłata za wykonanie tych prac pochodzi ze środków pomocowych tzn. z rachunku dysponenta, beneficjenta, bezpośredniego wykonawcy, na którym ulokowane są wyłącznie środki pomocowe. Powyższa interpretacja przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy jest zgodna z wyjaśnieniami Ministra Finansów, zawartymi w piśmie z dnia 23 lutego 1998r. Nr [...], wydanymi na podstawie art. 14 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz.926). Na podstawie dokumentów zebranych w toku postępowania podatkowego jednoznacznie wynika, dysponentem przychodów pochodzących z międzynarodowej instytucji finansowej tj. [...] Banku [...] w L. była Generalna Dyrekcja [...] w O. - Biuro [...]. Środki te zostały przeznaczone na finansowanie dwóch kontraktów, których głównym wykonawcą była firma,,A.--. Firma ta podpisana umowy podwykonawcze na wykonanie kontraktów m.in. z firmą,,D. S.A.--w W. ( obecnie ,, B.--). Firma,, A.-- posiadała odrębnie wydzielone rachunki bankowe służące do gromadzenia środków i finansowania wykonywanych robót i usług w ramach kontraktów. Z rachunków tych były regulowane należności podwykonawców. Skarżący w okresie objętym sporem był zatrudniony w firmie,, D.-- S.A. na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony przy realizacji kontraktu dotyczącego budowy autostrady [...], finansowanej ze środków [...] Banku [...] w L. . W,, D." S.A. nie były wyodrębnione szczególne fundusze, których pokrywane mogłyby być wynagrodzenia osób zatrudnionych przy realizacji wspomnianego wyżej kontraktu. Wynagrodzenia pracownikom wypłacane były ze środków obrotowych spółki. Informacji tych udzieliła firma,, B.", w odpowiedzi na pismo Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] marca 2004r. Nr [...]. Wobec powyższych ustaleń, należy zgodzić się z organami podatkowymi, iż nie został spełniony wymóg bezpośredniej realizacji celu pomocowego wynikający z uregulowania zawartego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy dodać, iż obowiązująca od 1 stycznia 2002r. nowa redakcja tego przepisu wyeliminowała wątpliwości zaistniałe na tle jego stosowania. W tej sytuacji dochód skarżącego uzyskiwany na podstawie umowy o pracę w firmie,, D.-- S.A. podlega opodatkowaniu jako wyłączony ze zwolnienia, stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i brak jest podstaw do stwierdzenia nadpłaty na podstawie art. 75 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Znaczenia rozstrzygającego w niniejszych sprawach nie może mieć także powołana w skargach okoliczność wydania, w wobec innych pracowników realizujących to samo zadanie inwestycyjne, wyroków uznających zasadność roszczeń o zwrocie nadpłaty, bowiem powołane wyroki są wiążące tylko dla organu, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia w konkretnej sprawie. Zarzut naruszenia przepisów art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej należy uznać za nieuzasadniony, ponieważ z akt sprawy wynika, iż zostały podjęte przez organy podatkowe działania niezbędne do zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego sprawy w sposób pozwalający na dokładne ustalenie stanu faktycznego. Mając powyższe ustalenia na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargi oddalił.