I SA/Kr 202/04

Sygn. akt I SA/Kr 202/04 | | WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 31 maja 2006r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: NSA Józef Gach, Sędziowie: WSA Bogusław Wolas, WSA Stanisław Grzeszek (spr), Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 maja 2006r., spraw ze skarg "W" Spółka z o. o, na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 18 grudnia 2003r. Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od [...]do [...]1998r., - skargi oddala- Zaskarżonymi decyzjami z dnia 18 grudnia 2003 r. o numerach od [...] do [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje Urzędu Skarbowego z dnia [...] 2003 r. o numerach od [...] do [...] w sprawie określenia Spółce z o.o. "W" za miesiąc [...]1998 r. kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, 1. za miesiąc [...] 1998 r. kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, 2. za miesiąc [...] 1998 r. kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, 3. za miesiąc [...] 1998 r. kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, 4. za miesiąc [...]1998 r. kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł. Powyższe decyzje zostały wydane po wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy z dnia 23 stycznia 2003r. o sygn. akt od I SA/Kr 1542/00 do I SA/Kr 1546/00 uchylających decyzje obu instancji organów podatkowych dotyczące wyżej wymienionych okresów rozliczeniowych. W swoich, ponownych rozstrzygnięciach organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, iż przeprowadzone postępowanie podatkowe wykazało, iż w złożonych deklaracjach podatkowych VAT-7: 1. za miesiąc [...] 1998 r. spółka zawyżyła o [...] zł kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług oraz o [...] zł kwotę różnicy podatku do przeniesienia na następny miesiąc, co było konsekwencją nieprawidłowości polegających na: niezaewidencjnowaniu i niewykazaniu podatku należnego w łącznej kwocie [...] zł z tytułu wykonanych czynności na rzecz swoich oddziałów, będących odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług, niezaewidencjonowaniu i niewykazaniu podatku należnego w łącznej kwocie [...] zł z tytułu odsprzedaży /refakturowania/ usług, zaniżeniu podatku naliczonego o kwotę [...] zł, rozliczeniu zawyżonej o [...] zł różnicy podatku z przeniesienia za miesiąc [...] 1998 r. 2. za miesiąc [...] 1998 r. spółka zawyżyła o [...] zł kwotę zwrotu różnicy podatku oraz o [...] kwotę różnicy podatku do przeniesienia na następny miesiąc, co było konsekwencją nieprawidłowości polegających na: niezaewidencjonowaniu i niewykazaniu podatku należnego w łącznej kwocie [...] zł z tytułu wykonanych czynności na rzecz swoich oddziałów będących odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług, rozliczeniu zawyżonej o [...] zł różnicy podatku z przeniesienia za miesiąc [...] 1998 r. 3. za miesiąc [...] 1998 r. spółka zawyżyła o [...] zł kwotę zwrotu różnicy podatku oraz o [...] zł kwotę różnicy podatku do przeniesienia na następny miesiąc, co było konsekwencją nieprawidłowości polegających na: niezaewidencjonowaniu i niewykazaniu podatku należnego w łącznej wysokości [...] zł z tytułu wykonanych czynności na rzecz swoich oddziałów będących odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług, rozliczeniu zawyżonej o [...] zł różnicy podatku z przeniesienia za miesiąc [...] 1998 r. 4. za miesiąc [...] 1998 r. spółka zawyżyła o [...] zł kwotę różnicy podatku do przeniesienia na następny miesiąc, co było konsekwencją nieprawidłowości polegających na: niezaewidencjonowaniu i niewykazaniu podatku należnego w łącznej kwocie [...] zł z tytułu wykonanych czynności na rzecz swoich oddziałów będących odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług, rozliczenia zawyżonej o [...] zł różnicy podatku do przeniesienia na za miesiąc [...] 1998 r. 5. za miesiąc [...] 1998 r. spółka zawyżyła o [...] zł kwotę zwrotu podatku, co było konsekwencją nieprawidłowości polegających na: niezaewidencjonowaniu i niewykazaniu podatku należnego w łącznej kwocie [...] zł z tytułu wykonanych czynności na rzecz swoich oddziałów będących odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług, niezaewidencjonowaniu i niewykazaniu podatku należnego w łącznej kwocie [...] zł z tytułu odsprzedaży /fakturowania/ usług, zaniżeniu podatku naliczonego o kwotę [...] zł, rozliczeniu zawyżonej o [...] zł różnicy podatku do przeniesienia za miesiąc [...]1998 r. W odwołaniach od powyższych decyzji spółka podniosła zarzut, w którym kwestionuje zasadność zweryfikowania rozliczenia podatku od towarów i usług z powodu naruszenia przepisu art. 5 ust. 3 w związku z ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz naruszenia art. 7 Konstytucji RP. Ponadto w odwołaniach zarzucono, że wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego ustalona została w sposób nieczytelny, co sugeruje brak zgodności tego wyliczenia z treścią art. 27 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Z ustaleń dokonanych przez organ pierwszej instancji wynika, że spółka jest jednostką wielooddziałową. Posiada w swej strukturze organizacyjnej oddziały samodzielnie sporządzające bilans i będące za zgodą urzędu skarbowego samodzielnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Kontrola wykazała, iż spółka w miesiącach od [...] do [...]1998 r. wystawiła na rzecz swoich 5 oddziałów będących samodzielnymi podatnikami podatku od towarów i usług noty obciążeniowe: w maju 1998 r. na łączną kwotę [...] zł, w [...] 1998 r. na łączną kwotę [...] zł, w [...] 1998 r. na łączną kwotę [...] zł, w [...] 1998 r. na łączną kwotę [...] zł, we [...]1998 r. na łączną kwotę [...] zł, tytułem obsługi tych oddziałów przez spółkę /sprawowanie zarządu/, czyli świadczyła odpłatnie usługi podlegające opodatkowaniu stawką 22%. Organy podatkowe uznały, że skoro spółka będąca jednostką statutową wyraziła wolę odrębności podatkowej dla swoich oddziałów, to przesądziła, że pomiędzy spółką jako podatnikiem podatku od towarów i usług, a jej oddziałami też zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług, ma miejsce sprzedaż o charakterze analogicznym do sprzedaży na rzecz innych podmiotów gospodarczych. Organy podatkowe odwołały się do zapisu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zgodnie, z którym podatnikami z mocy prawa są m.in. osoby prawne mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wykonują we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art. 2 ustawy w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet, jeżeli zostały wykonane jednorazowo, a także wówczas, gdy czynności te polegają na jednorazowej sprzedaży rzeczy w tym celu nabytej. Jak stwierdziły organy w sytuacji, kiedy spółka prawa handlowego w swej strukturze organizacyjnej posiada oddziały, podatnikiem pozostaje osoba prawna chyba, że zachodzą okoliczności wymienione w art. 5 ust. 2 ustawy, który stanowi, iż za zgodą urzędu skarbowego podatnikami mogą być również zakłady / oddziały / osoby prawnej wykonujące czynności, o której mowa w art.2 ustawy, jeżeli samodzielnie sporządzają bilans. W niniejszej sprawie, okoliczności te zaistniały, bowiem oddziały spółki uzyskały odrębność podatkową w podatku od towarów i usług. W tej sytuacji, według organów podatkowych, zaopatrywanie swoich oddziałów w towary oraz świadczenia na ich rzecz usług i kwalifikowanie takich czynności jako wykonywanie zarządu, a następnie obciążanie ich kosztami z tego tytułu odczytać należy jako próbę obejścia przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. Spółka bowiem nie odprowadzała podatku należnego z tytułu takiego przekazywania, a odliczała natomiast w całości podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących zakupy z takim przeznaczeniem. Na decyzje ostateczne Dyrektora Izby Skarbowej zostały wniesione skargi z dnia [...] 2004 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w których zaskarżonym decyzjom skarżąca spółka zarzuca rażące naruszenie prawa poprzez zastosowanie rozszerzającej wykładni treści art. 5 ust.3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zdaniem strony skarżącej przepis art. 5 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, iż sprzedażą towarów dokonywaną przez podatników, o których mowa w ust. 2 jest także nieodpłatne przekazywanie towarów oraz świadczenie usług innym zakładom / oddziałom / osoby prawnej, samodzielnie sporządzającym bilans, dotyczy wyłącznie relacji pomiędzy wyodrębnionymi zakładami / oddziałami / osoby prawnej, a nie pomiędzy osobą prawną i jej zakładami / oddziałami /. Prezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie, według skarżącej spółki, w wyroku NSA z dnia 28 listopada 2000 r. sygn. akt I SA/Łd 1328/00 oraz w orzeczeniu Sądu Najwyższego z dnia 9 lipca 2002 r. sygn. akt III RN 121/01. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach, dodatkowo podnosząc, że ustalenia faktyczne dokonane w zaskarżonych decyzjach są zgodne z oceną prawna wyrażoną w uzasadnieniach orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy z dnia 16 grudnia 1999r. o sygn. akt od I SA/Kr 1542/98 do I SA/Kr 1545/98, z dnia 21 marca 2002 r. sygn. akt I SA/Kr 927/00 oraz z dnia 1 sierpnia 2002 r. sygn. akt I SA/Kr 1742/00, które to orzeczenia zapadły w stosunku do skarżącej spółki w takim samym stanie faktycznym sprawy, tyle, że za okresy wcześniejsze. W piśmie procesowym z dnia [...] 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymując stanowisko wyrażone w odpowiedzi na skargę z dnia [...] 2003 r. wniósł o uwzględnienie przy rozpoznawaniu przedmiotowej sprawy orzeczenia NSA z dnia 29 września 2004 r. sygn. akt FSK 301/04, które potwierdza prawidłowość podjętego przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia. Wojewódzki Sąd Administracyjny postanowił na podstawie art. 111 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sprawy o sygn. akt od I SA/Kr 202/04 do I SA/Kr 206/04 połączyć do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia i prowadzić pod sygn. akt I SA/Kr 202/04. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skarg zważył, co następuje: Skargi nie są zasadne. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. /, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 ww. ustawy wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W skargach na rozstrzygnięcia ostateczne Dyrektora Izby Skarbowej w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od [...] do [...] 1998 r. został postawiony zarzut rażącego naruszenia prawa poprzez zastosowanie wykładni rozszerzającej ustawową treść art. 5 ust. 3 w związku z ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zgodnie z art. 5 ust.1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym / Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm./ zwanej dalej ustawą VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne mające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wykonują we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art. 2, w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet, jeżeli zostały wykonane jednorazowo, a także wówczas, gdy czynności te polegają na jednorazowej sprzedaży rzeczy w tym celu nabytej. Za zgodą urzędu skarbowego podatnikami mogą być również zakłady /oddziały/ osoby prawnej wykonujące czynności, o których mowa w art. 2, jeżeli samodzielnie sporządzają bilans / ust. 2/. Sprzedażą towarów dokonywaną przez podatników, o których mowa w ust. 2 jest także odpłatne przekazywanie towarów oraz świadczenie usług innym zakładom/oddziałom/ osoby prawnej samodzielnie sporządzającym bilans. Spór pomiędzy stroną skarżącą a organami podatkowymi sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy w świetle przedstawionego stanu prawnego, skarżąca spółka mogła jako jednostka statutowa w ramach sprawowanego zarządu nad swoimi oddziałami zaopatrywać je w towary i usługi, przyjmując, iż powyższe działania są obojętne z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z bezspornych ustaleń faktycznych dokonanych w sprawie wynika, że skarżąca spółka jest podmiotem o strukturze wieooddziałowej. Poszczególne oddziały są jednostkami samodzielnie sporządzającymi bilans i co wydaje się być kwestią kluczową w sprawie posiadają status podatnika podatku od towarów i usług, uzyskany w trybie art. 5 ust. 2 ustawy VAT. Oddziały te - poza Wydawnictwem Profesjonalnej Szkoły Biznesu - korzystały ze zwolnienia przedmiotowego od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT /usługi w zakresie edukacji oraz ochrony zdrowia/. Niesporne jest również, że w okresie od [...] do [...] 1998 r. spółka jako osoba prawna dokonywała wyłącznie sprzedaży opodatkowanej stawką 22% oraz dokonywała zakupów, których wartość przewyższała wartość sprzedaży. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że spółka jako jednostka macierzysta świadczyła swoim oddziałom usługi wykonywane w ramach wypełniania funkcji związanych z zarządzaniem, kontrolowaniem i z tego tytułu wystawiała noty księgowe obciążające poszczególne oddziały. W ewidencji księgowej spółki, noty te były księgowane na koncie 760 "pozostałe przychody", natomiast nie były ewidencjonowane w rejestrze sprzedaży VAT i od osiągniętego z tego tytułu obrotu nie był odprowadzany podatek VAT, gdyż spółka uznawała, iż są to operacje wewnątrz spółki i jako takie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ustosunkowując się do zarzutu podniesionego w skargach, iż organy podatkowe do opisanego stanu faktycznego zastosowały rozszerzającą wykładnię art. 5 ust. 3 w związku z ust. 2 ustawy VAT, skład orzekający w sprawie uznaje ten zarzut za chybiony. Oddziały spółki występując w trybie art. 5 ust. 2 ustawy VAT do właściwych urzędów skarbowych o zgodę na "bycie podatnikiem" i otrzymując zgodę, stały się podatnikami podatku od towarów i usług. Wyrażenie przez urząd skarbowy zgody, które następuje w formie decyzji wywiera ten sam skutek, co złożenie w urzędzie skarbowym zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. dany oddział uzyskuje status podatnika podatku od towarów i usług i jakkolwiek pozostaje nadal ogniwem w wewnętrznej strukturze osoby prawnej, to jednakże w sferze podatkowej jest odrębnym podmiotem praw i obowiązków wynikających z ustawy VAT. W tym sensie wszelkie relacje gospodarcze zachodzące między oddziałem o statusie podatnika VAT a innymi oddziałami o takim samym statusie jak również między nim a osobą prawną /także podatnikiem VAT/ należy traktować jako relacje pomiędzy dwoma podatnikami podatku od towarów i usług i oceniać je przez pryzmat przede wszystkim przepisu art. 2 ustawy o VAT, który w ust. 1 zawiera dyrektywę kierunkową wskazującą, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega sprzedaż towarów i świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie nie podziela poglądu wyrażonego przez Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 9 lipca 2002 r. sygn. akt III RN 121/01, że skoro z punktu widzenia prawa cywilnego normującego stosunki prawne sprzedaży, obrót dokonywany w ramach tego samego podmiotu nie jest sprzedażą, to osoba prawna dokonująca wewnętrznych czynności gospodarczych w stosunku do swojego zakładu/oddziału/ nie dokonuje sprzedaży w rozumieniu art. 5 ust. 3, nawet, gdy czynność ta ma charakter odpłatnego przekazywania towarów i świadczenia usług jednostce samodzielnie sporządzającej bilans. W interpretacji prawa podatkowego jako należącego do sfery prawa publicznego nie zawsze będą mogły być wprost zastosowane unormowania cywilnoprawne. Z treści art. 2 ustawy o VAT można wywieść, iż generalną zasadą podatku od towarów i usług jest poddanie opodatkowaniu każdego aktu dokonywanego w ramach obrotu gospodarczego, zwłaszcza, gdy dochodzi do niego między podatnikami tego podatku. W glosie do wyroku NSA z dnia 29 września 2004 r., sygn. akt FSK 301/O4, POP 2006/1/16, B.B. stwierdził, iż "nie można stosować przepisów kodeksu cywilnego do operacji gospodarczych, które mają miejsce poza granicami podmiotowymi stosunków cywilnoprawnych. W konsekwencji jest rzeczą oczywistą, że do operacji gospodarczych wywołujących skutki podatkowoprawne między oddziałami osoby prawnej bądź między jej zakładem głównym a jej oddziałem ex definitione nie może znaleźć zastosowania przepis zbudowany na bezpośrednich odwołaniach do przepisów kodeksu cywilnego". W ocenie Sądu dla uznania, że czynność odpłatnego obrotu / przekazywania towarów oraz świadczenia usług / pomiędzy osobą prawną a jej oddziałem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, decydujące znaczenie ma fakt posiadania przez uczestników tego obrotu statusu podatnika podatku od towarów i usług i nie jest istotne, czy te czynności można uznać za sprzedaż w rozumieniu kodeksu cywilnego. W tym względzie Sąd w obecnym składzie podziela w pełni pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 września 2004 r. sygn. akt FSK 301/04, iż "obrót pomiędzy osobą prawną a jej oddziałem będącym podatnikiem podatku od towarów i usług jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Skoro ustawodawca poddał opodatkowaniu odpłatne przekazanie towarów oraz świadczenie usług realizowane przez podatnika podatku od towarów i usług będącego zakładem/oddziałem/ osoby prawnej na rzecz innego zakładu/oddziału/ tej osoby samodzielnie sporządzającego bilans, oznacza to, że nie jest dla niego istotnym, że tego rodzaju czynności nie są sprzedażą w rozumieniu cywilnoprawnym, lecz istotnym jest, że jest to czynność odpłatnego obrotu rzeczowego realizowanego przez podatnika podatku od towarów, która nie może być obojętna w sferze podatkowej". W kontekście powyższych wywodów dokumentowanie i rozliczanie czynności realizowanych pomiędzy spółką W., a jej oddziałami będącymi wyodrębnionymi podmiotami w sferze podatkowej, winno być dokonywane jak rozliczenia między podatnikami VAT, czyli skarżąca spółka realizując czynności / usługi / na rzecz oddziałów obowiązana była wystawić faktury VAT z wykazaną kwotą podatku od tych czynności. Spółka w ramach sprawowanego zarządu, wykonywała szereg usług na rzecz oddziałów, wystawiając za powyższe usługi, noty obciążeniowe zamiast faktur VAT, w których wyspecyfikowano tytuł i podmiot na rzecz, którego usługę zrealizowano. Za podstawę opodatkowania przyjęto należności wynikające z powyższych not obciążeniowych, co pozostaje w zgodzie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT, który stanowi, że podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów / przez sprzedaż towarów rozumie się również odpłatne świadczenie usług /. Z tych względów, okoliczność, na którą powołano się w skargach, iż "dowody wpłat nie określają przedmiotu wpłaty. Nie można powiązać wpłat dokonanych przez Oddział z konkretnym obciążeniem wynikającym z wystawionej noty" nie ma znaczenia w sprawie. Przy czym należy podkreślić, iż wysokość przyjętego obrotu do obliczenia należnego podatku nie była kwestionowana na żadnym etapie postępowania podatkowego, jak również przed sądem. W wyroku z dnia 24 kwietnia 2003 r. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy, sygn. akt I SA/Kr 1590/00, oddalając skargę spółki W na decyzję Izby Skarbowej w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 1998 r. stwierdził, iż "prawidłowe było przyjęcie, że skarżąca świadczyła na rzecz swoich oddziałów kompleksową usługę skalkulowaną na poziomie kosztów własnych". Sąd w obecnym składzie powyższy pogląd w pełni podziela. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej spółki, że świadczenie usług zarządczych swoim oddziałom o statusie podatników podatku od towarów i usług nie jest czynnością objętą zakresem ustawy i w konsekwencji nie rodzi powstania po jej stronie obowiązku podatkowego/ por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 stycznia 2004 r. sygn. akt III SA 966/02, M.Podat. 2004/3/2 /. Reasumując, należy stwierdzić, iż przeprowadzona sądowa kontrola przebiegu postępowania podatkowego w rozpoznawanych sprawach oraz treści zaskarżonych rozstrzygnięć nie wykazała naruszenia prawa materialnego oraz naruszenia przepisów postępowania w stopniu, mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. / orzekł jak w sentencji.