I FSK 126/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Adam Bącal ( sprawozdawca ) Sędziowie Sędzia NSA Sylwester Marciniak Sędzia NSA Janusz Zubrzycki Protokolant Jan Jaworski po rozpoznaniu w dniu 29 sierpnia 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 października 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1237/06 w sprawie ze skargi M.B. w przedmiocie niewykonania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 września 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1275/05 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania, 2. odstępuje od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości. 1. Wyrokiem z dnia 26 października 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1237/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wymierzył Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w Ż. grzywnę w wysokości 100 zł w sprawie ze skargi M.B. na niewykonanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 września 2005 r., sygn. akt. III SA/Wa 1275/05. 2. Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym stanie faktycznym przyjętym przez sąd: Pismem z 14 marca 2006 r. M.B. wniósł o wymierzenie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w Ż. grzywny za niewykonanie wyroku, na podstawie art. 154 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.: dalej p.p.s.a.). Wyrokiem bowiem z dnia 9 września 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1275/05, WSA w Warszawie uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2005 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z [...] stycznia 2005 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku podatnika o stwierdzenie nadpłaty za grudzień 1997 r. Z uzasadnienia wyroku wynika, iż w rozpoznawanej sprawie, mimo iż skorygowana deklaracja została złożona przed złożeniem wniosku o stwierdzenie nadpłaty, nie ma przeszkód do uznania tego faktu za wypełnienie dyspozycji art. 75 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm., dalej: o.p.). W konsekwencji brak było podstaw do zastosowania rygoru w postaci pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia na podstawie art. 169 § 4 o.p. Wyrok ten wpłynął do Kancelarii Urzędu Skarbowego w Ż. w dniu 9 stycznia 2006 r. 3. Pismem z dnia 25 stycznia 2006 r. (wpływ do organu dnia 31 stycznia 2006 r.) pełnomocnik skarżącego wezwał Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. do wykonania wyroku sądu z dnia 9 września 2005 r. Z kolei pismem z dnia 14 marca 2006 r. (wpływ do organu 16 marca 2006 r.) wniesiono skargę o wymierzenie organowi grzywny z tytułu niewykonania wyroku. W dniu 17 marca 2006 r. dokonano zwrotu na rachunek bankowy skarżącego nadpłaty w wysokości wynikającej z korekty deklaracji wraz z odsetkami. 4. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie sąd pierwszej instancji wskazał, powołując się na treść art. 154 § 1 p.p.s.a., że w razie niewykonania wyroku uwzględniającego skargę na bezczynność oraz w razie bezczynności organu po wyroku uchylającym lub stwierdzającym nieważność aktu lub czynności strona, po uprzednim pisemnym wezwaniu właściwego organu do wykonania wyroku lub załatwienia sprawy, może wnieść skargę w tym przedmiocie żądając wymierzenia temu organowi grzywny. Zdaniem sądu pierwszej instancji przez niewykonanie; wyroku należy rozumieć pozostawanie w bezczynności w podjęciu lub kontynuacji postępowania administracyjnego mającego na celu zakończenie sprawy decyzją administracyjną lub w innej formie przewidzianej prawem. W przypadku wyroku uwzględniającego skargę na bezczynność, termin jego wykonania mija z upływem terminu wyznaczonego przez Sąd na wydanie aktu lub dokonanie określonej czynności. W związku z tym wskazano, że z uzasadnienia wyroku z dnia 9 września 2005 r. wynikało, że w rozpoznawanej, mimo iż skorygowana deklaracja została złożona przed złożeniem wniosku o stwierdzenie nadpłaty, nie było przeszkód do uznania tego faktu za wypełnienie dyspozycji art. 75 § 3 o.p. W konsekwencji, brak było podstaw do zastosowania rygoru w postaci pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia na podstawie art. 169 § 4 o.p. Dlatego też Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ż., będąc związany prawomocnym wyrokiem sądu, na podstawie art. 153 p.p.s.a,, obowiązany był do rozpoznania wniosku skarżącego w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty za grudzień 1997 r. przyjmując, iż spełnione zostały przesłanki z art. 75 § 3 o.p. tj., że równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatnik, złożył skorygowane zeznanie. Powołując się w związku z powyższym na treść art. 286 § 2 p.p.s.a. oraz art. 77 § 1 pkt. 6 o.p. sąd podniósł, że skoro organ uznał za zasadne dokonanie podatnikowi zwrotu nadpłaty podatku za grudzień 1997 r. to zwrot ten powinien być dokonany najpóźniej 10 marca 2006. W sprawie nie jest natomiast sporne, iż przedmiotowego zwrotu dokonano 17 marca 2006 r., czyli po upływie terminu, jaki na załatwienie tej sprawy wyznacza ustawa. Nie zaistniały jednocześnie zdaniem sądu okoliczności, o których mowa w art. 139 § 4 o. p., które mogłyby wpłynąć na wydłużenie tego terminu. W konsekwencji zatem powyższego sąd uznał, że w chwili wniesienia skargi, tj. w dniu 16 marca 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ż. pozostawał w bezczynności nie wykonawszy obowiązku nałożonego na niego wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 września 2005 r. Wobec powyższego, a także uznając, że skarżący wypełnił przesłankę wynikającą z art. 154 § 1 p.p.s.a., poprzez wezwanie organu do wykonania wyroku, skargę zawierającą żądanie wymierzenia grzywny uznano za zasadną. 5. W skardze kasacyjnej zaskarżono powyższe orzeczenie w całości zarzucając mu naruszenia prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 154 § 1 p.p.s.a. polegające na przyjęciu przez sąd, że organ nie wykonał w terminie wyroku WSA w Warszawie z dnia 9 września 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1275, uchylającego postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] kwietnia 2005 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z [...] stycznia 2005 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku M.B. o stwierdzenie nadpłaty za grudzień 1997 r., co stanowiło przesłankę do wymierzenia organowi grzywny. W przedmiotowej sprawie brak jest wyroku sądu uwzględniającego skargę na bezczynność a tym samym nie można mówić o jego niewykonaniu. Zarzucono także naruszenia przepisów postępowania poprzez nie wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy, tj. czy w sprawie może mieć zastosowanie przepis art. 77 § 2 pkt 2 o.p. ustanawiający trzymiesięczny termin zwrotu. Przyjęcie zaś tego terminu miałoby istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem wówczas należałoby uznać, iż zwrot nadpłaty został dokonany w terminie przewidzianym przepisami prawa. Sąd w ogóle nie odniósł się do stanowiska organu w tej sprawie, co znajduje potwierdzenie w treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku, w którym sąd pominął całkowicie wskazaną okoliczność. Powyższe należy uznać za naruszenie przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. Zarzucono także naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., polegające na braku odniesienia się w uzasadnieniu wyroku do stanowiska organu, że w toku postępowania prowadzonego po otrzymaniu wyroku sądu były podejmowane przez organ czynności stanowiące element załatwienie sprawy wyłączające możliwość postawienia zarzutu niewykonania wyroku czy też bezczynności, a tym samym orzeczenia grzywny na podstawie art. 154 § 1 p.p.s.a. W związku z tak postawionymi zarzutami wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez oddalenie skargi o wymierzenie grzywny, w przypadku gdy w ocenie sądu powołane naruszenia przepisów postępowania nie miały wpływu na wynik sprawy, oraz o zasądzenia kosztów postępowania sądowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest przede wszystkim kwestia nie wykonania przez organ podatkowy, w terminie wyroku WSA w Warszawie z dnia 9 września 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1275/05. W pierwszej kolejności należy odnieść się do postawionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 77 § 2 pkt. 2 o.p. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a., który zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zasługuje na uwzględnienie. Z treści art. 141 §4 p.ps.s. wynika, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Jak zatem słusznie podnosi w skardze kasacyjnej jej autor w toku postępowania przed sądem pierwszej instancji w piśmie z dnia 14 lipca 2006 r. (karta 28 akt WSA), podniesiona została kwestia zastosowania w sprawie art. 77 § 2 pkt. 2 o.p., które powodowałoby, iż zwrot nadpłaty zostałby dokonany w terminie. WSA rozpoznając sprawę wskazał co prawda pisząc o stanie faktycznym sprawy na ten pogląd, jednakże w część merytorycznej uzasadnienia nie odniósł się do tej okoliczności i nie wziął jej pod uwagę przy ocenie zachowania terminów przy wypłacie nadpłaty przez organy podatkowe. Tym samym zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego to uchybienie należało uznać za mające istotny wpływ na wynik sprawy a w konsekwencji naruszające zasady wyrażone w art. 141 § 4 p.p.s.a. Jak wynika bowiem z treści tego przepisu, uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Odnosząc się do pozostałych zarzutów podniesionych przez organ podatkowy w skardze kasacyjne z uwagi na wskazane powyżej uchybienie należy uznać je za przedwczesne. Dopiero bowiem ustalenie czy wykonanie wyroku nastąpiło w terminie czy też nie, umożliwi ocenę czy okoliczności podnoszone przez organ podatkowy a dotyczące tego czy nastąpiła bezczynność będą brane pod uwagę. Przyjęcie bowiem, że organ powinien wykonać wyrok w terminie określonym w art. 77 § 2 pkt. 2 o.p. spowoduje, że okoliczności te nie będą miały w sprawie znaczenia. Tym samym przedstawione wcześniej rozważania prowadzą do konkluzji, że orzeczenie sądu pierwszej instancji nie spełnia wymogów określonych w art. 141 § 4 p.p.s.a. a w konsekwencji narusza prawo w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy co obliguje NSA do uchylenia wyroku WSA w Warszawie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Z tych wszystkich względów na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny odstąpił od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a. mając na uwadze zarówno, jej charakter jak i okoliczności, że tylko jeden z zarzutów skargi kasacyjnej zasługiwał na uwzględnienie.