I FSK 155/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia del. WSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Protokolant Iwona Wtulich, po rozpoznaniu w dniu 29 stycznia 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 października 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 1682/06 w sprawie ze skargi S. w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 28 marca 2006 r. nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec i wrzesień 2004 r. 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie , 2. zasądza od S. w W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 2. 975 zł (słownie: dwa tysiące dziewięćset siedemdziesiąt pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 3 października 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 1682/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi Spółdzielni Budowlano – Mieszkaniowej w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 28 marca 2006 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące czerwiec i wrzesień 2004 r., uchylił zaskarżoną decyzję. Podstawą rozstrzygnięcia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie był następujący stan faktyczny: Decyzją z dnia 26 października 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. określił Spółdzielni Budowlano – Mieszkaniowej w W. – zwanej w dalszej części "Spółdzielnią", nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym do wpłaty za miesiąc czerwiec 2004 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za miesiąc wrzesień 2004 r., ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe za te miesiące i odmówił stwierdzenia nadpłaty za miesiąc czerwiec 2004 r. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy pierwszej instancji podał, że w deklaracjach VAT–7 za miesiące czerwiec i wrzesień 2004 r., Spółdzielnia jako sprzedaż zwolnioną od podatku wykazała wartość prac budowlanych wykonanych przez własne brygady, w prowadzonych przez siebie inwestycjach budowlanych, w sytuacji, gdy realizacja inwestycji przez własne brygady nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Bezpośrednim usługobiorcą tych prac nie jest bowiem odrębny podmiot, lecz sama skarżąca. Naczelnik urzędu skarbowego wskazał również, że w deklaracjach VAT–7 za miesiące czerwiec i wrzesień 2004 r. skarżąca rozliczyła jako sprzedaż opodatkowaną stawką 22% wartość opłat eksploatacyjnych wnoszonych przez członków spółdzielni, dotyczących garaży i lokali użytkowych. Naczelnik podał, że jednocześnie pismem z dnia 13 lipca 2004 r. Spółdzielnia zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego. W odpowiedzi organ podatkowy wyjaśnił, że pobieranie opłat eksploatacyjnych za lokale użytkowe oraz garaże jest czynnością zwolnioną od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – zwanej w dalszej części "ustawą o VAT"). W związku z otrzymaną interpretacją Spółdzielnia w dniu 23 grudnia 2004 r. skorygowała deklaracje VAT–7 za w/w miesiące, przy czym wartość sprzedaży zwolnionej od podatku nie uległa zmianie. Następnie w dniu 16 marca 2005 r. skarżąca złożyła kolejne korekty, w wyniku których zmniejszyła wartość sprzedaży opodatkowanej stawką 22% i jednocześnie zwiększyła o tę samą kwotę wartość dostawy towarów zwolnionej od podatku. Skarżąca wystąpiła także o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiące czerwiec i wrzesień 2004 r., po czym wniosek dotyczący miesiąca września 2004 r. anulowała. Dyrektor Izby Skarbowej w W., działając na podstawie art. 14b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – zwanej w dalszej części "Ordynacją podatkową"), pismem z dnia 19 maja 2005 r. dokonał sprostowania w/w pisemnej interpretacji, stwierdzając, że zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT dotyczy wyłącznie czynności związanych z lokalami mieszkalnymi. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. stwierdził, że skarżąca w korektach deklaracji VAT–7 za miesiące czerwiec i wrzesień 2004 r. zaniżyła wartość sprzedaży opodatkowanej stawką 22%. Organ pierwszej instancji ustalił również, że w korektach deklaracji VAT–7 za miesiące czerwiec i wrzesień 2004 r., złożonych w dniu 16 marca 2005 r., skarżąca rozliczyła faktury VAT, które otrzymała odpowiednio w lipcu i październiku 2004 r., czym naruszyła art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT. Poza tym w miesiącu wrześniu 2004 r. skarżąca rozliczyła sprzedaż dotyczącą odpłatności za wodę w lokalach użytkowych i garażach, opodatkowując ją stawką podatku w wysokości 7%. W następstwie wydania pisemnej interpretacji z dnia 25 października 2004 r. Spółdzielnia skorygowała deklarację VAT–7 za miesiąc wrzesień 2004 r. w ten sposób, że zmniejszyła wartość sprzedaży opodatkowanej stawką 7%. W związku ze sprostowaniem powołanej wyżej interpretacji organ pierwszej instancji stwierdził, że w korekcie deklaracji VAT–7 za miesiąc wrzesień 2004 r. skarżąca zaniżyła wartość sprzedaży opodatkowanej stawką 7%. W konsekwencji wydając decyzję z dnia 26 października 2005 r. organ pierwszej instancji stwierdził, że wniosek skarżącej o stwierdzenie nadpłaty za miesiąc czerwiec 2004 r. jest bezzasadny. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie art. 14 § 6 Ordynacji podatkowej. Podniosła, że zastosowała się do interpretacji, jaką otrzymała od organu podatkowego w zakresie opodatkowania opłat eksploatacyjnych za lokale użytkowe oraz garaże, nie powinna być zatem obarczana należnościami, które nie powstały w wyniku jej błędu czy oszustwa, tym bardziej, że różnicę podatku od towarów i usług wynikającą z korekt deklaracji VAT–7 za miesiące czerwiec i wrzesień 2004 r. zwróciła już członkom spółdzielni. Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie podzielił argumentacji odwołującej się uznając za słuszne rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji z dnia 28 marca 2006 r. organ odwoławczy uznał za bezsporne, że czynności związane z eksploatacją lokali użytkowych podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stąd też zdaniem Dyrektora organ pierwszej instancji miał obowiązek uwzględnić podatek należny z tego tytułu w wydanej przez siebie decyzji. Jednocześnie miał on na względzie treść art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zastosowanie się przez podatnika, płatnika lub inkasenta do interpretacji prawa podatkowego nie może im szkodzić, jednakże nie zwalnia ich z zapłaty podatku. W konsekwencji organ pierwszej instancji nie ustalił dodatkowego zobowiązania podatkowego oraz nie naliczył odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej powstałej z tego tytułu. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółdzielnia ponowiła zarzuty zawarte w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. Podkreśliła, że kwota podatku należnego w znacznym stopniu dotyczy czynności za eksploatację miejsc postojowych i lokali przewłaszczonych. Podała, że zawarcie umów ustanawiających odrębną własność nastąpiło wcześniej i było uwarunkowane spłatą wszystkich zobowiązań wobec Spółdzielni, a w chwili obecnej odzyskanie kwot podatku należnego dotyczącego minionego okresu jest niemożliwe do wyegzekwowania. Skarżąca zwróciła również uwagę, że stanowisko organu podatkowego wyrażone w piśmie z dnia 25 października 2004 r. poparte zostało decyzją tegoż organu z dnia 26 stycznia 2005 r., w której stwierdził on, że w deklaracji VAT–7 za miesiąc maj 2004 r. skarżąca zawyżyła kwotę podatku należnego na skutek zastosowania do wnoszonych przez członków spółdzielni opłat eksploatacyjnych za lokale użytkowe oraz garaże stawki 22%. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. Wyrokiem z dnia 3 października 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 1682/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję. Zdaniem Sądu pierwszej instancji czynności Spółdzielni, za które pobiera ona od swoich członków opłaty eksploatacyjne dotyczące garaży i lokali użytkowych, są zwolnione od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT. Opierając się na treści w/w przepisu, jak również na treści art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j.: Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.) oraz art. 2 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j.: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.), Sąd stanął na stanowisku, że zwolnienie od podatku od towarów i usług określone w art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT dotyczy nie tylko opłat pobieranych za lokale mieszkalne, lecz wszelkich opłat wymienionych w art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, tj. opłat związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni oraz w zobowiązaniach spółdzielni z innych tytułów przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu, jak również z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych i ponoszonych przez członków spółdzielni, którym: - przysługuje spółdzielcze prawo do lokalu, - będących właścicielami lokali mieszkalnych, - jak również przez właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni. Tym samym, zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, czynności spółdzielni, za które pobiera ona od członków spółdzielni opłaty eksploatacyjne dotyczące garaży i lokali użytkowych na podstawie przepisów art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, zwolnione są od podatku VAT. A zatem orzekające w sprawie organy podatkowe naruszyły zdaniem Sądu art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT, co miało wpływ na wynik sprawy. Odnosząc się końcowo do zarzutu skarżącej w kwestii naruszenia przepisu art. 14 § 6 Ordynacji podatkowej Sąd wskazał, że przepis taki nie istnieje. Skargę kasacyjną wywiódł Dyrektor Izby Skarbowej w W., zarzucając zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT, poprzez jego błędną wykładnię. Uzasadniając powyższy zarzut podniósł, że istotą zwolnienia przedmiotowego z art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT są w pierwszej kolejności czynności i związane z nimi opłaty, o których mowa w art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, które związane są wyłącznie z lokalem mieszkalnym. Zdaniem Dyrektora za takim rozumieniem przedmiotowego zwolnienia przemawia jego konstrukcja, która polega na nieobciążaniu spółdzielców podatkiem od wartości dodanej, który zgodnie z jego konstrukcją i celem ma być obojętny dla podatnika, a w konsekwencji tego ma obciążać konsumenta. Uwzględniając więc przy wykładni przepisów ustawy o VAT "cele i środki", o których mowa w VI Dyrektywie, w ocenie Dyrektora należy zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT interpretować nie tylko poprzez wykładnię zawężającą, ale także poprzez wykładnię celowościową. Z punktu widzenia zaś obu wykładni celem ustawodawcy było objęcie zwolnieniem czynności i opłat w węższym zakresie niż to przyjął Sąd, tzn. czynności ściśle związanych z lokalem mieszkalnym. Autor skargi kasacyjnej stanął na stanowisku, że zakres zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT może więc obejmować czynności i opłaty, które odnoszą się do pomieszczeń pomocniczych, jak np. piwnica, strych, komórka, ściśle związanych z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych, nie zaś do garaży czy lokali użytkowych, jak przyjął Sąd w zaskarżonym wyroku. Na potwierdzenie słuszności swojego stanowiska Dyrektor przywołał wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 marca 2003 r. (sygn. akt III RN 29/02, Monitor Podatkowy 2003/5/29), w którym zaprezentowano pogląd, że garaże – choć stanowią część składową lokalu mieszkalnego – nie należą do pomieszczeń pomocniczych, lecz przynależnych do lokalu, stąd ich sprzedaż jest objęta 22% stawką VAT. Stawiając powyższy zarzut autor skargi kasacyjnej domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, wnosząc jednocześnie o zasądzenie kosztów postępowania prawem przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną strona przeciwna wniosła o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę jako zasadną należało uwzględnić. Stosownie do art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - zwanej dalej P.p.s.a.) skarga kasacyjna powinna w szczególności zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Należy przede wszystkim wskazać konkretny przepis (przepisy) prawa materialnego lub procesowego, który w ocenie wnoszącego tę skargę został naruszony przez sąd administracyjny pierwszej instancji. Zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 P.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego, polegającym na jego błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W rozpoznawanej sprawie skargę kasacyjną oparto na podstawie wynikającej z art. 174 pkt 1 P.p.s.a., zarzucając zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT, poprzez jego błędną wykładnię. Skargę kasacyjną należało uznać za uzasadnioną, gdyż w sprawie doszło do błędnej wykładni. art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT. Zgodnie z powołanym przepisem zwalnia się od podatku czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych. Sąd I instancji stanął na stanowisku, że zwolnienie od podatku od towarów i usług określone w art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT, dotyczy nie tylko opłat pobieranych za lokale mieszkalne, lecz wszelkich opłat wymienionych w art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, a zatem również tych dotyczących garaży i lokali użytkowych. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie błędnie zinterpretował art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – ustawy o VAT). W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że zwolnienie odnosi się do czynności wykonywanych na rzecz członków spółdzielni mieszkaniowych, a także osób niebędących członkami spółdzielni. Muszą być oni właścicielami lokali mieszkalnych, a w przypadku członka spółdzielni może przysługiwać mu spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego. W zakresie rodzaju czynności, za które spółdzielnia pobiera opłaty, ustawa odsyła do art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j.: Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm. – zwanej w dalszej części ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych). Ogólnie formułując rodzaje opłat można stwierdzić, że są one związane z pokryciem wydatków na eksploatację i utrzymanie nieruchomości w częściach przypadających na poszczególne lokale, a także stanowiących mienie spółdzielni, wydatki dotyczące zobowiązań spółdzielni, wpłaty na fundusz remontowy, a ponadto dotyczą działalności społecznej, oświatowej i kulturalnej prowadzonej przez spółdzielnię. Rodzaje ponoszonych opłat wymienione w prawie spółdzielczym, jak słusznie zauważył Sąd I instancji, dotyczą wszelkich opłat. Jednak uszło uwadze Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, że przepis ustawy podatkowej (art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT) wyraźnie wskazuje na właścicieli lokali mieszkalnych oraz członków spółdzielni, którym przysługuje spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego. Stąd zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zwolnienie jest związane z czynnościami, za które spółdzielnia pobiera opłaty, a które dotyczą lokali mieszkalnych (spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego). W tej sytuacji konieczne jest określenie pojęcia lokalu mieszkalnego. W zawartym w art. 2 ustawy o VAT słowniczku ustawowym do tej ustawy zdefiniowano jedynie "obiekt budownictwa mieszkaniowego". Brak jest definicji lokalu mieszkalnego. W związku z tym koniecznym jest użycie definicji zawartej w prawie spółdzielczym. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, lokalem w rozumieniu ustawy jest samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, o którym mowa w przepisach ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. Nr 80, poz. 903). Zawężając rozważania do lokali mieszkalnych należy wskazać, że w myśl art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. Ponadto z art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali wynika, że do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi". Na gruncie obowiązującej do 30 kwietnia 2004 r. ustawie z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.) zapadło wiele orzeczeń dotyczących stosowania stawki 0% przy sprzedaży lokali mieszkalnych. Podejmowano w nich analizę uregulowań ustawy o własności lokali i formułowano wnioski na potrzeby ustawy podatkowej. Choć orzeczenia te dotyczyły innych uregulowań prawno-podatkowych, to w zakresie definiowania pojęcia lokalu mieszkalnego zachowały swoją aktualność. Warto przypomnieć, że w wyroku z dnia 7 marca 2003 r. Sąd Najwyższy (sygn. akt III RN 29/02, publ. PP 2003/7/62), stwierdził, że: Definiując pojęcie prawne "samodzielnego lokalu mieszkalnego", ustawodawca czyni wyraźne rozróżnienie pomiędzy pojęciem "pomieszczenia pomocniczego" (art. 2 ust. 2 ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali) tj. pomieszczeniem, które wraz z " izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi" bezpośrednio "służy zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych", oraz pojęciem "pomieszczenia przynależnego", które w sensie prawnym stanowi wprawdzie część składową lokalu mieszkalnego, jednakże w sensie funkcjonalnym nie jest "przestrzenią" przeznaczoną dla bezpośredniego zaspokajania "mieszkaniowych" potrzeb ludzi, natomiast służy zaspokajaniu "innych potrzeb" tych osób, które korzystają z "samodzielnego lokalu mieszkalnego" (art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali)". Cytowana teza zachowała swoją aktualność w zakresie określenia następujących pojęć: "samodzielny lokal mieszkalny", "pomieszczenie pomocnicze" i "pomieszczenie przynależne". Przedstawiona powyżej analiza przepisów, przede wszystkim art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT, a także art. 2 ust. 1 i art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, oraz art. 2 ust. 2 i ust. 4 ustawy o własności lokali, doprowadziła Naczelny Sąd Administracyjny do wniosku, że zwolnienie od podatku od towarów i usług podlegają czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni mieszkaniowych oraz osób niebędących członkami, jeżeli pobierane przez te spółdzielnie opłaty dotyczą samodzielnych lokali mieszkalnych (wraz z pomieszczeniami pomocniczymi). Nie korzystają z tego zwolnienia czynności spółdzielni, za które pobierane są opłaty związane z lokalami użytkowymi bądź garażami, choćby stanowiły one część składową lokalu mieszkalnego. Należy zaakcentować, że przepisy, które wprowadzają zwolnienia od podatku powinny być interpretowane literalnie, nie jest dopuszczalna w tym przypadku wykładnia rozszerzająca. Dokonana przez organy podatkowe wykładnia art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT, była prawidłowa. Odpowiada ona zarówno dyrektywom wykładni językowej jak i celowościowej. Z tych względów zyskała również aprobatę Naczelnego Sądu Administracyjnego. Z tych względów na podstawie art. 185 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zaskarżony wyrok należało uchylić i sprawę przekazać Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim do ponownego rozpoznania. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 2 P.p.s.a. [pic]