II FSK 557/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Edyta Anyżewska, Sędziowie NSA: Krystyna Nowak, Jerzy Rypina (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Pawłowska, po rozpoznaniu w dniu 20 sierpnia 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 6 grudnia 2006 r. sygn. akt I SA/Bd 666/06 w sprawie ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 2 sierpnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 2.400 (dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 6 grudnia 2006 r. (sygn. akt I SA/Bd 666/06) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 2 sierpnia 2006 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy i właściwie zastosowały przepisy prawa. Wynika z niego, iż podatnik prowadząc pozarolniczą działalność gospodarczą P. H. "S." J. S. zawyżył koszty uzyskania przychodów w łącznej kwocie 137.201,60 zł. w tym: w kwocie 95.603,60 zł z tytułu niedochodzenia i nieudokumentowania szkód w towarach powstałych w trakcie świadczenia usług magazynowych lub transportowych przez firmę "E." D. S., w kwocie 30.360 zł z tytułu nakładów poniesionych na inwestycje w obcym środku trwałym, w kwocie 11.238 zł z tytułu montażu we własnym zakresie telewizji przemysłowej w punkcie handlowym. Sąd stwierdził, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 cytowanej ustawy. Oznacza to, iż podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych każdego wydatku pod warunkiem, iż wykaże jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a poniesienie go ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. W ocenie Sądu pierwszej instancji z zestawienia treści art. 22 oraz art. 23 przytaczanej ustawy nie wynika, aby strata w środkach obrotowych nie mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Jednakże z samego pojęcia straty rozumianego w tym przypadku jako ubytku, w powiązaniu z zamiarem uzyskania przychodu bierze się to, że nie mogą być to straty zawinione. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w rozpatrywanej sprawie skarżący nie wykazał by straty jakie poniósł były wynikiem niezawinionych działań. Z akt sprawy wynika bowiem, że podatnik nie dochodził szkód w towarach handlowych w kwocie 95.603,60 zł powstałych w trakcie świadczenia usług transportowych i magazynowych przez firmę "E.". Brak również było inwentaryzacji magazynów, brak odzwierciedlenia strat w spisach z natury oraz brak ustaleń odpowiedzialności poszczególnych pracowników dało podstawę do swobodnej ocenie organu, z którą godził się Sąd pierwszej instancji, iż podatnik nie wykazał, by zaliczone przez niego do kosztów uzyskania przychodów straty, były wynikiem nieuniknionym. Również w odniesieniu do wydatków jakie podatnik poniósł na modernizację wydzielonej części placu magazynowego Wojewódzki Sąd Administracyjny przychylił się do stanowiska organów podatkowych i stwierdził, że były one poniesione na inwestycje w obcych środkach trwałych. Sąd stwierdził, iż nie można zgodzić się z tym, że możliwość rozebrania obiektu służącego do magazynowania świadczy o tym, że jako koszt uzyskania przychodu należy przyjąć wydatek rozłożony na poszczególne jego elementy. Bezsprzecznie bowiem dla prowadzonej działalności istotnym był stały magazyn a nie pojedyncze regały z możliwością ich przenoszenia. W skardze kasacyjnej J.S. zaskarżył powyższy wyrok w całości i wniósł o uwzględnienie wniesionej skargi przez uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów procesu według norm prawem przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię na podstawie przepisu art. 174 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz naruszenie przepisów postępowania poprzez brak rozpatrzenia materiału dowodowego zawnioskowanego przez stronę, a uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy na podstawie przepisu art. 174 pkt 1 cytowanej ustawy. Autor skargi kasacyjnej twierdzi, że organy podatkowe a za nimi Sąd pierwszej instancji błędnie przyjęły, iż montaż regałów metalowych na wynajmowanym terenie jest inwestycją w obcym środku trwałym. Nie zgadza się ze stwierdzeniem, iż regały stanowią konstrukcję nierozdzielną. Zarzuca Sądowi pominięcie przedstawionych w skardze argumentów, bagatelizowanie dowodów przy ocenie, że straty nie mogą być w rozpoznawanej sprawie kosztami uzyskania przychodów. Uważa, że niedobory występujące u podatnika zostały w sposób prawidłowy udokumentowane, na co Sąd nie zwrócił uwagi. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjne nie ma usprawiedliwionych podstaw. Na wstępie należy wyjaśnić, że skarga kasacyjna winna spełniać wymagania formalne określone w art. 176 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: p.p.s.a), a są to: wymagania przewidziane dla każdego pisma procesowego oraz wymagania szczególne wyraźnie wskazane w przywoływanym przepisie. Podkreślenia wymaga, że dla zachowania formy skargi kasacyjnej nie wystarczy powołać się na przepis wymieniający podstawy skargi kasacyjnej tj. art. 174 p.p.s.a., ale konieczne jest także uzasadnienie podnoszonej podstawy skargi przez wskazanie, które przepisy ustawy (oznaczone numerem artykułu, paragrafu, ustępu, punktu i litery) zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Warunek przytoczenia podstawy zaskarżenia i ich uzasadnienia nie jest spełniony gdy skarga kasacyjna zawiera wywody zmuszające sąd kasacyjny do domyślania się, który przepis skarżący miał na uwadze, podnosząc zarzut naruszenia prawa materialnego lub procesowego. Naruszony przez Sąd pierwszej instancji przepis musi być wyraźnie wskazany, gdyż w przeciwnym razie ocena zasadności skargi kasacyjnej nie jest możliwa. Przechodząc do rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że autor skargi kasacyjnej zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie prawa materialnego i prawa procesowego. Jednakże w żadnej części skargi kasacyjnej jej autor nie wskazał przepisu prawa procesowego naruszonego przez Sąd. Oznacza to, że tak powołana podstawa jest wadliwa i uchyla się od oceny sądu odwoławczego. Również przytoczona podstawa naruszenia prawa materialnego jest powołana wadliwie. Przepisy art. 22, art. 23 i art. 24 a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych składają się z ustępów, punktów i innych jednostek redakcyjnych. Wobec tego koniecznym jest wskazanie konkretnego przepisu naruszonego przez Sąd pierwszej instancji z podaniem numeru artykułu, ustępu, punktu (por. postanowienie NSA z dnia 8 marca 2004 r. FSK 41/04, publ. ONSA WSA 2004, nr 1, poz. 9). Ponadto naruszenie przepisu prawa materialnego może nastąpić przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Tymczasem autor skargi kasacyjnej upatruje naruszenia prawa materialnego w błędnych ustaleniach faktycznych i wadliwej ocenie dowodów mających znaczenie w sprawie. Odmienna ocena dowodów i wyprowadzenie na jej podstawie własnych wniosków co do stanu faktycznego sprawy w skardze kasacyjnej, bez wskazania przepisów postępowania (sądowego), których naruszenie stanowi uchybienie mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, nie stanowi podstawy kasacyjnej w rozumieniu art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 cytowanej ustawy.