I SA/Lu 287/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Gdulewicz, Sędziowie WSA Halina Chitrosz, NSA Anna Kwiatek /spr./, Protokolant st. insp. Wiesława Wojtal, po rozpoznaniu w dniu 22 października 2004 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Handlowo-Usługowego [...] s. c. w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za m-c grudzień 1999 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania Przedsiębiorstwa Handlowo-Usługowego "[...]" spółki cywilnej J. K., A. S. i C. S. w L., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2004 r. określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 1999 r. w kwocie 9.539 zł oraz ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe za ten miesiąc w kwocie 3.185 zł. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że decyzyjna zmiana rozliczenia podatku za objęty okres była skutkiem oceny, iż Spółka, z naruszeniem art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz. U. z 1993 r. Nr 11 poz. 56 ze zm.), obniżyła podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktury nr [...] z dnia 23 listopada 1999 r., wystawionej przez "[E]" s.c. w Ł., dokumentującej sprzedaż samochodu ciężarowego Honda Civic za kwotę 58.906,50 zł, VAT – 10.622,48 zł, gdy faktycznie przedmiotem sprzedaży-zakupu przez Spółkę był samochód osobowy. Organ podał, że w postępowaniu pierwszoinstancyjnym ustalono, iż firma "[E]" nabyła w dniu [...] listopada 1999 r. samochód osobowy, dysponowała świadectwem homologacji na ten typ pojazdu i jako taki zarejestrowała go w dniu zakupu, a następnie dokonała zmiany konstrukcyjnej polegającej na zainstalowaniu kasety metalowej w bagażniku pojazdu i w dniu 23 listopada 1999 r. uzyskała, na podstawie zaświadczenia o wyniku badania technicznego, decyzję o zarejestrowaniu z określeniem tego pojazdu, jako ciężarowy. Decyzją z dnia [...] maja 2002 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło nieważność decyzji Starosty o przerejestrowaniu przedmiotowego samochodu Honda Civic z osobowego na ciężarowy na podstawie art. 156 § 1 pkt 2 kpa w związku z art. 68 ust. 9, art. 72 ust. 1 pkt 3 i art. 78 § 2 pkt 2 ustawy – Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 1997 r. Nr 98, poz. 602 ze zm.). W ocenie organu odwoławczego, bezsporne w sprawie ustalenia faktyczne pozwalały na ocenę, iż przedmiotowy samochód był w momencie jego zakupu przez Spółkę samochodem osobowym, stąd nie przysługiwało jej odliczenie podatku naliczonego związanego z jego zakupem. Ustosunkowując się do zarzutów odwołania, organ wskazał, że ocena dokonana w sprawie uwzględnia w całości zebrany materiał dowodowy, a powoływane przez Spółkę pismo Ministra Finansów z dnia 29 stycznia 2002 r. odnosi się do innego stanu faktycznego, niż ustalony w sprawie, bowiem nabyty przez Spółkę samochód był w momencie zakupu samochodem osobowym. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka "[...]" wnosiła o uchylenie decyzji podnosząc, że dokonana przez organ ocena oparta została na wyniku innego postępowania, w którym skarżąca, nie posiadając przymiotu strony, nie mogła uczestniczyć oraz, że ocena ta nie uwzględnia treści powołanych wyjaśnień Ministra Finansów, co narusza zasadę zaufania do organów podatkowych. Spółka podniosła również, że w postępowaniu odwoławczym organ pozbawił ją uprawnień wynikających z art. 200 ordynacji podatkowej (Dz. U. z 1997 r. Nr 137 poz. 926 ze zm.) wydając decyzję przed upływem terminu wyznaczonego w doręczonym jej postanowieniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymał argumentację decyzji i wyjaśnił, że postanowienie o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego zostało Spółce doręczone, w trybie art. 150 ordynacji podatkowej, w dniu 13 kwietnia 2004 r., stąd wydanie decyzji w dniu [...] kwietnia 2004 r., nie mogło być uznane za ograniczenie uprawnień skarżącej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie mogła być uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja zgodna jest z prawem i wydana została z zachowaniem wymogów procedury administracyjnej. Zgodnie z art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, a zgodnie z art. 21 ustawy – w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 19 ust. 2 i 2a, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, ma prawo do obniżenia o tę różnicę podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy. Prawo to nie jest jednak bezwarunkowe – musi być ono zrealizowane przez podatnika w oznaczonym przepisami trybie i czasie (art. 19 ust. 3-4 ustawy), a nadto podlega innym ograniczeniom wynikającym w szczególności z art. 25 ust. 1 ustawy. Zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kilogramów (z wyjątkiem, który w niniejszej sprawie nie miał zastosowania). W ocenie Sądu zaskarżona decyzja zgodna jest z przytoczonymi przepisami prawa materialnego i wydana została bez, mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów postępowania, w szczególności zaś z zachowaniem art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191, art. 200 i art. 210 § 4 ordynacji podatkowej nakładających na organ obowiązek działania na podstawie przepisów prawa z zapewnieniem stronie czynnego udziału w postępowaniu, dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego z wykorzystaniem w tym celu w charakterze dowodu wszystkiego, co nie jest sprzeczne z prawem, wyczerpującego rozpatrzenia i całościowej, logicznej oceny zgromadzonego materiału i ujawnienia wniosków z tej oceny w uzasadnieniu decyzji w kontekście ich wpływu na wynik sprawy. Ponieważ skarżąca Spółka dokonała w rozliczeniu za grudzień 1999 r. obniżenia podatku należnego za ten miesiąc o podatek naliczony przy nabyciu samochodu Honda Civic udokumentowanego fakturą z dnia 23 listopada 1999 r., organ podatkowy, dla kontroli prawidłowości tego rozliczenia w kontekście art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zobowiązany był ustalić czy określenie w fakturze rodzaju samochodu jako ciężarowego znajdowało potwierdzenie w dowodzie rejestracyjnym i świadectwie homologacji. Zgodnie z wyciągiem ze świadectwa homologacji Nr [...] z dnia [...] grudnia 1997 r., który do organu rejestracyjnego przedłożyła firma "[E]", samochód ten jest samochodem osobowym i jako taki został pierwotnie zarejestrowany. Decyzja o jego zarejestrowaniu jako ciężarowego, na podstawie zaświadczenia o pozytywnym wyniku badania technicznego, uznana została przez właściwy organ administracji za wydaną z rażącym naruszeniem przepisów prawa o ruchu drogowym, w związku z czym decyzją ostateczną stwierdzona została jej nieważność. Ustalenie, że zarówno ze świadectwa homologacji wydanego na ten typ pojazdu, jak i z dowodu rejestracyjnego (decyzji korzystającej z domniemania mocy obowiązującej – art. 73, ust. 1 – Prawo o ruchu drogowym – art. 16 § 1 kpa), wynika wprost, że nabyty przez Spółkę samochód był samochodem osobowym, uprawniało do oceny, że określony w fakturze rodzaj samochodu niezgodny był z rzeczywistym stanem faktycznoprawnym. Ocenie tej nie można zarzucić dowolności, gdyż organy wskazały z jakich przyczyn podważyły wiarygodność treści faktury w tym zakresie. Nie sposób też czynić organom zarzutu, że przy ocenie uwzględniły treść dokumentów urzędowych, a takimi było świadectwo homologacji i decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2002 r. (art. 194 § 1 i § 2 ordynacji podatkowej), a skarżąca dowodów przeciw tym dokumentom nie przedłożyła. Dowodem takim nie mógł być złożony na rozprawie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 maja 2004 r. sygn. OSK 221/04 wydany w zupełnie innej sprawie i nie wykluczający bynajmniej możliwości stwierdzenia nieważności decyzji o rejestracji pojazdu, jeżeli wykazane zostaną przesłanki niezbędne z punktu widzenia art. 156 § 1 pkt 2 kpa i treści przepisów prawa materialnego. Zważyć należało, że zarówno organy podatkowe, jak i Sąd w niniejszym postępowaniu, nie były uprawnione do podważania ostatecznej decyzji administracyjnej wydanej przez właściwy organ w odrębnym postępowaniu. Wskazać należało również, że organy podatkowe nie kwestionowały decyzji o rejestracji samochodu, gdyż nie były do tego uprawnione z uwagi na przepisy o właściwości rzeczowej. Złożone na rozprawie decyzje Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2001 r. – [...] i z dnia [...] kwietnia 2001 r. – [...], stanowią dowód przestrzegania przez ten organ właściwości rzeczowej, gdyż obie są konsekwencją uznania, iż decyzja o rejestracji pojazdu. jako samochodu osobowego lub ciężarowego, wiążąco, również dla organów podatkowych, przesądza o zaliczeniu konkretnego pojazdu do danego rodzaju samochodów. W niniejszej sprawie decyzje te nie stanowią dowodu na naruszające zasadę praworządności i zasadę zaufania działania organu podatkowego, lecz przeciwnie, wskazują na respektowanie tych zasad również w toku innych postępowań udokumentowanych tymi decyzjami. Wbrew zarzutom skargi powyższych zasad nie naruszało również nie zastosowanie się organów podatkowych do wytycznych zawartych w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 29 stycznia 2002 r., co wyjaśniły odmiennością stanu faktycznego w sprawie niniejszej. Pogląd ten uznać należało za uzasadniony, jeśli zważyć, że owe wytyczne nawiązują do wytycznych zawartych w piśmie z dnia 28 listopada 1995 r. – MWM-6252/95/AŚ, w których, jako kryterium podstawowe dla organów podatkowych przy ocenie zaliczania samochodów do osobowych lub ciężarowych, wskazano kwalifikację zawartą w dowodzie rejestracyjnym, a późniejsze orzecznictwo tych organów i sądów (np. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 9 listopada 2001 r. – sygn. III RN 194/01) dopuściło samodzielne ustalenia organów podatkowych co do zakwalifikowania nabywanych przez podatników pojazdów. W niniejszej sprawie, jak wyżej wskazano, organy podatkowe nie przeprowadzały dowodu przeciwko danym zawartym w decyzji o rejestracji samochodu (art. 194 § 3 ordynacji podatkowej), lecz uznały zawarte w niej dane kwalifikujące nabyty przez Spółkę samochód, jako osobowy, za dowód w sprawie. W ocenie Sądu, działanie organów podatkowych na podstawie przepisów prawa (materialnego i procesowego) służy zasadzie pogłębienia zaufania do tych organów. Brak jest też podstaw do uznania, że to Spółka uwzględniała powyższą interpretację przy nabyciu samochodu w listopadzie 1999 r., skoro opublikowane one zostały w Biuletynie Skarbowym z lutego 2002 r. Wobec powyższego, na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji.